0054/2015-S2

Sintesis de la ratio decidendi

Deniega la acción de amparo constitucional por cuanto las autoridades tributarias demandas actuaron con razonabilidad y objetividad, recibiendo, compulsando y pronunciándose respecto a toda la prueba propuesta.

Extracto de la ratio decidendi

FJ. III.4.1. "Dentro del primer aspecto referido, el cual incluye la denuncia de incorrecta valoración de la prueba por parte de las autoridades demandadas, se tiene a bien señalar que a efectos de ese análisis se debe tomar en cuenta lo desarrollado en el Fundamento Jurídico III.2 de la presente Sentencia Constitucional Plurinacional, que indica en qué casos la justicia constitucional debe revisar la valoración probatoria realizada por la jurisdicción ordinaria. El reclamo de la empresa accionante está relacionado a la inspección ocular y la pericial grafológica solicitadas por esta misma, así como a toda la prueba presentada por su parte. Respecto a la primera prueba, de la revisión de dicha Conclusión, se advierte que la entonces Gerente Distrital II a.i., de GRACO Cochabamba, autoridad demandada; evidentemente, rechazó la producción de la inspección de visu del lugar donde se habían realizado las obras por las cuales la empresa accionante habría pagado a su proveedor, David Helguero Alejo; es decir, el empedrado camino “Cliza-Toquillo” y el Puente Cobija, con el fundamento de que la finalidad de la verificación era determinar la materialización de la transacción desde el punto de vista contable; sin embargo, también se advierte que constan actas de audiencia pública llevadas a cabo el 19 de febrero 2013, en los lugares referidos -presididas por la Sub Directora Ejecutiva Regional- que fueron valoradas en la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013, en la que se indicó que dichas inspecciones sólo dieron constancia de la existencia del empedrado camino “Cliza-Toquillo”, así como el Distribuidor Puente Cobija y no se obtuvieron elementos que permitan relacionar dicha obra con David Helguero Alejo. Por lo tanto, se advierte que dicha prueba ha sido finalmente admitida, producida y luego valorada. Respecto a la segunda prueba, la Administración Tributaria también rechazó la producción de un informe grafológico de la prueba consistente en contratos suscritos con el proveedor del accionante (sin especificar exactamente cuáles), así como del recibo 696 y de las facturas 116 y 117, con el mismo argumento referido supra; es decir, porque la finalidad de la verificación era determinar la materialización de la transacción desde el punto de vista contable. En instancia recursiva se presentó el trámite seguido contra David Helguero Alejo ante el Juzgado Cuarto de Partido Civil y Comercial del departamento de Cochabamba, en el que se dio por reconocida su firma en los recibos 696, 701, 702 y 703. En relación a toda la prueba referida, se advierte que el Recurso de alzada, la estudió y valoró, pues se indicó que dicha prueba no aportó mayores elementos para la verificación de la transacción. No siendo evidente la falta de admisión de prueba, como tampoco la valoración incorrecta de la documentación correspondiente al trámite de reconocimiento de firmas y rúbricas. Ahora bien, con respecto a la prueba presentada por la empresa accionante, mediante actas de entrega de documentación; consistentes en facturas 116, 117, 120, 122 y 123, se advierte que las Resoluciones Determinativas ahora impugnadas, valoraron dicha documentación, indicando que la misma no constituía en prueba clara, completa y fidedigna de la efectiva materialización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal, habiendo sido; por ende, dicha prueba valorada por la Administración Tributaria. Asimismo, la Resolución de recuso de alzada, refirió que con respecto a la efectiva realización de la transacción sólo se presentaron facturas, libro de compras, liquidación de mano de obra y otras relacionadas con adjudicación de proyectos y adendas, indicando que el sujeto pasivo no había demostrado los hechos constitutivos del derecho al beneficio del crédito fiscal. Advirtiéndose, que dicha documental fue analizada y valorada por la ARIT de Cochabamba. Por otro lado, se tiene a bien indicar que la Resolución de recurso jerárquico, ha valorado la prueba presentada por la empresa recurrente, pues se advierte que la Autoridad Jerárquica ponderó la decisión de la Administración Tributaria, indicando que la misma fue clara y expresa cuando rechazó la audiencia de inspección así como la pericial por ser innecesarias a los fines de verificación de la existencia de la transacción entre la empresa accionante y su proveedor; pues consideró que el sujeto pasivo no aportó elementos para verificar el cumplimiento de sus obligaciones. Asimismo, se señala que la accionante a efectos de acreditar que la transacción ha sido efectivamente realizada, sólo presentó facturas, libros de compras, liquidaciones de mano de obra, recibos y otras relacionadas con adjudicaciones de proyectos, documentación que -refiere- no demuestra fehacientemente la efectiva realización de la transacción. De los argumentos vertidos, se advierte que presentan los requisitos previstos en el Fundamento Jurídico III.2, para que la jurisdicción constitucional pueda ingresar a revisar la prueba de la empresa accionante; habiéndose, por el contrario, constatado que las autoridades demandadas han actuado con razonabilidad y objetividad, quienes se pronunciaron respecto a toda la prueba cursante en obrados, recibieron los medios probatorios propuestos y compulsaron los mismos, habiendo sido aludidos los elementos probatorios constantemente a lo largo de cada una de las resoluciones impugnadas, como se detalló en el análisis precedente, por lo que no existe motivo para conceder la tutela por incorrecta valoración de prueba".

