AS/0307/2008

SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

Expediente Nº 186/06

AUTO SUPREMO Nº 307 - Contencioso Tributario Sucre, 31 de julio de 2008.

DISTRITO: Santa Cruz

PARTES: MAXUS BOLIVIA Inc. c/ GRACO - SIN - Santa Cruz

= = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = =

VISTOS: El recurso de casación en el fondo y en la forma de Fs. 2031-2043, interpuesto por Pedro Américo Sánchez Capomagi, en representación legal de la Empresa MAXUS BOLIVIA INC., Sucursal Bolivia, contra el Auto de Vista Nº 381 de 2 de septiembre de 2006, cursante a Fs. 2008-2011, pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, dentro el proceso contencioso tributario seguido por la empresa recurrente contra la Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes de Santa Cruz, (GRACO-Santa Cruz), la contestación de Fs. 2046-2053, el dictamen fiscal de Fs. 2057-2059, los antecedentes del proceso, y

CONSIDERANDO I: Que, tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez Primero en materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria, del Distrito Judicial de Santa Cruz, cumpliendo la nulidad determinada por Auto de Vista Nº 241 de 2 de junio de 2005 cursante de Fs. 1863-1864, emitió la Sentencia Nº 9 el 21 de septiembre de 2005, cursante a Fs. 1890-1901, por la que declaró improbada la demanda de Fs. 53-61 vta., manteniendo el cargo impositivo de la Resolución Determinativa Nº 25/2002 GRACO de 24 de diciembre de 2002 por Bs. 32.158.155, mas actualización de valor, intereses, multas por mora, multa del 50% del impuesto omitido y actualizado, declarando también improbadas las excepciones de prescripción y cosa juzgada opuesta por la parte demandante.

En grado de Apelación formulada por el representante de la empresa demandante (Fs. 1920-1926), ratificada por memorial de Fs. 1928-1935, mediante Auto de Vista Nº 381 de 2 de septiembre de 2006, se confirmó en todas sus partes la sentencia, con costas (Fs. 2008-2011).

Este fallo, motivó el Recurso de Casación en el fondo y en la forma, interpuesto por el representante de la empresa demandante (Fs. 2031-2043 vta.), en el que fundamenta:

1.- En la forma, refiere que el auto de vista ha incumplido las previsiones del art. 236 del Cód. Proc. Civ., porque no resolvió los siguientes puntos apelados:

1.1.- No se pronuncia sobre el hecho de que la sentencia se sustentó en un modelo de un proceso contencioso administrativo seguido contra la empresa Andina S.A., sobre cargos de ventas de Gas Licuado de Petróleo (GLP).

1.2.- Alega que:

a) No contiene un sólo argumento técnico jurídico sobre los hechos que constituyen el fondo de la litis, pues cita indebidamente los impuestos nacionales y que estos fueron ingresos para MAXUS S.A.; no aclaró nada respecto de la metodología del cálculo proporcional del crédito fiscal IVA, que la determinación de oficio se encuentra inconclusa, que la liquidación debió ser aplicando porcentajes al saldo acumulado mensualmente y no en forma anual, que se redujo ilegalmente el crédito fiscal IVA, respecto a diciembre/96 que se encuentra prescrito, que la metodología del SIN, para determinar el cargo, no tiene fundamento.

b) Tampoco hace referencia a las pruebas consistente en los certificados emitidos por Y.P.F.B, las declaraciones juradas de diciembre /96 y el resumen del crédito fiscal IVA.

c) No existe fundamento alguno sobre la no correspondencia de la sanción de multa por mora, por estar derogado por el nuevo Código Tributario y respecto de la inaplicabilidad de los intereses, actualización y multas por no tratarse de un "impuesto omitido", sino que se refiere a una liquidación sobre el crédito fiscal IVA.

1.3.- Se pronunció ultra petita al establecer que la empresa demandada, cometió delito de defraudación prevista en los arts. 98 y 99 del Cód. Trib., pese a que en el curso del proceso el SIN, ha sostenido que se incurrió en evasión fiscal instituido por el art. 114 del mismo Código.

1.4.- Por lo referido, concluyó solicitando que se anule el Auto de Vista de fs. 1008-1011, para que se emita uno nuevo resolviendo todos los puntos apelados, conforme establece la jurisprudencia que cita en su recurso.

2.- En el fondo, fundamenta que el auto de vista, incurrió en violación, interpretación errónea y aplicación indebida de la ley, refiriendo los siguientes puntos:

2.1.- El único párrafo de fundamentación sobre el fondo de la litis que contiene el auto de vista, es copia de un párrafo que cursa a fs. 1170 vta. del memorial de alegatos para sentencia presentado por la administración tributaria.

