AS/0138/2025

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

AUTO SUPREMO 138/2025

Sucre, 28 de abril de 2025

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 912/2024

Demandante : Wilfredo Cahuana Apio

Demandado : Gerencia Grandes Contribuyentes

Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales

Proceso : Contencioso Tributario

Distrito : Cochabamba

Relatora : Mgda. Norma Velasco Mosquera

I. VISTOS: El Recurso de Casación interpuesto por Wilfredo Cahuana Apio, de fs. 249 a 262,  impugnando el Auto de Vista 10/2024 de 10 de junio, pronunciado por la Sala Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba de fs. 230 a 246, dentro del proceso Contencioso Tributario, seguido por el recurrente contra la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales; la respuesta al Recurso de Casación de fs. 267 a 271; el Auto de 1 de octubre de 2024 que concedió el recurso a fs. 272, el Auto Interlocutorio 668/2024 de 5 de noviembre, que admitió el Recurso de Casación de fs. 279 a 280, y lo obrado en el proceso.

II. ANTECEDENTES PROCESALES

1. Sentencia

Tramitado el proceso Contencioso Tributario, seguido por Wilfredo Cahuana Apio contra la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el Juez Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario Primero de la Capital del departamento de Cochabamba, emitió la Sentencia 21/2018 de 25 de julio de fs. 148 a 165 vta., que declaró IMPROBADA la demanda Contenciosa Tributaria quedando firme, subsistente y exigible la Resolución Determinativa 17-00053-16 de 5 de febrero de 2016.

2. Auto de Vista

Interpuesto el Recurso de Apelación por el demandante de fs.167 a 176, la Sala Social, Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, mediante Auto de Vista 10/2024 de 10 de junio de fs. 230 a 246, resolvió CONFIRMAR la Sentencia 21/2018 de 25 de julio.

III. ARGUMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

Mediante memorial presentado el 12 de septiembre de 2024, Wilfredo Cahuana Apio, interpuso Recurso de Casación, exponiendo los siguientes argumentos:

1. Incorrecta interpretación y aplicación del art. 104.II del Código Tributario Boliviano (CTB), toda vez que, dentro del procedimiento no se emitió el acta circunstanciada sobre las actuaciones de los fiscalizadores donde se establezcan los hechos, las omisiones, las constancias y los descargos presentados por el fiscalizado; omisión que genera un perjuicio privándole de conocer adecuadamente el conjunto de constancias y descargos dentro del proceso de fiscalización al no contar con ese documento se debe anular el proceso de fiscalización hasta la elaboración del acta circunstanciada.

2. Errónea interpretación y aplicación del art. 96 del CTB, en virtud de que esta normativa exige que la Vista de Cargo contenga los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, sin embargo, la Vista de Cargo que dio inicio a la Resolución Determinativa carece de estos elementos, es decir, no establece los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que la fundamenten, menos aún los fundamentos técnicos y jurídicos de los hechos para proceder a la liquidación de la obligación tributaria del Impuesto al Valor Agregado (IVA), Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) e Impuesto a las Transacciones (IT), existiendo únicamente una cuantificación sin explicación, por lo que la Vista de Cargo no cumple con los requisitos exigidos, viciando de nulidad esta actuación, ya que impide conocer exactamente cuáles fueron las causas, pruebas y respaldo de la determinación efectuada.

3. Errónea valoración en la determinación de la Base Imponible de la Vista de Cargo, ya que la Vista de Cargo se sustentó en el método de una base presunta y no así sobre el método de una base cierta para determinar la Base Imponible, aspecto que vicia de nulidad a la Vista de Cargo violando el art. 96 del CTB, así mismo en la Vista de Cargo existe una contradicción, si bien para determinar la Base Imponible toman en cuenta la base presunta, pero contrariamente en la Vista de Cargo señala base cierta, por lo que corresponde su nulidad.