Texto de la resolucion

TRIBUNAL CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL

SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0054/2015-S2

Sucre, 3 de febrero de 2015

SALA SEGUNDA

Magistrado Relator: Dr. Zenón Hugo Bacarreza Morales

Acción de amparo constitucional

Expediente: 06141-2014-13-AAC

Departamento: Cochabamba

En revisión la Resolución “REG/S.CII/AMP.05/2014” de 6 de febrero de 2014, cursante de fs. 1223 a 1231 vta., pronunciada dentro de la acción de amparo constitucional interpuesta por Francisco Javier Urey Salinas en representación legal de la Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., contra Ernesto Rufo Mariño Borquez y Julia Susana Ríos Laguna, actual y ex Directores Ejecutivos Generales a.i., de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); Teresa del Rosario Borda Rocha y Jorge Tarquino Torrez, actual y ex Directores Ejecutivos Regionales a.i., de la Autoridad Regional Impugnación Tributaria (ARIT) de Cochabamba; y, Ruth Esther Claros Salamanca, ex Gerente Distrital II a.i., de Grandes Contribuyentes (GRACO) Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN).

I. ANTECEDENTES CON RELEVANCIA JURÍDICA

I.1. Contenido de la demanda

Por memorial presentado el 8 de julio de 2013, cursante de fs. 122 a 141 vta.; y el de aclaración y ampliación de 9 de septiembre del mismo año, corriente a fs. 154 y vta., la empresa accionante, a través de su representante legal, manifestó los siguientes fundamentos de hecho y de derecho:

I.1.1. Hechos que motivan la acción

El 14 de marzo de 2012, la Administración Tributaria emitió las órdenes de verificación 3912OVI00048 y 3912OVI00049 - Formulario 7520, relacionadas con el operativo específico de crédito fiscal, correspondiente a los períodos fiscales “diciembre de 2008” y “enero de 2009”, con el objeto de establecer el cumplimiento de las obligaciones de la empresa accionante, en el marco del impuesto al valor agregado (IVA), derivado de la verificación del crédito fiscal contenido en las facturas declaradas, de su proveedor David Helguero Alejo.

El 23 de julio de 2012, la Administración Tributaria emitió las Vistas de Cargo 26-00041-12 y 26-00040-12, como resultado del procedimiento de determinación de las órdenes de verificación mencionadas, calificando la conducta de la empresa como omisión de pago y otorgándole el plazo de treinta días para formular descargos; circunstancia por la cual, el 28 de agosto de 2012, remitieron notas señalando que los documentos presentados con anterioridad, cumplían con los tres requisitos como para que la empresa se beneficie con el cómputo del crédito fiscal; además desolicitar que se señale día y hora, para la inspección de visu a la construcción del empedrado camino "Cliza-Toquillo" y Puente Cobija; y la realización de la prueba pericial de verificación de la firma y letra de David Helguero Alejo en los recibos y contratos presentados como pruebas; sin embargo, el 26 de septiembre de 2012, la Administración Tributaria emitió la nota CITE: SIN/GGCBBFA/DF/NOT/00628/2012, señalando que las solicitudes de inspección de visu y examen de las firmas de David Helguero Alejo, resultaban ser innecesarias a los fines de la verificación, por lo que fueron rechazadas en aplicación del art. 81 del Código Tributario Boliviano (CTB), señalando que la empresa accionante, no presentó documentación clara, completa y fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones y procedencia del crédito fiscal, según el art. 8 de la Ley de Reforma Tributaria (LRT), art. 9 del Decreto Supremo (DS 21530); y el art. 70.4 y 5 del CTB; motivo por el cual, el 28 de septiembre de 2012, la Administración Tributaria emitió los informes de conclusiones CITE: SIN/GGCBBFA/DF/VI/INF/01117/2012 y CITE: SIN/GGCBBFA/DF/VI/INF/01115/2012; indicando, que como no se desvirtuaron los reparos establecidos en la Vista de Cargo, se recomendaba proseguir con la tramitación.

El 19 de octubre de 2012, la Gerencia de GRACO Cochabamba del SIN, emitió la Resolución Determinativa GRACO 17-00538-12, resolviendo determinar las obligaciones impositivas de la Empresa Técnica Constructora "Nuevo Tiempo” S.R.L., en UFV’s39 383.- (treinta y nueve mil trecientos ochenta y tres unidades de fomento a la vivienda), equivalente a Bs70 316.- (setenta mil trescientos dieciséis bolivianos), por el período fiscal “Diciembre de 2008”; asimismo, la Resolución Determinativa GRACO 17-00539-12, determinando las obligaciones impositivas de la referida empresa en UFV’s83 076.- (ochenta y tres mil setenta y seis), equivalente a Bs148 329.- (ciento cuarenta y ocho mil trescientos veintinueve bolivianos), por el período fiscal de “enero de 2009”, correspondientes a supuestos tributos omitidos IVA, intereses y multas por omisión de pago. Ante las mismas, la empresa constructora interpuso recurso de alzada, mediante nota de 14 de noviembre de 2012, que fue resuelto mediante Resolución ARIT-CBA/RA 0105/2013 de 1 de marzo, por la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT), confirmando las Resoluciones Determinativas indicadas, en base al inc. b) del art. 212 de la Ley 3092 (Título V del CTB); situación por la que se interpuso recurso jerárquico, mediante nota de 19 de marzo de 2013, que fue resuelto a través de la Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ0653/2013 de 27 de mayo, por la AGIT, manteniendo la ilegal decisión de establecer en contra de la empresa demandante, la existencia de omisión de tributo por los períodos “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, que a su vez vulnera sus derechos y garantías constitucionales.

