AS/0057/2025

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA,

SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

AUTO SUPREMO 57/2025

Sucre, 11 de marzo de 2025

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 860/2024

Demandante : Ricardo Ticona Delgado

Demandado : Gerencia Distrital La Paz I del Servicio de

Impuestos Nacionales

Materia : Contencioso Tributario

Distrito : La Paz

Relatora : Mgda. Norma Velasco Mosquera

VISTOS: El Recurso de Casación de fs. 159 a 165, interpuesto por la Gerencia Distrital La Paz I del Servicio de Impuestos Nacionales a través de su representante legal, contra el Auto de Vista 268/2023 de 1 de diciembre de fs. 153 a 157 vta., pronunciado por la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Tercera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, dentro del proceso contencioso tributario seguido por Ricardo Ticona Delgado contra la institución recurrente; el Auto 446/2024 de 27 de agosto a fs. 167, que concedió el Recurso de Casación; el Auto Interlocutorio 616/2024 de 18 de octubre de fs. 174 a 175, que admite el recurso y los antecedentes del proceso.

I. ANTECEDENTES PROCESALES

1. Sentencia

Tramitado el proceso contencioso tributario seguido por Ricardo Ticona Delgado contra la Gerencia Distrital I La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el Juez Cuarto de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario de la Capital del departamento de La Paz, emitió la Sentencia 28/2019 de 12 de julio de fs. 82 a 102, que declaró PROBADA EN PARTE la demanda, en consecuencia, anuló obrados hasta el vicio más antiguo, es decir hasta la Resolución Determinativa 171820000505 de 11 de abril de 2018 inclusive, a efectos de que la Administración Tributaria emita una nueva resolución que utilice y fundamente adecuadamente la base presunta mencionada en la determinación de las obligaciones impositivas y considere adecuadamente (el margen de ganancias) y la normativa tributaria al respecto.

2. Auto de Vista

Interpuesto el Recurso de Apelación por la entidad demandada, la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Tercera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Auto de Vista 268/2023, de fs. 153 a 157 vta., resolvió CONFIRMAR la Sentencia apelada.

II. ARGUMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

Mediante memorial presentado el 19 de abril de 2024, la Gerencia Distrital La Paz I del SIN, interpuso Recurso de Casación, exponiendo las siguientes infracciones:

1. Agravios en cuanto a la fundamentación y motivación del Auto de Vista recurrido

Aduce que la Autoridad Administrativa en la búsqueda de la verdad material para cumplir con el voto del art. 96.I del Código Tributario Boliviano (CTB) y previo a acudir a la última ratio del art. 43 del citado código, referida a la determinación sobre base presunta, aplicó lo establecido en el art. 44 del mismo cuerpo legal, que dispone la obligatoriedad que tiene la administración de agotar todos los medios posibles a fin de efectuar una determinación, al haberse requerido al contribuyente los datos necesarios y este no las posea; consecuentemente, el Auto de Vista no motivó ni fundó su resolución, ni consideró el principio de verdad material, al cuestionar la legitimidad de la base presunta sin examinar los actos de verificación realizados, siendo que la actuación de la Administración Tributaria se fundamentó en una evaluación objetiva de los antecedentes y el incumplimiento comprobado del contribuyente.

2. Respecto a la carga de la prueba

No se consideró que, en la etapa determinativa, corresponde al contribuyente la carga de la prueba de conformidad al art. 76 del CTB, es decir demostrar la existencia de una presunta falsedad o no.

En consecuencia, el Auto de Vista recurrido, pretende invertir la carga de la prueba hacia la Autoridad Tributaria, siendo irrefutable que el contribuyente al no haber aportado prueba o argumentos idóneos dentro del proceso de determinación, no desvirtuó las observaciones y reparos que le fueron establecidos.

3. Cumplimiento del art. 96.I del CTB en la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLLPZ-I/DF/FVE-I/VC/469/2016 de 12 de agosto

De la revisión de la referida Vista de Cargo, se podrá observar el cumplimiento de los requisitos previstos por el art. 96.I del CTB, debido a que contendría los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamentan la Resolución Determinativa 171820000505, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación: liquidación previa del tributo adeudado, actos u omisiones que se le atribuyen al presunto autor, así como la calificación de la sanción en el caso de las contravenciones y requerimiento a la presentación de descargos, por ende la misma gozaría de legitimidad dentro de los alcances previstos por el art. 65 del CTB, conforme lo establecido en el art. 6.I de la Resolución Normativa de Directorio 10.0005.13 de 1 de marzo de 2013.

4. Vulneración al principio de congruencia

La Sentencia 28/2019, realizó un incongruente fallo, toda vez que se observa de su lectura, que la mayoría de los considerandos y el fondo mismo del análisis versa sobre la presunta falta de fundamentación de los cargos atribuidos al contribuyente en la Vista de Cargo, sin embargo, el fallo de la misma únicamente abarca a la Resolución Determinativa.

La Vista de Cargo es el acto administrativo que da origen a la Resolución Determinativa, la manera correcta de subsanar los aparentes vacíos o falta de fundamentos de esta Resolución, es retrotrayendo las correcciones al origen del problema, es decir a la Vista de Cargo.

Entonces, la Sentencia 28/2019 no guarda relación con el fallo establecido en la misma, denotando su incongruencia.

Por otra parte, en el desarrollo de la referida Sentencia, se hace referencia a situaciones no contempladas en la demanda, como el hecho de mencionar una supuesta falta de pronunciamiento sobre las mermas en el costo de la mercadería, por supuesto manipuleo o devolución de la misma que, reiteran fueron aspectos no demandados, por ende, el fallo de la Sentencia fue además de incongruente, ultra petita. Consecuentemente, la Resolución recurrida que la confirmo, solo refirió a la fundamentación y motivación, desconociendo la incongruencia señalada.

Con base en los argumentos expuestos, pide se case el Auto de Vista recurrido y declare improbada la demanda contenciosa tributaria interpuesta, dejando firme y subsistente la Resolución Determinativa 171820000505.

III. CONTESTACIÓN AL RECURSO DE CASACIÓN

Puesto en conocimiento del demandante el Recurso de Casación planteado por la entidad demandada a fs. 166, este no respondió a la misma.

IV. NORMAS LEGALES, DOCTRINALES Y JURISPRUDENCIALES APLICABLES AL CASO EN CONCRETO

1. El debido proceso en procesos administrativos tributarios-aduaneros

El derecho al debido proceso no solo es exigible en los procesos judiciales, también abarca a los procesos administrativos, en razón a que la CPE, consagra como un principio, un derecho y una garantía (triple dimensión), esto debido a la naturaleza y los elementos constitutivos del debido proceso como instituto jurídico y mecanismo de protección de los derechos fundamentales que le faculta a todo ciudadano afectado, exigir del Estado un juzgamiento imparcial y justo, ante un juez responsable, competente e independiente, puesto que el Estado no sólo está obligado a proveer la prestación jurisdiccional; sino que, está obligado a proveerla bajo determinadas garantías mínimas que le aseguren tal juzgamiento imparcial y justo.

Así también, cualquier proceso administrativo sancionatorio, debe contener los elementos esenciales de: i) el juez natural, ii) legalidad formal, iii) tipicidad, iv) equidad y v) defensa irrestricta; pues reiteramos, el proceso administrativo sancionador, no tiene una esencia diferente a la del derecho penal general; por ello, la doctrina afirma que las sanciones administrativas se distinguen de las sanciones penales por la autoridad que las impone; es decir, sanciones administrativas impuestas por la administración; al contrario, las sanciones penales son impuestas por los tribunales en materia penal; empero, cumpliendo la normativa procedimental, que es base de la seguridad jurídica dentro de un Estado, por lo que, las autoridades sean judiciales o administrativas tienen la responsabilidad de enmarcar sus actos a las normas que rigen el procedimiento y la CPE.

Dentro de los procesos Tributarios-Aduaneros, el resguardo del debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación, se encuentran previstos en el art. 96 del CTB, que establece que la Vista de Cargo para su emisión debe contener los hechos, actos, datos, elementos y valoración que fundamenten la Resolución Determinativa, debiendo entenderse que la exposición y contenido de esta actuación administrativa, es de relevante importancia; toda vez que, con base en el contenido de la Vista de Cargo, el sujeto pasivo tendrá el plazo establecido en el art. 98 del CTB para la presentación de descargos que crea que son convenientes a efectos de refutar el contenido de la misma; por ello, si la Vista de Cargo no contiene una motivación y fundamentación adecuada, se restringe al administrado el ejercicio del derecho a la defensa y se limita el debido proceso, porque si no es comprensible el análisis, razonamiento, motivación y fundamentación de la Vista de Cargo, el sujeto pasivo no podrá descargar adecuadamente las imputaciones que se le realiza.

Es necesario resaltar que el debido proceso, está resguardado constitucionalmente en los arts. 115 y 117 de la CPE, pero también dentro el Derecho Tributario Nacional, se encuentra regulado por el art. 68.6 del CTB, que al señalar los derechos del sujeto pasivo, establece: “Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código”.

Aspecto que se encuentra íntimamente relacionado, con lo establecido en el inc. 7 del mismo artículo; esto, en cuanto al derecho a formular y aportar en la forma y plazos previstos por la Ley, todo tipo de pruebas y alegatos para que sean considerados por las diferentes Administraciones Tributarias al momento de emitir las resoluciones correspondientes; aclarando que si la Vista de Cargo no contiene una adecuada motivación y fundamentación, se restringe al sujeto pasivo el derecho a descargar las observaciones que se puedan efectuar dentro las facultad otorgadas al sujeto pasivo.

2. De la base imponible

Bajo ese parámetro, el art. 42 del CTB, establece que: "Base imponible o gravable es la unidad de medida, valor o magnitud, obtenidos de acuerdo a las normas legales respectivas, sobre la cual se aplica la alícuota para determinar el tributo a pagar". Existiendo dos métodos de determinación de dicha base imponible, según prescribe el art. 43 del referido Código, a) Sobre base cierta, tomando en cuenta los documentos e informaciones que permitan conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo, consiguientemente, la determinación sobre base cierta parte del principio de la información, datos y prueba que la Administración Tributaria pueda obtener sobre los hechos generadores, de tal forma que le permita establecer y demostrar efectivamente los resultados de una determinación, información que puede ser obtenida a través del contribuyente y también de terceras personas o agentes de información establecidos por ley, inclusive de su propia labor investigativa con el fin de obtener pruebas sobre los hechos imponibles ocurridos, que demuestren de manera fehaciente y sin ninguna duda la realización de los hechos generadores de la base imponible y permitan establecer su cuantía, sin que la eficacia de su potestad fiscalizadora se halle limitada o condicionada al asentimiento previo del contribuyente; y, b) Sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan deducir la existencia y cuantía de la obligación, cuando concurran las circunstancias establecidas en el art. 44 del referido cuerpo normativo.

Por su parte, el art. 45 del CTB establece que cuando proceda la determinación sobre Base Presunta, la Administración Tributaria, podrá practicarla utilizando diferentes medios, entre ellos los señalados por el numeral 1 del parágrafo I que establece como medios para realizar la determinación sobre base presunta: "1. aplicando datos, antecedentes y elementos indirectos que permitan deducir la existencia de los hechos imponibles en su real magnitud" y "2. Utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de bienes y rentas, así como de los ingresos, ventas, costos y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, considerando las características de las unidades económicas que deban compararse en términos tributarios".