2.2.- Se incurrió en "incorrecta interpretación y aplicación" del art. 8º de la Ley Nº 843 y art. 8º del D.S. Nº 21530, y contiene un confuso entendimiento del fondo de la litis al señalar una "doble facturación", pues:

a) No es tema discutible de dónde emerge el crédito fiscal IVA, sino, analizar si los impuesto y regalías vigentes hasta la conversión del Contrato de Operación a Contrato de Riesgo Compartido, eran o no ingresos para la empresa que representa, y si son ingresos, son o no gravados para aplicar el cálculo proporcional del indicado crédito, generado por sus compras realizadas a su propio riesgo.

b) Afirma también que el tribunal a quo, "constató" la omisión de la facturación por la retribución que correspondía de acuerdo al Contrato de Operación, sin haber considerado que la Administración Tributaria, incluyó a dicha retribución los impuestos y regalías cancelados por los hidrocarburos explotados.

c) En forma contradictoria, en el auto de vista, se reconoció que MAXUS sólo facturo el 50% de la venta que constituiría el hecho económico sobre ese 50%, por efecto de doble facturación, motivo por el cual, no formó parte de la determinación de la acumulación indebida de crédito fiscal, frase que -indica el recurrente- es absurda en su contenido y no puede constituir fundamento para confirmar el cargo, pues dicha norma no hace referencia a "doble facturación" o "acumulación" de crédito fiscal IVA.

d) Alega que existe una incorrecta interpretación y violación de los arts. 8º de la Ley Nº 843 y 8º del D.S. Nº 21530, porque se desconoció que un cargo por ajuste de crédito fiscal IVA, sólo da lugar a una conminatoria de rectificación, cuando existe un saldo a favor del contribuyente y la forma correcta de aplicar la proporcionalidad, es mediante cálculos mensuales y no sobre saldos acumulados anuales, (modificando la base de cálculo sin existir norma específica, por ello, se transgredió el principio de legalidad).

Es decir, -indica-, debió realizarse una discriminación factura por factura y no aplicarse un porcentaje a todo el saldo acumulado. Finalmente afirma que el crédito fiscal IVA, es válido en su totalidad cuando está vinculado a la generación de ingresos gravados, pero cuando la compra ésta relacionada indistintamente a ingresos gravados y no gravados (que no es el caso), dicho crédito debe ser computado proporcionalmente en la liquidación mensual del impuesto. En autos, afirma, que no existían ingresos no gravados, por lo que no podía efectuarse ese cálculo.

e) Por último invoca que el tribunal de apelación no analizó correctamente los elementos y concluyó inaceptablemente que las regalías y los impuestos son ingresos gravados, desvirtuando su naturaleza de gastos necesarios.

2.3.- Se incurrió en error en la interpretación y aplicación de la nulidad de notificación pedida, pues no se consideró las previsiones del art. 162 del Cód. Trib. (Ley Nº 1340), en el que se alude que las resoluciones que determinen tributos, deben ser notificadas personalmente en el domicilio del interesado, conforme establece el art. 159 del mismo código, omisión que se encuentra sancionada con nulidad por el 248 del referido Cód. Trib.

El Tribunal de alzada, hizo caso omiso a dichas normas "procedimentales" de orden público y cumplimiento obligatorio.

2.4.- Respecto de la prescripción, la retroactividad de la Ley en materia sancionatoria, denuncia que:

a) Se violó del art. 41 del Cód. Trib., respecto de la prescripción opuesta por el periodo de diciembre/96 y octubre /97, porque en sentencia se consideró erradamente, que se amplió la prescripción a 7 años, por haber incurrido en la tipificación de los arts. 98 y 99 del Cód. Trib., referidos al delito de defraudación, mientras que en apelación simplemente se afirma que la notificación con la R.D., interrumpió la prescripción alegada, pese a que consta que el periodo de diciembre/96, al 24 de diciembre 2002 (fecha de notificación con la R.D.) se encontraba prescrito el 1º de enero de 2002, porque dicha R.D., calificó la conducta de la empresa recurrente en evasión y no así en defraudación; es decir, en forma incoherente el auto de vista confirmó la sentencia, sin emitir criterio sobre la contradicción incurrida en sentencia sobre este particular.

b) Alega también que al considerarse la evasión una contravención culposa y no así un delito tributario (doloso), la ampliación prevista por el art. 52 del Cód. Trib. Ley. Nº 1340, de la prescripción fue indebida, más aún si el art. 59 numeral II del nuevo Código Tributario, ha dejado sin efecto dicha extensión y sólo ésta es válida cuando el obligado omite inscribirse en los registros pertinentes o se inscribe en un régimen tributario que no le corresponde.