Indica, que de acuerdo a los cánones legales, normativos y reglamentarios que se encontraban vigentes y regían en los períodos fiscales “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, toda prueba presentada era suficiente para demostrar la efectiva realización de las transacciones; sin embargo, la administración tributaria no le dio ningún valor legal a la prueba presentada por la empresa accionante, porque aplicó retroactivamente normas y criterios jurídicos que se aprobaron después de dichos períodos fiscales, así como también aplicó e interpretó erróneamente otras normas tributarias, presumiendo la inexistencia de las transacciones. Esa línea de conducta y razonamiento fue asumida en todas las resoluciones pronunciadas, por las Autoridades del SIN, como las Resoluciones Determinativas GRACO 17-00538-12 y 17-00539-12; Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013; y, Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, en la que además se estableció que la empresa accionante no presentó documentación que se constituya en prueba clara, completa y fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones; por lo que se considera que las autoridades demandadas, no efectuaron una valoración correcta de la prueba presentada; sino efectuaron una aplicación e interpretación errónea de las normas aplicables al caso, puesto que se interpretó erróneamente el num. 4 del art. 70 del CTB.

Asimismo, hicieron aplicación retroactiva de normas y criterios jurídicos aprobados después de losperiodos fiscales “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, tal como sucede con el art. 20 de la Ley 062 Ley del Presupuesto General del Estado Gestión 2011 de 28 de noviembre de 2010, que modifica el art. 66 inc. 11 del CTB, por la cual, toda transacción que superaba las UFV’s50.000-(cincuenta mil unidades de fomento a la vivienda), debía estar obligatoriamente respaldada por documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera, caso contrario debía presumirse la inexistencia de la transacción; por lo cual se procedió a depurar las facturas 116, 117, 120, 122 y 123, que son motivo de la presente acción de amparo. En dicho sentido, la administración tributaria, más concretamente la AGIT, en la referida Resolución de recurso jerárquico, no debió exigir como requisito obligatorio, la presentación de cheques, tarjetas de crédito o certificaciones de operaciones bancarias, para establecer la realización cierta de las transacciones de la empresa constructora; y mucho menos las autoridades tributarias accionadas, estaban autorizadas a presumir la inexistencia de la transacción ante la ausencia de estos documentos.

Por la mala aplicación e indebida interpretación, concluyeron también, el art. 69 del CTB, ya que llegaron a presumir que no se cumplió con el pago de crédito fiscal IVA, cuando la Administración debía ser quien pruebe tal incumplimiento. Considera que debieron aplicar el art. 37 del DS 27310 de 9 de enero de 2004, y tomarse como medio fehaciente de pago, cualquier documento de pago donde conste el objeto de la transacción realizada, el nombre del proveedor, su firma y el monto de dinero involucrado en la transacción, admitiendo que el pago puede ser en efectivo y no necesariamente a través del sistema bancario.

Las pruebas presentadas por la Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., para descargo de las observaciones efectuadas por la Administración Tributaria, incluyendo la inspección de visu, no fueron valoradas de acuerdo a los cánones de la sana crítica, afectando con ello la garantía del debido proceso, en su vertiente de legalidad, por incumplimiento de los alcances previstos en el art. 81 del CTB; sin embargo, señalan que mediante este medio de defensa constitucional, no pretenden que se revalorice la prueba o realice nueva valoración de la misma; sino que se pretende demostrar que en la tarea de valoración de la prueba, las autoridades accionadas, no cumplieron ni en lo más mínimo con las reglas de la sana crítica; asimismo, no respetaron el principio de verdad material establecido en el art. 4 inc. d) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), aplicable en materia tributaria por previsión del art. 74 inc. 1) del CTB.

En este entendido, señala que la entonces Gerente Distrital II de GRACO Cochabamba, rechazó considerar los recibos ofrecidos como prueba, así como la prueba grafológica, colocándole a la empresa accionante en una situación de indefensión, puesto que los recibos presentados ante la Administración Tributaria acreditaban la existencia de la transacción, que estaban estrechamente relacionados con las facturas observadas correspondientes a los periodos fiscales de “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”; señaló que las facturas 116, 117, 120, 122 y 123, no eran válidas para el crédito fiscal, porque se trataban de facturas que no constituían prueba clara, completa y fidedigna de la efectiva materialización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal; sin explicar las razones por las que arribó a dicha conclusión; y sin efectuar un análisis armónico y conjunto de toda la prueba producida, contrastando dichas facturas con el resto de los documentos presentados, incumpliendo de esa manera con las reglas de la sana crítica, en razón a que no hizo la valoración de cada uno de los medios de prueba, fundamentando y explicando las razones por las cuales les otorga determinado valor, ni tampoco realizó la valoración conjunta y armónica de toda la prueba esencial producida.

La ARIT de Cochabamba, al pronunciar la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013, tampoco observó las reglas de la sana crítica, ni el principio de verdad material, al ratificar el rechazo de las pruebas de inspección de visu y de la realización del examen grafológico para determinar laautoría de las firmas y rúbricas, que aparecen en los recibos presentados por la citada empresa; además de que efectuó una enumeración de la prueba, sin realizar una valoración crítica y mucho menos valoración conjunta y armónica de toda esta prueba. Con relación a la inspección de viso, la autoridad distrital de impugnación tributaria, si bien reconoció que ésta se hizo efectiva; empero, no hizo una adecuada valoración crítica de ella, sino más bien lo hizo de manera aislada, sin relacionarla con las demás pruebas; arribando por dicho motivo a conclusiones parciales y erradas.

