AS/0134/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

AUTO SUPREMO Nº 134

Sucre, 19 de mayo de 2023

Expediente : 67/2023-CT

Demandante : Club Bolívar

Demandado : Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio

De Impuestos Nacionales

Proceso : Contencioso Tributario

Departamento : La Paz

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

VISTOS: El recurso de casación de fs. 485 a 499, interpuesto por la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra el Auto de Vista N° 136/2022 de 29 de junio, de fs. 475 a 481, emitido por la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; dentro del proceso contencioso tributario seguido por el Club Bolívar, contra la entidad recurrente; el Auto N° 381/2022 SSA II, de 8 de noviembre, de fs. 585, que concedió el recurso; el Auto de 15 de febrero de 2023, de fs. 615, que admitió el recurso, el Auto de 30 de marzo de 2023 de fs. 708 a 709; los antecedentes del proceso y todo lo que fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Sentencia

El Juez Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario Cuarto de La Paz, emitió la Sentencia Nº 13/2018 de 30 de abril de fs. 340 a 413, que declaró PROBADA en parte la demanda contenciosa tributaria; en consecuencia, dejó sin efecto en parte los montos determinados en la Resolución Determinativa N° 17-0325-2016 (CITE:SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00022/2016) de 6 de junio de 2016, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, modificando el monto determinado al impuesto al Valor Agregado, Impuesto a las Transacciones e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresa y la multa por omisión de pago; disponiendo que la Administración Tributaria, en ejecución de fallos, proceda a realizar la liquidación de la deuda tributaria con la aplicación de las actualizaciones e interés de Ley, conforme a lo determinado en esa Resolución y el cuadro explicativo; además de realizar el cálculo de la multa por omisión de pago por los conceptos ratificados.

Auto de Vista

Contra la mencionada Sentencia, la entidad demandada, interpuso recurso de apelación de fs. 417 a 431, que fue resuelto por la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Auto de Vista N° 136/2022 SSA-II de 29 junio, que CONFIRMÓ en su integridad la Sentencia apelada. Sin costas, en aplicación del art. 39 de la Ley N° 1178.

II. RECURSO DE CASACIÓN, CONTESTACIÓN Y ADMISIÓN

Contra el referido Auto de Vista, la Gerencia GRACO La Paz del SIN, interpuso recurso de casación en la forma y en el fondo, argumentando lo siguiente:

1. Recurso de casación en la forma:

Acusó que el Auto de Vista impugnado, incumplió el art. 218, del Código Procesal Civil (CPC-2013); toda vez que, contiene imprecisiones narrativas y de aplicación del derecho tributario y procesal al caso de análisis, respecto de los antecedentes administrativos puestos a su conocimiento, pues en más de una oportunidad, en el considerando segundo, señaló que los agravios expuestos por el ente fiscal, carecían de sustento legal y que el A-quo habría valorado adecuadamente la aplicabilidad de la norma; empero, sin explicar cuál normativa sería la correcta y aplicable al caso, concluyendo que no se habría tomado en cuenta presupuestos normativos expuestos por el Juez de primera instancia, en total ausencia de objetividad; siendo que, todos los argumentos expuestos durante el proceso judicial y en sede administrativa, contienen sustento legal en el que se basa cada decisión o petición.

Alegó que la Resolución impugnada, tampoco contiene análisis normativo ni técnico, respecto de los antecedentes administrativos, ni que estos hubiesen sido contrastados con los argumentos de la demanda, los de la contestación y el recurso de apelación de la Administración Tributaria, en igualdad de condiciones; expresando únicamente que el Juez de primera instancia, obró correctamente; empero, sin análisis y exposición de normativa aplicable que rebatan los argumentos del recurso de apelación.

Refirió que el Auto de Vista impugnado, carece de fundamentación y motivación, limitándose a referir entre líneas, un supuesto cumplimiento a “cabalidad con el dispositivo legal señalado por el Juez A-quo”, transcribiendo fragmentos de lo resuelto en la Sentencia, sin contrastar ni analizar los argumentos del recurso de apelación y concluir señalando que el fallo de primera instancia, no habría vulnerado el debido proceso; por el contrario, que los argumentos de la Administración Tributaria carecerían de consistencia legal.

Transcribiendo un fragmento del Auto de Vista, relacionado con los derechos televisivos de partidos de futbol, refirió que la afirmación vertida por el Tribunal de alzada, no contiene fundamentación debida; pues, convalidar lo que hizo la instancia inferior, no es analizar; soslayando que, la Administración Tributaria en la contestación a la demanda y en el recurso de apelación, argumentó que la realidad económica de las transacciones comerciales de naturaleza económica efectuadas por el contribuyente, correspondían a los denominados “Contratos de Cesión y/o Transferencia de Derechos”, materializados en el territorio nacional entre la Liga del Futbol Profesional Boliviano y los Clubes afiliados, son prestaciones que emergen de la transferencia de dominio de un activo, dando lugar a un pacto contractual convenido, por una contraprestación o remuneración económica, efectivamente percibida por el contribuyente; cumpliendo de esta manera, con los presupuestos jurídicos establecidos en la norma específica para la aplicación del IVA.