4. Errónea valoración sobre aspectos de fondo que establecen la improcedencia de la obligación impositiva, el Tribunal de Alzada no consideró que la Administración Tributaria realizó una equivocada cuantificación de la obligación tributaria omitiendo individualizar a detalle en cuanto a las fechas de los supuestos ingresos por ventas y montos de ventas, limitándose de manera general a señalar diferentes situaciones presumidas que jamás ocurrieron, la Administración Tributaria presume que los movimientos económicos realizados en la cuenta del Banco Mercantil Santa Cruz, son enteramente dedicados a mi actividad olvidándose de que en esa cuenta también existe movimientos de carácter familiar y otros.

5. Improcedencia de la calificación de la conducta como omisión de pago, ya que en la Vista de Cargo se puede verificar que la conducta fue descrita como omisión de pago, hecho que ha sido base para generar una deuda tributaria, sin embargo, en la etapa de fiscalización se presume obligaciones que no corresponden por lo que los cargos establecidos al haberse trabajado se sustenten equivocados.

En consecuencia, solicita que mediante Auto Supremo se CASE la decisión de alzada y deliberando en el fondo se declare probada la demanda, nulo y sin efecto la Resolución Determinativa 17-00052-16.

IV. CONTESTACIÓN AL RECURSO DE CASACIÓN

Por memorial cursante de fs. 267 a 271, la entidad demandada respondió de forma negativa al Recurso de Casación, argumentando que, el mencionado recurso no cumple con los requisitos formales establecidos en el Código Procesal Civil (CPC), ni con el Auto Supremo 197/2015, pues el recurrente no señala las infracciones legales en las que habría incurrido el Tribunal de Alzada en el Auto Vista, lo único que hace es utilizar enunciados sin relación de derecho tampoco fundamenta de qué forma no se valoraron las pruebas, incumpliendo el Auto Supremo 873/2015; señalando a su vez, que todos estos argumentos traídos a esta instancia de casación ya fueron respondidos inicialmente por la Administración Tributaria, posteriormente por el Juez A quo y finalmente por el Tribunal de Alzada, evidenciando que ninguno de los supuestos elementos vulnerados que se hubieran materializado, siendo reiterativos los argumentos casacionales de la parte recurrente.

En consecuencia, solicita que el Tribunal Supremo de Justicia declare INFUNDADO el Recurso de Casación.

V. NORMAS LEGALES, DOCTRINALES Y JURISPRUDENCIALES APLICABLES AL CASO CONCRETO

Del art. 104 del CTB y la declaratoria de nulidad

El art 115 de la Constitución Política del Estado (CPE) señala: "Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos. II. El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones"

De igual manera, el art. 74 del CTB, que dispone: "Los procedimientos tributarios se sujetarán a los principios constitucionales de naturaleza tributaria, con arreglo a las siguientes ramas específicas del Derecho, siempre que se avengan a la naturaleza y fines de la materia tributaria: 1) Los procedimientos tributarlos administrativos se sujetarán a los principios del Derecho Administrativo y se sustanciarán y resolverán con arreglo a las normas contenidas en el presente Código. Sólo a falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas de la Ley de Procedimiento Administrativo y demás normas en materia administrativa".

Por su parte, el art. 104 del CTB refiere: “I. Sólo en casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación, e investigación efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo dispuesto en normas reglamentarias que a este efecto se emitan. II. Los hechos u omisiones conocidos por los funcionarios públicos durante su actuación como fiscalizadores, se harán constar en forma circunstanciada en acta, los cuales, junto con las constancias y los descargos presentados por el fiscalizado, dentro los alcances del Artículo 68º de este Código, harán prueba preconstituida de la existencia de los mismos. (…) IV. A la conclusión de la fiscalización, se emitirá la Vista de Cargo correspondiente”.

Por su lado, la SC 0731/2010-R de 26 de julio sostuvo: “III.3. Sobre la nulidad de los actos procesales (…) la SC 1644/2004-R de 11 de octubre, señaló que según la doctrina ‘…la nulidad consiste en la ineficacia de los actos procesales que se han realizado con violación de los requisitos, formas o procedimientos que la Ley procesal ha previsto para la validez de los mismos...’(…) Es decir, la autoridad jurisdiccional debe observar y está obligada a cumplir las reglas que el legislador ha establecido para la tramitación de los procesos, asegurando el derecho al debido proceso y el principio de la seguridad jurídica (SC 0687/2005-R de 20 de junio). Ahora bien, los presupuestos o antecedentes necesarios para que opere la nulidad procesal son: a) Principio de especificidad o legalidad, referida a que el acto procesal se haya realizado en violación de prescripciones legales, sancionadas con nulidad, es decir, que no basta que la ley prescriba una determinada formalidad para que su omisión o defecto origine la nulidad del acto o procedimiento, por cuanto ella debe ser expresa, específica, porque ningún trámite o acto judicial será declarado nulo si la nulidad no está expresamente determinada por la ley, en otros términos “No hay nulidad, sin ley específica que la establezca” (Eduardo Cuoture, “Fundamentos de Derecho Procesal Civil”, p. 386); b) Principio de finalidad del acto, “la finalidad del acto no debe interpretarse desde un punto de vista subjetivo, referido al cumplimiento del acto, sino en su aspecto objetivo, o sea, apuntando a la función del acto” (Palacio, Lino Enrique, “Derecho Procesal Civil”, T. IV p. 145), dando a entender que no basta la sanción legal específica para declarar la nulidad de un acto, ya que ésta no se podrá declarar, si el acto, no obstante su irregularidad, ha logrado la finalidad a la que estaba destinada; c) Principio de trascendencia, este presupuesto nos indica que no puede admitirse el pronunciamiento de la nulidad por la nulidad misma, o para satisfacer pruritos formales, como señala Couture (op. cit. p. 390), esto significa que quien solicita nulidad debe probar que la misma le ocasionó perjuicio cierto e irreparable, que solo puede subsanarse mediante la declaración de nulidad, es decir demostrar cuál es el agravio que le causa el acto irregularmente cumplido y si éste es cierto e irreparable”.

De la Vista de Cargo, el art. 96 del CTB dispone: "I. La Vista de Cargo, contendrá los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaría o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado”.

Del mismo modo, el art. 6 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0005-13 señala “(Vista de Cargo). I. De conformidad con el Artículo 96 de la Ley Nº 2492 y Artículo 18 del Decreto Supremo Nº 27310, este documento deberá contener como mínimo, la siguiente información: a. Número de Vista de Cargo. b. Lugar y fecha de emisión. c. Nombre o razón social del sujeto pasivo. d. Número de Identificación Tributaria o número de Cédula de Identidad, este último en el caso de no encontrarse inscrito en el padrón de contribuyentes. e. Número de Orden de Fiscalización o Verificación. f. Alcance del proceso de determinación (impuesto, período, elementos y/o hechos que abarcan la orden de fiscalización). g. Justificación del tipo de Determinación (Base Cierta y/o Base Presunta) usada. h. Hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten las observaciones detectadas en el proceso de fiscalización y la normativa contravenida que corresponde a cada observación. i. Base Imponible expresada en bolivianos. j. Calificación preliminar por la conducta, atribuida al sujeto pasivo y/o representante legal, que refieren indicios sobre la comisión de una contravención (Omisión de Pago). Por el contrario, si los indicios acusarán la comisión del delito de defraudación tributaria, se dejará constancia únicamente de los actos u omisiones que la configurarían para el proceso correspondiente. k. Liquidación previa del adeudo tributario conforme los Sistemas Informáticos Desarrollados por la Administración Tributaria a la fecha de emisión, por impuesto, período y/o gestión fiscal (…) Plazo y lugar para presentar descargos, respecto a la liquidación previa del adeudo tributario. m. Firma y sello del Gerente Distrital o GRACO y del jefe del Departamento de Fiscalización”.

De la determinación de la base imponible, el art. 43 del CTB señala: “La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos: I. Sobre base cierta, tomando en cuenta los documentos e informaciones que permitan conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo. II. Sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan deducir la existencia y cuantía de la obligación cuando concurra alguna de las circunstancias reguladas en el artículo siguiente” (las negrillas son añadidas); así también, el art. 44 del CTB refiere: “(Circunstancias para la Determinación sobre Base Presunta). La Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiéndolos requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo, en especial, cuando se verifique al menos alguna de las siguientes circunstancias relativas a este último…” (el subrayado es añadido).