La AGIT, en la Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, tampoco respetó las reglas de la sana crítica, ni el principio de verdad material, ya que en relación a la solicitud de perito grafólogo para que verifique las firmas y rúbricas de su proveedor David Helguero Alejo, en los recibos presentados como prueba documental de descargo, hizo un uso caprichoso y arbitrario de la facultad que la administración tributaria tiene para rechazar la prueba, sin dar explicaciones racionales ni fundamentadas para proceder de esa manera. Se rechazó la valoración de los recibos presentados por la empresa constructora, cuando éstos ya contaban con reconocimiento de las firmas y rúbricas de su proveedor. Asimismo, solo habría efectuado una descripción o enumeración de los documentos de prueba presentados por la señalada empresa, pero tampoco hizo una valoración crítica de cada uno de estos medios de prueba, y mucho menos realizó una valoración conjunta y armónica de toda la prueba documental producida, incluida la prueba de inspección de viso, por lo que considera que no cumple con las reglas de la sana crítica racional.

I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados

El representante por la empresa accionante denunció la lesión de los derechos al debido proceso, en su vertiente de legalidad, de la garantía de irretroactividad de las leyes, del principio de seguridad jurídica y del derecho a la defensa, al efecto citó los arts. 115.I y II; 117.I; 123 y 311.II.5 de la Constitución Política del Estado (CPE).

I.1.3. Petitorio

Solicita la nulidad de la Resolución Determinativa GRACO 17-00538-12 y 17-00539-12; la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013; y, la Resolución del recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, así como “su respectiva resolución complementaria” (sic). Debiendo pronunciarse nuevas Resoluciones Determinativas de acuerdo a los lineamientos que dispondrá el Tribunal de garantías constitucionales. Asimismo, solicita que se disponga la aplicación de costas, daños y perjuicios a favor de la empresa accionante. Finalmente, que se ordene el inicio de proceso administrativo de responsabilidad por la función pública contra las Autoridades Tributarias accionadas, excepto contra el actual Gerente a.i., de GRACO Cochabamba, Mario Vladimir Moreira Arias.

I.2. Audiencia y Resolución del Tribunal de garantías

Celebrada la audiencia pública el 6 de febrero de 2014, según consta en el acta cursante de fs. 1221 a 1222, se produjeron los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación de la acción

La empresa accionante, se ratificó en los términos de su demanda y haciendo el uso de la réplica señaló que existe abundante jurisprudencia que señala que con respecto a la legitimación pasiva ya no es imprescindible citar a todas las autoridades participantes en la resolución impugnada. Finalmente, agregó que no busca nueva valoración de la prueba aportada al proceso seguido en su contra.I.2.2. Informe de las autoridades demandadas

Ernesto Rufo Mariño Borquez, Director Ejecutivo General a.i., de la AGIT Cochabamba, no obstante su legal notificación de 7 de octubre de 2013, cursante de fs. 231, no presentó su respectivo informe.

Mario Vladimir Moreira Arias, Gerente a.i., de GRACO Cochabamba del SIN, presentó su informe cursante de fs. 609 a 621, bajo los siguientes términos: a) De acuerdo a los informes finales SIN/GGC/DF/VI/INF/00651/2012 y SIN/GGC/DF/VI/INF/00649/2012, ambos de 23 de julio de 2012, se comprobó que la Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L, no cumplió con el pago IVA, infringiendo las disposiciones previstas en los numerales 4 y 5 del art. 70 del CTB, art. 8 de la LRT y art. 8 del DS 21530. Consecuentemente, se emitieron las Vistas de Cargo 26-00040-12 y 26-00041-12, por la suma de Bs663 867.- (seiscientos sesenta y tres mil ochocientos sesenta y siete) y Bs141 173.- (ciento cuarenta y un mil ciento setenta y tres); b) El 28 de agosto de 2012, el contribuyente presentó su nota de descargo, argumentando haber dado cumplimiento a los requisitos para beneficiarse con el crédito fiscal observado, solicitando se señale día y hora para inspección a la construcción empedrado camino “Caliza-Toquillo”, y ofreciendo además prueba pericial grafológica; c) Se emitieron las Resoluciones Determinativas GRACO 17-00538-12 y 17-00539-12, declarando los adeudos tributarios correspondientes al IVA por Bs70 316 y Bs148 329, por concepto de tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses y sanción por omisión de pago, correspondientes a los períodos fiscales “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”. Asimismo, impugnados dichos fallos, se emitió la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013, confirmando las mismas. Finalmente, recurrida la última Resolución, se emitió Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013 de 27 de mayo, confirmando la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013; consecuentemente, se emitió provido de inicio de ejecución tributaria 33-00126-13 de 19 de junio de 2013, de conformidad a los dispuesto por el art. 108 del CTB; d) De la amplia jurisprudencia contenida en las Sentencias Constitucionales Plurinacionales “0098/2013”, “875/2012 de 20 de agosto” y 0107/2012 de 23 de abril, se establece que la legitimación pasiva en este caso la adquieren Ruth Esther Claros Salazama, y Raúl Lazcano Murillo, quienes dictaron y suscribieron las Resoluciones Determinativas GRACO 17-00538-12 y 17-00539-12, así como Mario Vladimir Moreira Arias –actual Gerente de GRACO Cochabamba–, Henry Tola Horacio, quien fungía como Jefe del Departamento Jurídico, al momento de la interposición del presente amparo y Claudia Jimena Morales Orellana, actual Jefa de Departamento Jurídico, quienes podrían modificar o dejar sin efecto los supuestos actos vulnerados. Se advierte que la empresa accionante no identificó a todos los que participaron en la emisión de los supuestos actos violatorios, resultando ser improcedente la presente acción; e) La empresa accionante tiene como única finalidad la de dilatar la ejecución tributaria, prueba de ello, es la falta de celeridad en las diligencias de notificación a todos los demandados, habiendo transcurrido seis meses y veinticinco días desde que el Tribunal de garantías dispuso la suspensión de la ejecución tributaria; f) La Administración Tributaria dio estricto cumplimiento al procedimiento de determinación establecido en los arts. 95; 96; 99; 100 y 104 del CTB, 29 y 32 del DS 27310, habiendo realizado la valoración de los documentos y de la prueba ofrecida por el contribuyente en estricto cumplimiento del art. 81 del citado Código y las reglas de la sana crítica; g) La finalidad que persigue la verificación del crédito fiscal IVA, es la de determinar la materialización de las transacciones, desde el punto de vista contable y no así evidenciar la existencia de obras de construcción ni la autenticidad de las firmas, estando la Administración Tributaria obligada a rechazar las pruebas no pertinentes e inconducentes, en el entendido de que nunca se puso en duda la existencia de las obras de construcción, sino que lo que se buscó fue determinar la materialización de las transacciones; así como establecer si los gastos que reporta elsujeto pasivo tienen relación con la actividad gravada; es decir, pruebas que respalden el crédito fiscal declarado por el contribuyente en los periodos objeto de fiscalización; h) Se ha llevado a cabo la inspección de visita rechazada al contribuyente, demostrándose que la misma resulta inconducente para probar lo pretendido por el sujeto pasivo; i) El accionante debe demostrar la incidencia en el resultado final; es decir, en las Resoluciones Determinativas, tanto de la prueba rechazada como de la falta de valoración de la prueba aportada; no estando demostrado dicho aspecto por el accionante, el Tribunal de garantías está imposibilitado de revisar la valoración de la prueba realizada por la Administración Tributaria; j) La documentación presentada por el accionante no demuestra el pago realizado por el contribuyente al proveedor David Helguero Alejo, al no contar con documentación contable de respaldo; k) En cuanto a la presunción de buena fe y transparencia, la Gerencia GRACO Cochabamba, demostró mediante un proceso de determinación llevado a cabo en el marco de lo establecido en la normativa vigente, la apropiación indebida de crédito fiscal por parte del contribuyente, estableciendo reparos por concepto del IVA, cargos que fueron desvirtuados por el contribuyente; l) El crédito fiscal declarado por el contribuyente no ha respaldado ni demostrado la efectiva realización de las transacciones, siendo que durante la verificación el contribuyente no presentó documentación de respaldo que permita evidenciar que las operaciones comerciales se hayan realizado efectivamente; m) El accionante, no explicó por qué la labor interpretativa impugnada resulta insuficientemente motivada, arbitraria o incongruente, tampoco demostró que la supuesta errónea interpretación del num. 4 del art. 70 del CTB, hubiera dado lugar a que las Resoluciones Determinativas referidas tengan diferente resultado, no siendo aplicable la excepción sobre la interpretación de la legalidad al presente caso; n) Los recibos emitidos por su proveedor no son documentos contables de prueba, mucho menos documentos que demuestren que el accionante realizó las transacciones, como erróneamente asume el contribuyente amparado en el art. 37 del DS 27310. Cabe aclarar que dicho artículo ha sido modificado por el art. 12 del DS 27874 y se refiere específicamente a medios fehacientes de pago, para devoluciones impositivas que no es el caso de Autos; ñ) Toda la normativa en base a la cual se realizaron los procesos de verificación hasta la emisión de las Resoluciones Determinativas correspondientes, se encuentra contenida en el CTB, vigente desde noviembre de 2003 y su Decreto Reglamentario 27310 que data de enero de 2004 y siendo que los periodos revisados corresponden a la gestión 2008, mal podría argüir el accionante la aplicación retroactiva de norma alguna; o) La Gerencia GRACO Cochabamba, a lo largo de los procesos de verificación, aplicó de forma objetiva la ley vigente en los periodos fiscalizados; y, p) La accionante tuvo en todo momento conocimiento de todos los actuados de la Administración Tributaria a través de diferentes notificaciones, otorgándosele plazos para la presentación de sus descargos, no habiéndose vulnerado su derecho a la defensa en ninguna instancia.

Julia Susana Ríos Laguna, mediante memorial presentado el 5 de febrero de 2014, informó que había presentado su renuncia al ejercicio del cargo de AGIT, habiendo sido luego designada Viceministra de Políticas Tributarias dependiente del Ministerio de Economía y Finanzas Públicas, circunstancia que hace que la presente acción de amparo constitucional debió dirigirse sólo contra la actual AGIT, pues la suscribiente ya no tiene legitimación pasiva; sin embargo, señaló que se ratificaba en el contenido del informe técnico jurídico AGIT-SDRJ 0653/2013 de 24 de mayo, el cual constituyó la base técnica y legal del fallo emitido en su oportunidad por la ex autoridad.

Teresa del Rosario Borda Rocha, Directora Ejecutiva Regional a.i., de la ARIT de Cochabamba, presentó informe de 5 de febrero de 2013, cursante de fs. 741 a 759, argumentando los siguientes aspectos: 1) El informe CITE: SIN/GDC/DF/INF/3504/2011 de 5 de octubre, relativo a "Informe de Relevamiento de información FELCC Quillacollo, de la Gerencia Distrital Cochabamba que a través de su Agencia local Quillacollo, presentó denuncia por delito de falsedad ideológica contra tres personas" (sic). La Agencia Local Tributaria, remitió el detalle de documentos incautados en el caso penal referido, mencionando a David Helguero Alejo con NIT 5186609016, inactivación automática.de 26 de febrero de 2010, dosificación del 10 de enero de 2008 del 101 al 150; por lo tanto, recomienda la emisión y notificación de la Vista de Cargo correspondiente; en la misma fecha la Administración Tributaria, emitió las Vistas de Cargo 26-0041-12 y 26-0040-12; 2) Las mencionadas, indicaron que la observación estaba vinculada con la carencia de documentos que demostraran clara, completa y fidedignamente la efectiva realización de la transacción; 3) La prueba ofrecida por el contribuyente consistente en inspección de visu y prueba pericial grafológica, si bien no fueron aceptadas por la Administración Tributaria, en instancia recursiva de alzada, fueron admitidas y ejecutadas; así la inspección ocular fue desarrollada el 23 de febrero de 2013, y de ella sólo se advirtió la existencia del empedrado camino “Cliza-Toquillo”, así como del Distribuidor Puente Cobija, y no así elementos o datos que permitan relacionar dichas obras con David Helguero Alejo, o que la documentación que fue presentada por el sujeto pasivo hubiera correspondido a la ejecución de esas obras; consecuentemente, la mencionada prueba no otorgó en instancia recursiva mayores elementos. Con respecto a la prueba grafológica, a efectos de someter al emisor de las notas fiscales a un reconocimiento de firmas y rubricas, no se concretizó, concluyendose en un emplazamiento por edicto para que David Helguero Alejo, se someta al examen grafológico, no habiéndose obtenido mayor abundamiento para entender indubitablemente la realización de la transacción. Adicionalmente, se indicó que las propias notas fiscales no hacían mención a otros documentos como comprobantes contables, contratos de trabajo, planilla de avance de obra u otros; 4) La resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, indicó que para que un contribuyente se beneficie con el crédito fiscal IVA, debe cumplir tres requisitos: La existencia de la factura original, que la compra se encuentre vinculada con la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen; y finalmente, que la transacción haya sido efectivamente realizada; 5) La factura, es un documento que prueba un hecho generador relacionado directamente con un débito o crédito fiscal, que sin embargo, para su plena validez tendrá que ser corroborado por los órganos de control del SIN, u otro ente público, según corresponda y además deberá ser corroborado con otras pruebas fácticas que permitan evidenciar la efectiva realización de una transacción. Con respecto al tercer requisito, el contribuyente únicamente presentó facturas, libro de compras, liquidaciones de mano de obra, recibos y otros relacionados con adjudicación de proyectos y adendas, documentos que no demuestran fehacientemente la efectiva realización de la transacción. Asimismo, verificó que según los formularios 200 presentados de 19 de enero de 2009, y 20 de febrero de ese mismo año del proveedor David Helguero Alejo por los periodos “Diciembre 2008” y “Enero 2009”, no declaro lo facturado, causando perjuicio fiscal a la Administración Tributaria; correspondiendo en estos casos demostrar contablemente el pago realizado; es decir, llevar un contabilidad con registros de ingresos, egresos, libro diario, libro mayor, apertura y mantenimiento de cuentas de bancos, avance de obra, etcétera, llegándose a la conclusión de que el sujeto pasivo había incumplido lo establecido en el art. 76 del CTB; 6) En ambos procesos recursivos tanto de alzada como jerárquico se garantizó el derecho a la petición y a ser escuchado; debido a que los argumentos planteados por el recurrente fueron tomados en cuenta, no se suprimió el derecho a la defensa, ni el de presentar pruebas o alegatos; ya que se le puso al accionante en conocimiento en todo momento sobre la tramitación con constantes notificaciones de admisión, apertura del término de prueba, tampoco se le suprimió su derecho a impugnar y a la doble instancia; 7) En cuanto a la vulneración de la garantía de irretroactividad denunciada por el accionante, se advierte que la AGIT, en la Resolución jerárquica, ni la ARIT en la Resolución de recurso de alzada se sustentaron en el art. 20 de la Ley 062, mucho menos en la jurisprudencia señalada en el Auto Supremo 477 de 22 de noviembre de 2012; 8) La Resolución del recurso jerárquico se basó, respecto a la validez del crédito fiscal se basó en el inc. a) del art. 4, inc. a) del art. 8 de la LRT, art. 8 del DS 21530; inc. 4 y 6 del art. 10 del CTB, además de la línea doctrinal STG-RJ/0064/2005, AGIT-RJ 0232/2009, AGIT-RJ 0341/2009, AGIT-RJ 0429/2010 y AGIT-RJ 0007/2011, y no así en la normativa referida por la accionante.; 9) Se aplicó la normativa legal vigente; y, 10) Cuando se observa la valoración de la prueba, se debe especificar qué prueba y cuál de las reglas de la sana crítica fueron soslayadas, aspectos que el accionante no especificó; 11) Las notas fiscales aportadas por el sujeto pasivo ya son motivo de depuración no hacen mencióna otros documentos como comprobantes contables, contratos de trabajo, planilla de avance de obra y otros; omitiendo la obligación establecida en el num. 4 del art. 70 del CTB, no habiendo demostrado contablemente, el sujeto pasivo, la materialización de las operaciones observadas entre la empresa recurrente y David Helguera Alejo durante los meses de “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”; y, 12) El contribuyente no puede alegar indefensión, pues conoció todos los actos de la Administración Tributaria, habiendo presentado los correspondientes recursos de alzada y jerárquico, habiendo conocido también los pronunciamientos respectivos.

Jorge Tarquino Torrez y Ruth Esther Claros Salamanca, ex Director Ejecutivo Regional a.i., de la ARIT Cochabamba; y la ex Gerente Distrital II a.i., de GRACO Cochabamba del SIN, no obstante su legal notificación (fs. 324 y 363 vta.), no presentaron sus respectivos informes.

I.2.3. Resolución

La Sala Civil Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, constituida en Tribunal de garantías, mediante Resolución “REG/S.CII/AMP.05/2014” de 6 de febrero de 2014, cursante de fs. 1223 a 1231 vta., denegó la tutela, dejando sin efecto la medida cautelar dispuesta por dicho Tribunal el 12 de julio de 2013, bajo los siguientes fundamentos: i) Con respecto a la legitimación pasiva en caso de cambio de autoridades, la demanda debe ser dirigida contra la persona, que en el momento de la presentación de la acción se encuentra desempeñando esa función; pues será ella quien con competencia pueda reparar las lesiones causadas, cuando así se establezca; asimismo, se puede incluir como demandada a la anterior autoridad a efectos de establecer responsabilidades. En la presente acción se ha demandado tanto a las ex autoridades como a las actuales que ostentaron y ostentan la representación de la Administración Tributaria, quienes a su turno emitieron las resoluciones respectivas, estando cumplidos los requisitos de admisibilidad previstos en el art. 33 inc. 2 del Código Procesal Constitucional (CPCo); ii) Por la vía del amparo constitucional no se puede ingresar a valorar las pruebas que sirvan de base para las resoluciones judiciales o administrativas, de lo contrario se estaría desvirtuando la esencia de la tutela demandada; y, iii) Al Tribunal Constitucional Plurinacional, sólo le corresponde analizar los actos procesales en los cuales pudo haber existido un acto ilegal u omisión indebida que lesionen derechos fundamentales de la parte accionante, sin que pueda entrar a realizar valoraciones de fondo de la prueba o de los antecedentes producidos en la sustanciación del proceso judicial que dio lugar al amparo constitucional, ya que la valoración y la definición del fondo del litigio corresponde a los órganos jurisdiccionales ordinarios.

I.3. Trámite procesal en el Tribunal Constitucional Plurinacional

De conformidad al Acuerdo Jurisdiccional 018/2014 de 25 de noviembre, se dispone que los expedientes que no contaban con Sentencia Constitucional Plurinacional a la fecha del mismo, serán remitidos a la Comisión de Admisión; para proceder a segundo sorteo, a fin de asegurar los principios constitucionales.

Asimismo, por Acuerdo Administrativo TCP-AL-SP-065/2014 de 5 de diciembre, se resolvió disponer el receso de fin de año del Tribunal Constitucional Plurinacional, del 22 de diciembre de 2014, al 2 de enero de 2015, con suspensión de plazos procesales; a cuyo efecto, y tomando en cuenta el referido trámite procesal, la presente Sentencia Constitucional Plurinacional se pronuncia dentro de plazo legal.

I. CONCLUSIONES

Del análisis de la prueba documental adjunta el expediente, se llega a las siguientes conclusiones:II.1. Por Orden de Verificación 39120IVO0048 de 14 de marzo de 2012, emitida por Ruth Esther Claros Salamanca, la entonces Gerente Distrital II a.i., de GRACO Cochabamba del SIN, contra el contribuyente, Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., se dispuso la verificación del crédito fiscal del IVA, de las facturas detalladas en el anexo adjuntado; en el cual se señala las facturas 116 y 117, como ambas de David Helguero Alejo del periodo correspondiente a diciembre del 2008. Finalmente, se le indicó al contribuyente que será sujeto de un proceso de determinación con el objeto de establecer el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, correspondientes a los impuestos y periodos señalados, emplazándole a presentar la documentación requerida en el término de cinco días hábiles a partir de notificada la referida Orden de Verificación (fs. 440 a 441). Por Acta de recepción de documentación, el 16 de abril de 2012, el contribuyente presentó la Orden de Verificación, el libro de compras IVA, facturas 116 y 117 de diciembre de 2008, detalle de liquidación de mano de obra y Adendas DDJ 146/2008 y DDJ 177/2008 (fs. 445).

II.2. Por Orden de Verificación 39120IVO0049 de 14 de marzo de 2012, emitida por Ruth Esther Claros Salamanca contra el contribuyente referido supra, con el objeto de verificar el crédito fiscal del IVA de las facturas detalladas en el anexo adjuntado, en el cual se señala a las facturas 120, 122 y 123, ambas de David Helguero Alejo del periodo correspondiente a enero del 2009. Finalmente, se le indicó al contribuyente que será sujeto de un proceso de determinación con el objeto de establecer el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, correspondientes a los impuestos y periodos señalados, emplazándole a presentar la documentación requerida en el término de cinco días hábiles a partir de notificada la referida Orden de Verificación (fs. 507 a 508). Por acta de recepción de documentación, de 16 de abril de 2012, el contribuyente presentó la Orden de Verificación, libro de compras, facturas de compras 120, 122 y 123, correspondientes a enero 2009, liquidación por obra de trabajos ejecutados por el contratista, Resolución de adjudicación del proyecto Construcción Distribuido Puente Cobija (fs. 512).

II.3. Por acta de recepción de documentación, se advierte que en mérito a Orden de Verificación 39120IVO0049 y 39120IVO0048, de 10 de mayo de 2012, se presentaron registros correspondientes a pagos realizados a David Helguero Alejo, 696 de diciembre de 2008 y 701, 702 y 703, todos de enero de 2009 (fs. 464).

II.4. Por Vista de Cargo 26-00041-12 de 23 de julio de 2012, correspondiente a la Orden de Verificación 39120IVO0048, Ruth Esther Claros Salamanca, señaló que se había detectado que el contribuyente señalado, no había determinado ni pagado correctamente el IVA del periodo fiscal diciembre de 2008, por lo que se ha determinado la obligación tributaria correspondiente al IVA por el periodo de diciembre de 2008, realizándose una liquidación previa de deuda tributaria por un total de Bs66 867.- (sesenta y seis mil ochocientos sesenta y siete bolivianos). Asimismo, indica que el contribuyente no presentó documentación que se constituya en prueba clara ni fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal (fs. 468 a 469).

II.5. Por Vista de Cargo 26-00040-12 de 23 de julio de 2012, correspondiente a la Orden de Verificación 39120IVO0049, se advierte que se emitió la misma en contra del contribuyente, Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., quien no había determinado ni pagado correctamente el IVA del periodo fiscal enero de 2009, por lo que se ha determinado la obligación tributaria correspondiente al IVA por dicho periodo, realizándose una liquidación previa de deuda tributaria por un total de Bs141 173.- (ciento cuarenta y un mil ciento setenta y tres bolivianos). Asimismo, indica que el contribuyente no presentó documentación que se constituya en prueba clara ni fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal (fs. 541 a 542).II.6.

Se advierte que el representante del accionante, presentó sus descargos a las Vistas de Cargo 26-00041-12 y 26-00040-12, mediante dos notas de 24 de agosto de 2012, dirigidas a Ruth Esther Claros Salamanca, solicitando día y hora para la inspección de la construcción empedrado camino "Cliza-Toquillo" y construcción Puente Cobija, respectivamente. Por otro lado, en ambas notas solicitó la verificación de las firmas y letra de David Helguero Alejo, estampadas en los contratos suscritos con la empresa accionante, en el recibo 696 de 24 de diciembre de 2008, así como la letra y los números que aparecen en las facturas 116 y 117. (fs. 42 a 49 vta.). Dichas notas fueron respectivamente respondidas por las notas CITE: SIN/GGCBBBA/DF/NOT/00628/2012 y CITE: SIN/GGCBBBA/DF/NOT/00629/2012 de 26 de septiembre, emitidas por la mencionada Gerente a.i., GRACO Cochabamba del SIN, refiriendo en ambas que se rechazaba dicho ofrecimiento de prueba, porque la finalidad de la verificación era determinar la materialización de la transacción desde el punto de vista contable (fs. 41 y 50).

II.7.

Por memorial de 25 de septiembre de 2012, el representante de la empresa accionante solicitó al Juez de Turno de Partido en lo Civil y Comercial del departamento de Cochabamba, el reconocimiento de firmas y rúbricas de David Helguero Alejo, respecto de los recibos 696 de 24 de diciembre de 2008, 701 de 7 de enero de 2009, 702 y 703 de 9 de enero de 2009; asimismo, se indicó en dicho memorial que se desconocía el domicilio del titular de las firmas a reconocerse (828 y vta.). Como consecuencia de dicho desconocimiento, por decreto de 29 de octubre de 2012, se dispuso la citación de David Helguero Alejo a través de edictos (fs. 836 vta.); para posteriormente, por Auto de 14 de diciembre de 2012, el Juez Cuarto de Partido en lo Civil y Comercial del departamento de Cochabamba, reconozca en rebeldía del emplazado David Helguero Alejo, la firma y rúbrica estampadas en los recibos, de 24 de diciembre de 2008; 7 y 9 de enero de 2009 (845 vta.).

II.8.

Por Resolución Determinativa GRACO 17-00538-12 de 19 de octubre de 2012, correspondiente a Orden de Verificación 3912OIV00048, emitida por la entonces Gerente Distrital II a.i., de GRACO Cochabamba del SIN y Raúl Lazcano Murillo, Jefe del Departamento Jurídico de la referida Gerencia Distrital, se resolvió una deuda total de Bs70 316.-, correspondientes al tributo omitido por el periodo fiscal correspondiente a diciembre de 2008. Con respecto a la prueba ofrecida por el contribuyente consistente en la inspección de visu, la misma fue considerada innecesaria por el departamento jurídico para fines de verificación fiscal, de igual forma se dispuso con respecto a la solicitud de nombramiento de un perito. Con respecto a las facturas presentadas se señaló que no son válidas para el crédito fiscal porque se trata de facturas que no constituyen prueba clara, completa y fidedigna de la efectiva materialización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal, según el art. 8 de la LRT, 8 del DS 21530 y los numerales 4 y 5 del art. 70 del CTB (fs. 501 a 505).