c) Fundamenta que se incurrió en violación de las normas relativas a la prescripción de las sanciones, porque en aplicación del art. 150 del Cód. Trib. Ley Nº 2492, se recoge el principio de irretroactividad de las normas, cuando establece que la normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable, por ello debe aplicarse el término de la prescripción en cuatro años, conforme establece el art. 59 de dicho Cód. Trib., que debe computarse desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo del pago respectivo. En este caso "el periodo diciembre /96, cualquier obligación por impuestos ha prescrito el 1º de enero de 2002 y para cualquier sanción prescribió el 1º de enero de 2001", mientras que "para el periodo octubre/97 cualquier sanción ha prescrito el 1º de enero de 2002". Todos estos importes representan el 78 % de los cargos que actualmente se encuentran prescritos.

d) Se incurrió en incorrecta aplicación e interpretación de los arts. 41, 52, 53 y 54 del Cód. Trib. (Ley, Nº 1340), y 33 de la C.P.E., respecto de la retroactividad de la Ley en materia "sancionatoria", pues estas normas ya no se aplican al caso presente, por haberse promulgado el Cód. Trib. Ley 2492 y no pudo interrumpirse la prescripción con la notificación con la R.D., porque a ese momento cualquier obligación impositiva de la gestión 1996, ya estaba prescrita, como también cualquier sanción de la gestión 1997.

2.5.- Denuncia la incorrecta aplicación del art. 150 del nuevo Cód. Trib. Ley Nº 2492 y la violación de los arts. 58, 59 y 115 todos del Cód. Trib. Ley Nº 1340, pues al no haber sido incluidas en el actual Código Tributario las multas por evasión y por mora, estas, no pueden imponerse, tampoco podían aplicarse los intereses, la actualización y la base de cálculo de la multa por evasión, porque no existía la posibilidad de un impuesto omitido, por tratarse de un ajuste acumulado del crédito fiscal, que era a favor del contribuyente, por ser mayor respecto del cargo determinado, correspondiendo únicamente la disminución de dicho crédito IVA y no la determinación de un impuesto por pagar y mucho menos la aplicación de dichos accesorios (intereses, actualización y multas); es decir sólo debió realizarse la liquidación del IVA, de cuyo resultado si salía un saldo a favor del fisco, se pudo establecer un cargo a pagar como "impuesto omitido" y aplicarse sobre el tributo los accesorios correspondientes y al no haberlo hecho se transgredió el derecho al debido proceso, al no haber requerido en aplicación del art. 168 Cód. Trib. Ley Nº 1340, nuevas declaraciones juradas o la rectificación de las presentadas.

2.6.- Afirma que su empresa, no solo como excepción, invocó la inobservancia del principio jurídico de cosa juzgada, pues:

a) Acreditó que mediante Orden de Fiscalización Nº 94.445, ya se había fiscalizado los impuestos IVA, RC-IVA, IT e IUE, respecto de los periodos fiscales 1994, 1995, 1996 y marzo de 1997, emitiéndose la Vista de Cargo Nº 799-94-445-021-98 de 31 de marzo de 1999, que fue confirmada por la R.D. Nº 17/99 de 7 de diciembre de 1999, en la que se estableció un reparo con accesorios y multa de Bs. 1.932.200, pero no se emitió cargo alguno por IVA. Dicho importe fue pagado emitiéndose el Auto de Conclusión de Trámite y archivo de obrados U.A.T. Nº 10/99 el 13 de diciembre de 1999.

b) Otro error del auto de vista, fue considerar que al haberse emitido la R.D. Nº 17/99, no habría precluido el derecho de la Administración Tributaria para realizar un nuevo procedimiento de fiscalización, por considerar que tenía carácter parcial, pese a que ésta, afirma que se trataba de una fiscalización integral, en la que no se encontró respecto del IVA, motivos para girar reparos, al haber sido descargados luego de la Vista de Cargo.

c) Por ello alude que el principio de cosa juzgada debe producir como efecto, la abstención de juzgar lo ya juzgado o, en su caso, remediar lo juzgado por segunda vez, por ser inmutable, principio que se reconoce en la Ley Nº 2492 cuando en el art. 93 parágrafo III, establece que: "La determinación practicada por la Administración Tributaria podrá ser total o parcial. En ningún caso podrá repetirse el objeto de la fiscalización ya practicada, salvo cuando el contribuyente o tercero responsable hubiera ocultado dolosamente información vinculada a hechos gravados".