Al respecto, señaló que la transferencia de señal de televisión, debe contar con una Nota Fiscal de Venta, en cumplimiento de lo establecido por el inc. b) del art. 1 de la Ley N° 843 y del segundo y tercer párrafo del art. 2 del mismo cuerpo normativo. Citó además los arts. 74, 75 y 76 del Código Civil (CC) y concluyó señalando que, la figura jurídica no es concesión ni licencia, que están expresamente exentas del IVA; sino, es una prestación de un bien mueble tangible, figura jurídica que se encuentra dentro del hecho generador que conlleva el pago del IVA. Refirió que los aspectos precedentes, no fueron contrastados ni analizados en el Auto de Vista recurrido.

Acusando incongruencia, señaló que el Tribunal de alzada, no revisó con detenimiento la Sentencia N° 13/2018; toda vez que, sobre este punto, el Juez de primera instancia, que el inciso d) “Transacción no realizada, proveedores no presentan DDJJ IVA por la suma de Bs3.101.322”, no hubiera sido impugnada por el Club Bolívar y confirmaría el adeudo tributario correspondiente al crédito fiscal por Bs3.101.322; sin embargo, el Juez de la causa, ingresó a analizar y argumentar la supuesta no impugnación del sujeto pasivo y dejó sin efecto el reparo por la depuración del crédito fiscal por el monto señalado, a pesar que no fue objeto de impugnación por parte del sujeto pasivo, implicando ello que, la Sentencia fue emitida de forma incongruente y este aspecto, no fue analizado por el Tribunal de alzada.

Finalmente, alegó que el Tribunal de apelación realizó un errado análisis de los puntos impugnados, basando su análisis en un resumen de la Sentencia y añadiendo conclusiones de la lectura de dicha Sentencia; omitiendo su obligación de exponer, revisar y valorar la normativa aplicable y la jurisprudencia invocada, viciando de nulidad el Auto de Vista recurrido.

2. Recurso de casación en el fondo:

Refirió que el Auto de Vista impugnado, sitúa a la Administración Tributaria en indefensión, en cuanto a sus derechos expuestos en apelación, por cuanto las pruebas de descargo, no fueron valoradas; resultando de ello, una Resolución parcializada y sin fundamento que vulnera el debido proceso y el derecho a la defensa e incurre en violación e interpretación errónea de las Leyes tributarias, por lo siguiente:

a. Sobre el Impuesto al Valor Agregado

Trascribiendo un fragmento del Auto de Vista impugnado, refirió que el Tribunal de alzada, repitió lo dicho por el Juez de la causa, señalando que las observaciones efectuadas en Sentencia, respecto del Campeonato local – derechos de televisación, por Bs765.600 y Campeonato Libertadores de América –Derechos de Televisación, por Bs2.714.400, fueron dejados sin efecto porque, las palabras utilizadas en los Contratos de Cesión de Derechos, no están alcanzados por el IVA; siendo que, el aludido impuesto, grava las ventas de bienes muebles situados en territorio nacional, a los contratos de obras, de prestación de servicios y toda otra prestación de cualquier naturaleza, conforme establece el art. 1 de la Ley N° 843; norma de la que se entiende que, el IVA es un tributo aplicable a todo contrato de prestación de cualquier naturaleza, independientemente de la figura contractual que adopten los sujetos pasivos.

En el caso, los Contratos de Cesión y/ o Transferencia de Derechos, son prestaciones que emergen de la transferencia de dominio de un activo, dando lugar a un pacto contractual, por una remuneración efectivamente percibida por el contribuyente; cumpliendo de esa manera, los presupuestos jurídicos establecidos en la norma para la aplicación del IVA; reiterando que la transferencia de la señal, debe contar con la Nota Fiscal de Venta, en cumplimiento de lo establecido por el inc. b) del art. 1 de la Ley N° 843 y citando los art. 74 y 75 del CC, alegó que en el caso, existe una prestación de un bien mueble intangible, que se encuentra dentro del hecho generador que conlleva el pago del IVA,

Por otro lado, refirió que el Tribunal de alzada, confundió la exención de la que supuestamente goza el Club Bolívar del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), con el no pago del IVA y del Impuesto a las Transacciones (IT), respecto de lo cual, debió presentar documentación a efectos que se pueda considerar alguna liberación de pago de impuesto; pero ni así, hubiera podido liberarse del pago del IVA y el IT, porque estos impuestos no admiten exención.

En cuanto a la Depuración del Crédito Fiscal – Notas Fiscales por Bs5.463.142, la AT estableció que el contribuyente registró en su Libro de Compras IVA, Notas Fiscales que no cumplían con la condición de indispensables para el Crédito Fiscal, por no estar vinculados a la actividad gravada del Club, no habiendo presentado documentación suficiente que demuestre su vinculación, no cuentan con los medios de pago a proveedores ni justificación del gasto realizado, de conformidad a lo establecido por el art. 8 de la Ley N° 843, concordante con el art. 8 del DS N° 21530; confundiendo nuevamente el Tribunal de alzada, el objeto, naturaleza y alcance de los Impuestos reparados, al ratificar lo dispuesto por el Juez de la causa al dejar sin efecto el reparo de las Notas fiscales depuradas por no estar vinculadas a la actividad gravada, por Bs1.817.650,vulnerando el principio de legalidad; siendo que, el sujeto pasivo, no pudo demostrar que las compras observadas, se encuentren vinculadas a su actividad.

En relación a la observación de la transacción no realizada, proveedores no presentan su Declaraciones Juradas del IVA o presentan por Importes Menores (medios probatorios de pago a los titulares de los NIT´s), por Bs3.101.322, refirió que la Administración Tributaria, en mérito a sus facultades conferidas por el art. 66 de la Ley N° 2492, empleando el método de determinación fijado en el art. 43.I del mismo cuerpo normativo, sobre base cierta, luego de la valoración de toda la documentación presentada, procedió a la depuración del crédito fiscal, efectuando la explicación técnica y legal de dicha depuración, tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, relacionada con la validez y ausencia de medios probatorios que permitan verificar las transacciones; extremos que no fueron desvirtuados por el contribuyente, a quien le corresponde la carga de la prueba.

b. Sobre la vulneración al debido proceso, reiteró lo acusado en el recurso de casación en la forma, en sentido que el Tribunal de alzada, no revisó con detenimiento la Sentencia de primera instancia, que se pronunció sobre la “Transacción no realizada, proveedores no presentan DDJJ IVA por la suma de Bs3.101.302”, siendo que dicho punto no fue impugnado por el Club Bolívar , por lo que confirmaría el adeudo tributario correspondiente al monto fiscal señalado; sin embargo, líneas después, analizó y argumentó la no impugnación del sujeto pasivo y concluyó dejando sin efecto el reparo por la depuración de crédito fiscal por el monto indicado, a pesar que no fue objeto de impugnación; resultando de ello, una Sentencia incongruente y el Auto de Vista al desconocer los argumentos planteados en apelación, al respecto, quebrantó el principio de congruencia.

De igual manera, señaló que la incorrecta interpretación normativa por parte del Tribunal de alzada, constituye vulneración del debido proceso, que deriva en falta de fundamentación e inobservancia de la norma aplicable al caso y la vulneración del debido proceso.

Citó al respecto, la Sentencia N° 1588/2011-R de 11 de octubre.

c. Sobre el Impuesto a las Transacciones, luego de efectuar consideraciones respecto del aludido impuesto, refirió que los derechos de transmisión se encuentran alcanzados por este, según lo establecido por el art. 72, 73 y 74 de la Ley N° 843, señalando al respecto, que las transacciones comerciales de naturaleza económica, efectuadas por el contribuyente, correspondientes a los contratos de cesión realizadas o materializadas fehacientemente en territorio nacional, entre el Futbol Profesional Boliviano y los Clubes afiliados, por la transferencia de dominio de un activo que emerge de la prestación, conforme a lo convenido contractualmente con contraprestaciones o remuneraciones económicas, efectivamente percibidas por el Club Bolivar, se adecuan a lo establecido en los presupuestos jurídicos establecidos por Ley.

d. En relación al Régimen Complementario del IVA – Agentes de Retención RC-IVA, alegó que el Auto de vista impugnado, no se pronunció, analizó ni rebatió lo argumentos y documentación generada en el trabajo de fiscalización del Ente Fiscal; por ejemplo, el Juez de la causa, dejó sin efecto el reparo, pues según su análisis no estaría reglamentado el tratamiento tributario para el caso de retenciones del IVA para el pago por concepto de primas al primer plantel, premios, bonificaciones del primer plantel, honorarios y primas del cuerpo técnico y sueldo de las Divisiones Inferiores; al respecto, el Tribunal de apelación, no consideró la respuesta ni los argumentos esgrimidos en apelación, que fue respaldado en su análisis por el art. 1 de la Ley General del Trabajo, concordante con el art. primero del DS N° 23570 de 26 de julio de 1993; marco legal del que se infiere que los jugadores de futbol, están regidos por la Ley General del Trabajo, en coherencia con el art. 11-III y IV de la Ley 2770; normativa de la que se evidencia que los jugadores de futbol tienen una relación laboral con sus Clubes, sujetas a la Ley General del trabajo; de ahí que, deben cumplir con sus deberes sociales e impositivos, lo contrario significaría que los jugadores y los Clubes no cumplan con el pago de sus impuestos por el simple argumento que no existe reglamentación al respecto, cuando es la propia Ley N° 843 y sus Decretos reglamentarios que establecen las obligaciones tributarias que deben cumplir estos contribuyentes, correspondiendo que se apliquen los arts. 19, 21, 22 y 24 de la Ley N° 843 y el art. 8 del DS N° 24531.

Finalizó este punto, señalando que lo expuesto no fue siquiera mencionado por el Tribunal de alzada.

e. Sobre el Impuesto Sobre las Utilidades, señaló que el reparo determinado por la GRACO La Paz por el IU, por BS24090529, fue dejado sin efecto por el Juez de la causa, en razón a que al momento de la emisión de la Resolución Determinativa N° 17-0325-2016 de 6 de junio, la Resolución Administrativa N° 23-0001-2016 de 11 de enero, por la cual se revocó la exención del IUE, no se encontraba con firmeza administrativa y por tanto no podía generar efectos legales, por lo que, estando vigente la Resolución Administrativa N° 15-006-99 de 22 de octubre de 1999, por la que se dispuso la exención del IUE a favor del Club Bolívar, correspondía aplicar esa.

Al respecto, citando el art. 49 de la Ley N° 843, sustituida por el art. 2 de la Ley N° 2493, el art. 5 del DS N° 24051, sustituido por el art. 3 del DS N° 27190 y los arts. 3 y 4 de la RND N° 10.0030.05 de 14 de septiembre de 2015, referentes a la exención tributaria, concluyó señalando que el Club Bolívar, incumplió los requisitos dispuestos por Ley para seguir siendo beneficiario de la exención del IUE, denotándose una clara intencionalidad por eludir el cumplimiento de sus obligaciones tributarias formales, intentando sacar ventaja de un beneficio que no se ajusta a la realidad económica del contribuyente.

Con relación a la naturaleza del Club Bolívar, señaló que el 15 de diciembre de 2008 suscribió con Bolívar Administración e Inversión SA (BAISA), una Minuta de Administración y Gerenciamiento de un Club deportivo, en virtud del que, Bolívar contrató los servicios de BAISA a objeto que se haga cargo en forma exclusiva de la administración y gerenciamiento del patrimonio, bienes, activos, derechos, obligaciones y pasivos de Bolívar, sin excepción, otorgando a BAISA, amplias facultades para la realización de diversas actuaciones como gestiones de negocios, actos de disposición o enajenación, operaciones y contratos, compra de bienes, activos y derechos de Bolívar, además de realizar cobros por cualquier ingreso de Bolívar y realizar cualquier otro acto, contrato u operación inherente; advirtiendo de todo lo mencionado, que si bien el Club Bolívar se encuentra contemplada en sus estatutos, como institución sin fines de lucro, su realidad económica demuestra lo contrario, puesto que la naturaleza de BAISA SA, es la de una entidad lucrativa con fines estrictamente privados.

Consiguientemente, ante el incumplimiento de las condiciones y requisitos para gozar de la exención tributaria, con las facultades otorgadas por Ley, el ente fiscalizador puede emitir en caso de incumplimiento, la Resolución Administrativa de revocatoria de exención, siendo esta meramente formal; toda vez que, la pérdida de la exención es automática al momento de la configuración del incumplimiento de las condiciones y/o requisitos mencionados; aspectos que no fueron analizados por el Tribunal de alzada.

f. Respecto de la falta de motivación y/ o fundamentación de la Sentencia N° 13/2018, en cuanto a los argumentos y pruebas de la Administración Tributaria, reiteró que el Tribunal de alzada, no efectuó un correcto y serio análisis del caso, la exposición de argumentos, el marco legal aplicable; en suma, emitió un pronunciamiento errado sin considerar la real dimensión de la causa y las pruebas ofrecidas por la Administración Tributaria; aspecto que causan agravios a la Administración Tributaria y vulnera principios procesales y constitucionales, el derecho al debido proceso, a la igualdad procesal, congruencia, a la seguridad jurídica y el derecho a la defensa.

Petitorio

Solicitó que se emita Auto Supremo, anulando obrados hasta el Auto de Vista impugnado o hasta la Sentencia N° 13/2018, a fin que se emita nuevo fallo debidamente motivado y fundamentado, en el que se pronuncie sobre los argumentos de la Administración Tributaria que rebaten las pretensiones del demandante; o en su defecto, Case el Auto de Vista aludido y resolviendo en el fondo, declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa N° 17-0325-2016 de 6 de junio.

Contestación del recurso

Mediante memorial de fs. 551 a 584, el Club Bolívar contestó el recurso de casación, en los siguientes términos:

i. El recurso de casación fue presentado de manera extemporánea, cuando el plazo ya estaba vencido; por lo tanto, el derecho de impugnación de la entidad demandada, precluyó. Al respecto, citó los Autos Supremos N° 478/2021 de 26 de mayo, 1118/2018 de 6 de noviembre, 1085/2021 de 3 de diciembre y la Sentencia Constitucional Plurinacional (SCP) N° 784/2019-S2 de 6 de noviembre.

ii. El recurso de casación en la forma y en el fondo, no contiene ninguna acusación de violación, interpretación errónea o aplicación indebida de la Ley; es una copia textual del recurso de apelación, que a su vez es una copia de la Resolución Determinativa; apelación que ya fue desestimada por el Auto de Vista N° 136/2022, por carencia de fundamentación.

iii. El recurso de casación en la forma, es manifiestamente inadmisible, porque no cumple con los requisitos mínimos; es decir, no acusa la infracción o la errónea aplicación de las normas que fueran esenciales para la garantía del debido proceso y hubiesen sido reclamadas oportunamente; por el contrario, acusó de forma genérica que el Auto de Vista carece de fundamentación y motivación e incurrir supuestamente en ausencia de cita de normas, además de incongruencia; empero, no establece un fundamento específico, arguyendo la no consideración de algunos supuestos agravios, ninguno en específico; por lo que, no contiene ni acusa ninguna causal en la forma que tienda a subsanar un defecto in procedendo, por lo que debe ser declarado improcedente.

iv. La parte recurrente no cumplió con la obligación de agotar la solicitud de complementación y enmienda, pues, al considerar que el Auto de Vista había incurrido en falta de motivación y fundamentación sobre argumentos del recurso de apelación, tenía la obligación de formular la petición de complementación y aclaración, en base al art. 226 del CPC.

v. Sobre el Impuesto al Valor Agregado, señaló que quedó demostrado que el fundamento de la Administración Tributaria, es erróneo e inaplicable al caso, pues no se está frente a un contrato de transferencia de señal, sino, ante un contrato de cesión de derechos. En ese sentido entendieron los de instancia, al valorar la Cláusula séptima del contrato, que definió que la cesión de derechos era la prestación debida y la contraprestación consistía en un pago fijo y pagos variables y menciona que los pagos se efectuaran a la Liga, lo que hace suponer que quien recibiría los mismos y quien realiza el control de seguimiento de los ingresos variables, es también la Liga; empero, en lo referente a derechos y demás disposiciones, se hace referencia a la Liga y los Clubes. Además, la Cláusula Decima Segunda, establece que los derechos de ENTEL SA, pueden ser cedidos de manera total o parcial en favor de terceros.

En cuanto a lo alegado por la Administración Tributaria, relativo a que el contribuyente debió presentar contratos que acrediten que todas las personas, socios o no, registren sus pagos que serían objeto de IVA e ITE, señaló que, conforme establecieron los de instancia, la Asociación Bolívar, nunca estuvo en discusión en el caso y los referidos contratos, no fueron requeridos por la Administración Tributaria y no puede en casación, alegar que su presentación era un requisito.

Alegó que, el Club Bolívar es una Asociación privada sin fines de lucro, exenta del pago de IUE, cuyo patrimonio se utiliza exclusivamente para fines estatutarios y en cuanto a los mecanismos internos de financiamiento como el pago de cuotas, con meramente de administración de régimen interno para el cumplimiento del estatuto, como deberes y obligaciones que permiten el funcionamiento de la institución y el pago que se efectúa por sus escuelas, no representa el pago por la prestación de un servició, sino, simplemente una contribución o aporte que tiene como fin, mantener el objeto del Club.

En relación a que las Notas Fiscales depuradas no estarían vinculadas a la actividad gravada del Club Bolívar, conforme a la prueba presentada durante la fiscalización, los gastos observados por el SIN, están vinculados a la actividad; esto porque, en las escuelas de fútbol se adquieren galletas, refrescos, yogurt y se organizan eventos deportivos motivacionales para los niños y participantes, por lo que, no corresponde la depuración del crédito por dichas compras, pues dichos gastos sí están vinculados. Al respecto, citó fallos emitidos por la AGIT en los que se consideró los gastos navideños como un gasto indirecto.

Asimismo, señaló que resultaba ilógico que se pretenda desconocer un crédito fiscal que corresponde legítimamente al Club, únicamente porque los proveedores no habrían presentado sus Declaraciones Juradas o no lo habrían hecho de manera correcta, siendo irrisorio considerar que quien toma un crédito fiscal, tenga que verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de quien efectúa una venta y emite la factura, facultades de verificación y cumplimiento de obligaciones tributarias que le competen exclusivamente a la Administración Tributaria y no al Club Bolívar; razón por la que, no corresponde se depure el crédito fiscal computado de manera correcta por el Club, al ser responsabilidad del emisor de la factura, cumplir con la declaración correcta de la misma y sus demás obligaciones tributarias.

vi. Sobre la vulneración al debido proceso en su elemento congruencia, acusado por la Entidad recurrente, señaló que dicho aspecto no constituye un fundamento casacional, porque es carente de técnica recursiva al ni siquiera referir cuales habrían sido los aspectos que no fueron considerados por los de instancia, o que normas no hubiesen sido aplicadas o aplicadas incorrectamente, por lo que no abre la competencia del Tribunal de casación.

vii. Sobre el IT, sin reconocer que lo alegado al respecto por la entidad recurrente, abra la competencia del Tribunal Supremo, se ratificó en su respuesta negativa al recurso, plasmada en los puntos 1 y 2, relativa al IVA.

viii. En cuanto al Régimen Complementario IVA (RC-IVA), alegó que la entidad recurrente, con total ausencia de técnica recursiva, reiteró los argumentos de su recurso de apelación y luego de copiar la parte pertinente del Auto de Vista, nuevamente expuso el marco legal relativo al art. 1 de la LGT y los arts. 1, 2, 3 y 4 del DS N° 23570, tratando de justificar, la supuesta obligatoriedad de que los futbolistas profesionales sean tratados bajo el Régimen de la Ley General del Trabajo.

Al respecto, citando el art. 11 de la Ley N° 2770, concluyó que el fútbol profesional está sujeta a reglamentación especial que no existe, por lo que, el marco legal forzadamente incluido por la GRACO en su recurso, carece de relevancia y sustento legal y mal pueden aplicarse las retenciones ilegalmente pretendidas en el RC-IVA.

Sobre lo anterior, los de instancia valoraron correctamente que la Ley General no se puede aplicar frente a una Ley especial; en el caso, se tiene pendiente de reglamentación específica para este rubro, por lo que, al ser inexistente una normativa jurídica, se deja en estado de indefensión al Club, porque no existe Ley especial.

De ahí que, la posición de la entidad recurrente de cercenar normas y citarlas de manera parcial, para lograr su cometido, demuestra arbitrariedad y temeridad de su actuación; por lo que, los fundamentos de este punto del recurso, tampoco obren la competencia del Tribunal Supremo de Justicia, debiendo ser rechazado por carecer de base legal.

ix. Respecto de lo alegado por la entidad recurrente sobre el IUE, reiteró que omitió expresar la procedencia de casación en el fondo, constituyendo únicamente un alegato improcedente en casación, con el que se pretende argumentar que la exención del IUE de la que goza el Club Bolívar, habría sido revocada y que dicha perdida sería automática al momento de la configuración del incumplimiento de las condiciones o requisitos; extremo que, no es evidente conforme acredita la prueba de reciente obtención, consistente en la Sentencia N° 88/2017 de 5 de septiembre, emitida por el Juez Tercero Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario, emergente de la impugnación de la Resolución Administrativa N° 23-0001-2016 de 11 de marzo, en la que la GRACO revocó de facto y retroactivamente la legal exención del IUE de la que goza el Club Bolívar; sentencia que declaró la nulidad de la aludida Resolución Administrativa.

En ese entendido, el Tribunal de Apelación, legalmente confirmó lo resuelto por el Juez de primera instancia.

x. Sobre la falta de motivación y/o fundamentación respecto de los argumentos y pruebas de la Administración Tributaria, reiteró los fundamentos con los que respondió a la acusación de vulneración al debido proceso.

En mérito a lo referido, solicitó que se rechace el recurso de casación por haber sido interpuesto de manera extemporánea y en caso de ingresarse a la consideración del recurso en la forma y en el fondo, se declare improcedente o en su defecto, infundado.

Admisión

Mediante Auto N° 381/2022 SSA II de 8 de noviembre, de fs. 585, la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, concedió el recurso de casación formulado por la Gerencia GRACO La Paz del SIN; y por Auto de 15 de febrero de 2023, de fs. 615, ratificada mediante Auto de 30 de marzo de 2023 de fs. 708 a 709, esta Sala, admitió el recurso, que se pasa a resolver, conforme a lo siguiente:

III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS LEGALES Y DOCTRINALES APLICABLES AL CASO CONCRETO

Recurso de casación en la forma.

El recurrente acusa la falta de motivación, fundamentación legal que sustente su argumentación fáctica en el Auto de Vista recurrido, porque este se limitó a referir entre líneas, un supuesto cumplimiento a “cabalidad con el dispositivo legal señalado por el Juez A-quo”, transcribiendo fragmentos de lo resuelto en la Sentencia, sin contrastar ni analizar los argumentos del recurso de apelación y concluir señalando que el fallo de primera instancia, no habría vulnerado el debido proceso; por el contrario, que los argumentos de la Administración Tributaria carecerían de consistencia legal.

Acusó que, sobre la transferencia de señal de televisión, debe contar con una Nota Fiscal de Venta, en cumplimiento de lo establecido por el inc. b) del art. 1 de la Ley N° 843 y del segundo y tercer párrafo del art. 2 del mismo cuerpo normativo. Citó además los arts. 74, 75 y 76 del Código Civil (CC) y concluyó señalando que, la figura jurídica no es concesión ni licencia, que están expresamente exentas del IVA; sino, es una prestación de un bien mueble tangible, figura jurídica que se encuentra dentro del hecho generador que conlleva el pago del IVA. Concluyendo que estos aspectos precedentes, no fueron contrastados ni analizados en el Auto de Vista recurrido.

Acusó que el Tribunal de alzada, no revisó con detenimiento la Sentencia N° 13/2018; toda vez que, el inciso d) “Transacción no realizada, proveedores no presentan DDJJ IVA por la suma de Bs3.101.322”, no hubiera sido impugnada por el Club Bolivar y confirmaría el adeudo tributario correspondiente al crédito fiscal por Bs3.101.322; sin embargo, el Juez de la causa, ingresó a analizar y argumentar la supuesta no impugnación del sujeto pasivo y dejó sin efecto el reparo por la depuración del crédito fiscal por el monto señalado, a pesar que no fue objeto de impugnación por parte del sujeto pasivo, implicando ello que, la Sentencia fue emitida de forma incongruente y este aspecto, no fue analizado por el Tribunal de alzada.

Finalmente, alegó que el Tribunal de apelación realizó un errado análisis de los puntos impugnados, basando su análisis en un resumen de la Sentencia y añadiendo conclusiones de la lectura de dicha Sentencia; omitiendo su obligación de exponer, revisar y valorar la normativa aplicable y la jurisprudencia invocada, viciando de nulidad el Auto de Vista recurrido.

Al respecto, revisada la expresión de agravios contenido en el recurso de apelación, éste se circunscribió a los puntos: 1) Impuesto al Valor Agregado; 2) Vulneración al derecho al debido proceso en su elemento de congruencia; 3) Impuesto a las Transacciones; 4) Régimen Complementario del IVA – Agentes de Retención (RC-IVA); 5) Impuesto Sobre las Utilidades de las Empresas (IUE); 6) Falta de motivación y/o fundamentación en la Sentencia N° 13/2018 respecto a las pruebas de la Administración Tributaria.

Ahora bien, de la lectura del Auto de Vista, se evidencia que resolvió de manera puntual a la expresión de agravios realizada al efecto por la entidad demandada, es más el presente recurso constituye una copia del recurso de apelación; por lo que el citado Auto de Vista, fundamenta su decisión a partir de los agravios y argumentos señalados en el referido recurso de apelación.

Nótese que el Auto de Vista recurrido fundamentó su decisión ordenando la respuesta a cada agravio, justificando del porqué consideró que la Gerencia de Grandes Contribuyentes de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, debe modificar el monto determinado al Impuesto al Valor Agregado, Impuesto a las Transacciones e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas y la multa por omisión de pago, debiendo la Administración Tributaria en ejecución de Sentencia, realizar una nueva liquidación de la deuda tributaria, con actualizaciones e intereses de Ley, además de realizar el cálculo de la multa por omisión de pago por los conceptos ratificados.

De la misma manera, resolvió expresamente sobre la supuesta transacción no realizada, porque los proveedores no presentan DDJJ IVA por la suma de Bs3.101.322, y que ello no hubiera sido impugnada por el Club Bolívar, aclarando que se observó el crédito fiscal, por cuanto el proveedor no declaró o pagó adecuadamente el tributo, no justificándose o evidenciado que la Administración Tributaria porque no procedido a realizar labores de verificación o fiscalización en contra de esos contribuyentes, para obtener información precisa sobre la depuración del crédito fiscal, siendo los argumentos del recurrente sólo de carácter administrativo procedimental que contradice el principio de verdad material establecido en la norma constitucional.

De igual modo, se pronunció sobre la valoración probatoria, refiriendo a los antecedentes administrativos y judiciales que en total de 18 anexos fueron analizados en Sentencia, bajo las previsiones contenidas en el art. 81 de la Ley N° 2492 Código Tributario Boliviano; de la misma manera, refirió a las Informes Técnicos emitidos en la sustanciación del proceso, los cuales, aunque con diferente criterio, sugirieron dejar sin efecto la Resolución Determinativa.

Adicionalmente, se evidencia que, ante los argumentos contenidos en el Auto de Vista ahora recurrido, la entidad recurrente no cuestionó los aspectos de índole formal y de fondo que pudieran ser aclarados, subsanados y/o complementados, a través del recurso de explicación y complementación, lo que denota indudablemente que el recurrente, consintió la forma de la resolución emitida, de la que ahora reclama su falta de fundamentación y motivación. Aspecto que denota de principio, ningún cuestionamiento formal o procedimental a los argumentos que respaldaron la decisión de Vista, consecuentemente en infundado lo ahora alegado.

Corresponde aclarar que los otros argumentos del recurso de casación en cuanto a la forma, sobre la realidad de las transacciones comerciales de naturaleza económica efectuadas por el contribuyente, en el ámbito del Futbol Profesional Boliviano, por señal televisa, sujeto a facturación o no, corresponde al ámbito del recurso de casación en cuanto al fondo, que será analizado en dicho apartado.

Ahora bien, es innegable que la motivación de las resoluciones judiciales constituye un deber jurídico, consagrado constitucionalmente como uno de los elementos del debido proceso, que se convierte en una garantía de legalidad procesal para proteger la seguridad jurídica, la racionalidad y fundamentación de las resoluciones judiciales o administrativas, y la motivación debe permitir vislumbrar con claridad las razones de decisión por las que se confirmó o se modificó un fallo de instancia, en base a los principios de congruencia, pertinencia y exhaustividad. Haciendo énfasis, que la fundamentación no implica la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y fondo, que satisfaga todos los puntos demandados, debiendo expresarse sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas.

En otras palabras, debe estar razonablemente fundado, es decir explicar los motivos y razonamientos por las cuales llega a esa conclusión, lo cual independientemente de lo correcto o no, de la razón jurídica que justifica su fallo; está demostrado que el Auto de Vista recurrido justifica fáctica y legalmente su fallo.

Por lo relacionado, éste Tribunal no encuentra argumento válido suficiente que dé lugar a la nulidad de obrados impetrada por la parte recurrente, al no haberse demostrado que el Tribunal de alzada hubiere incurrido en la causal de casación en la forma prevista en el Parág. II del art. 220 del CPC-2013.

Recurso de casación en el fondo.

Corresponde señalar de inicio que, el art. 74 de la Ley N° 2492 establece: “los procedimientos tributarios administrativos se sujetarán a los principios del Derecho Administrativo y se sustanciaran y resolverán con arreglo a las normas contenidas en el presente Código…”, de tal forma que a los procedimientos tributarios administrativos (conjunto de formalidades de orden jurídico que se establecen para poder emitir una resolución o acto administrativo tributario por parte de la autoridad administrativa tributaria), son aplicables los principios que se encuentran en la Ley del Procedimiento Administrativo (LPA), entre otros el contenido en el 4 inc. d), de “verdad material”, entendido como la obligación de la administración de investigar la verdad material en oposición a la verdad formal, en virtud del cual la decisión de la administración debe ceñirse a los hechos y no limitarse únicamente al contenido literal del expediente, incluso más allá de lo estrictamente aportado por las partes, siendo obligación de la administración la averiguación total de los hechos, no restringiendo su actuar a simplemente algunas actuaciones de carácter administrativo formal que no son suficientes para asumir decisiones. El tratadista Juan Carlos Cassagne, manifiesta: “…En el procedimiento administrativo, el órgano que lo dirige e impulsa ha de ajustar su actuación a la verdad objetiva o material, con prescindencia o no de lo alegado y probado por el administrado. De esta manera, el acto administrativo resulta independiente de la voluntad de las partes”. (Derecho Administrativo II Abeledo-Perrot- Buenos Aires Argentina, pág. 321).

En tal sentido, se contextualiza que el recurso de casación que se resuelve, deviene de la Resolución Determinativa N° 17-0325-2016 de 6 de junio de 2016 con CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00022/2016 emitido por GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, por el que, se determinó la obligación impositiva del IVA, RC-IVA, IT e IUE y demás obligaciones del Contribuyente Club Bolívar por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2012, además de la Omisión de Pago por adecuarse la conducta a lo establecido por el art. 165 de la Ley N° 2492 y demás sanciones, intimidando a este, deposite la suma de UFV's 13.154.313.- o su equivalente en bolivianos, habiéndose efectuado determinación de la deuda tributaria sobre Base Cierta, toda vez que los documentos cursantes en antecedentes y los requerimientos de información, le hubieran permitido conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo.

En esa secuencia, se resuelve el recurso, conforme lo acusado:

1.- Impuesto al Valor Agregado.