d) Por lo referido, afirma, que la sentencia y el auto de vista, representan una violación al derecho a la seguridad jurídica y al debido proceso, reconocidos por el art. 74 del indicado Cód. Trib., desconociéndose el principio universal del "nom bis in idem", para impedir el ejercicio reiterado el "ius puniendi" del Estado, conforme ha reconocido la normativa internacional y diferentes sentencias constitucionales que cita.

e) Fundamenta que existe una inaceptable e inadecuada aplicación de la normativa procesal civil, para denegar las excepciones de cosa juzgada y prescripción que constituyen una característica del Proceso Contencioso Tributario, en el que la parte que cuenta con medios de defensa ante una posible persecución de un adeudo tributario ilegal, es el demandante, mediante mecanismos procesales como son las excepciones, siendo por ello, inaplicable la norma adjetiva civil frente a la preferente aplicación de la normativa tributaria, al ser el demandante el sujeto a quien se le exige una obligación, mientras que el demandado únicamente puede oponer dichas excepciones en acciones de repetición y finalmente porque el proceso contencioso tributario es un medio de impugnación contra las pretensiones del fisco que deben ser resueltas aún en fase administrativa, oportunidad en las que fueron opuestas.

2.7.- Cita para que se considere, las Resoluciones Nos. STG/0018/2004 y STG/CHQ/RA de Recursos de Alzada emitidas por la Superintendencia Tributaria General y de Chuquisaca, que alude aspectos objeto del presente proceso.

3.- Concluyó solicitando que se conceda el recurso y se remita ante este tribunal para que se anule o, case el auto de vista, dejando sin efecto los cargos establecidos por la R.D. Nº 25/2002 y la conducta calificada por el supuesto ilícito tributario, con costas y responsabilidad para el tribunal de segunda instancia.

CONSIDERANDO II: Que, así planteado el recurso, revisando minuciosamente el expediente y analizando sus fundamentos, se tiene:

1.- No es evidente que el tribunal de alzada hubiera incurrido en las causales de nulidad alegadas en el recurso, ni que hubiera incumplido con la pertinencia instituida por el art. 236 del Cód. Pdto. Civ. al resolver el recurso de alzada, por presunta falta de pronunciamiento respecto de varios puntos apelados, en ese entendido, tenemos lo siguiente:

1.1.- El hecho de haberse -presuntamente- emitido la sentencia sobre un "modelo" de proceso contencioso administrativo, seguido contra la empresa Andina S.A. sobre cargos de ventas de Gas Licuado de Petróleo, en si no constituye un agravio del recurso de apelación que deba ser objeto de pronunciamiento por parte del tribunal ad quem, pues es totalmente irrelevante sobre que base o "modelo" se hubiera emitido la sentencia, simplemente se debe observar en apelación, si cumplió el juez a quo, las previsiones contenidas por los arts. 190 y 192 del Cód. Pdto. Civ., aplicables al caso presente por la permisión contenida en los arts. 214 y 297 del Cód. Trib., Ley Nº 1340, consiguientemente la aludida omisión, no constituye incumplimiento de las previsiones del art. 236 del Cód. Pdto. Civ.

1.2.- Respecto a la presunta falta de existencia de un argumento técnico jurídico sobre los hechos que constituyen el fondo de la litis, la metodología de cálculo proporcional del crédito fiscal IVA, que presuntamente está inconclusa, que la liquidación debió ser aplicando porcentajes mensuales y no en forma anual, que se redujo el crédito fiscal IVA, respecto del mes de diciembre de 1996, que se encuentra prescrito, pronunciamiento de la prueba documental, correspondencia en la sanción por mora e intereses por la derogatoria en el nuevo Código Tributario por no tratarse de un "impuesto omitido", etc., consta en el tercer Considerando del Auto de Vista de Fs. 2008-2011, fundamentos que sustentan dicho fallo y que serán luego analizados a momento de resolver el recurso de casación en el fondo, pero que de ninguna manera constituyen causal de nulidad por incumplimiento del citado art. 236 del Cód. Pdto. Civ.

1.3.- La cita de los arts. 98, 99 y 100 del Cód. Trib., referidos a la presunta existencia de "defraudación" en la conducta de la empresa demandante, pese a que la R.D., califica dicha conducta, como "evasión", no constituye en si un pronunciamiento ultra petita, sino una resolución contradictoria, que en aplicación del art. 253 inc. 2) del Cód. Pdto. Civ., será objeto de análisis a momento de resolverse el recurso de casación en el fondo.

Consiguientemente respecto el recurso de casación en la forma, se concluye que debe darse aplicación al art. 273 del Cód. Pdto. Civ.

2.- Resolviendo punto por punto los fundamentos del recurso de casación en el fondo, se tiene lo siguiente: