AS/0351/2008

SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

Expediente Nº 78/05

AUTO SUPREMO Nº 351 - Contencioso Tributario Sucre, 20 de agosto de 2008.

DISTRITO: Santa Cruz

PARTES: Petrobrás Energía S.A. Sucursal Bolivia c/ Gerencia - GRACO -SIN -Santa Cruz

= = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = = =

VISTOS: El recurso de casación en el fondo y en la forma de Fs. 760-771, interpuesto por Roberto Felipe Dipinto Cafiero en representación legal de la EMPRESA PETROBRÁS ENERGÍA S.A., Sucursal Bolivia, anteriormente denominada PECOM ENERGÍA S.A.-SUCURSAL BOLIVIA, contra el Auto de Vista Nº 128 de 23 de marzo de 2005, cursante a Fs. 740-743 vta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, dentro el proceso contencioso tributario seguido por la empresa recurrente contra la Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes de Santa Cruz, (GRACO SANTA CRUZ); la contestación de Fs. 774-782, el dictamen fiscal de Fs. 777-778, los antecedentes del proceso, y

CONSIDERANDO I: Que, tramitado el proceso contencioso tributario ante el Juez Primero en materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria del Distrito Judicial de Santa Cruz, se emitió la Sentencia Nº 12/04 el 5 de agosto de 2004, cursante a Fs. 665-688, en la que se declaró improbada la demanda de Fs. 40-52, manteniendo la Resolución Determinativa Nº 24/2002 de 24 de diciembre de 2002 emitida por la Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes de Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales y por auto de 19 de agosto de 2004, se resolvió no haber lugar a la solicitud de complementación y enmienda realizada por la empresa demandada, complementando de oficio que se salvan los derechos de dicha empresa, respecto del pago efectuado del Impuesto a las Transacciones ante las Autoridades Administrativas que corresponda (Fs. 693-694).

En grado de Apelación formulado por el representante de la empresa demandante (Fs. 697-704), por Auto de Vista Nº 128 de 23 de marzo de 2005, se confirmó en todas sus partes la sentencia y auto complementario apelados, con costas (Fs. 740-743).

Este fallo motivó el Recurso de Casación en el fondo y en la forma, formulado por el representante de la empresa demandante (Fs. 760-771), en el que fundamenta:

1.- En la forma, luego de realizar un "resumen del fondo de la causa", denuncia la violación de los arts. 52, 53 y 54 del Cód. Trib. (Ley Nº 1340), porque tanto el juez de primera instancia, como el tribunal de alzada no se pronunciaron sobre la prescripción alegada oportunamente respecto de los créditos observados correspondientes a diciembre de 1996, que se encontraban prescritos al momento del reclamo por la administración tributaria el 24 de diciembre de 2002 y que tampoco se pronunciaron sobre la excepción de cosa juzgada, al haberse demostrado mediante informe COA Nº 59297 de 13 de enero de 1995, que ya se revisó el crédito fiscal a través de un procedimiento de muestreo hasta dicha fecha, en el que no se encontró reparos al crédito fiscal.

2.- En el fondo, alegó que el auto de vista carece de un análisis legal, completo y ordenado, en el que se confundieron los argumentos expuestos e ingresando en contradicciones que demuestran la superficialidad de su análisis, se incurrió en violación, interpretación errónea y aplicación indebida de la ley, al omitir el análisis de los siguientes puntos:

2.1.- Fundamenta que sólo la ley puede establecer la base imponible y la forma de liquidación de los impuestos (art. 4º del Cód. Trib. indicado), sin embargo, en autos, se negó el derecho de la empresa que representa (antes PESA) a compensar el debito fiscal con el crédito fiscal, porque consideraron errádamente que cuando se encontraba en vigencia el Contrato de Operación, éste era un contrato de prestación de servicios petroleros sujetos al IVA, pretendiendo el cobro del débito fiscal por los periodos fiscales anteriores a la conversión del indicado Contrato de Operación a Contrato de Riesgo Compartido, considerando desatinadamente que los impuestos nacionales y las regalías correspondientes a ese periodo son ingresos, que al no generar débito fiscal IVA, corresponde el cálculo proporcional del crédito fiscal, conforme establece el art. 8º del D.S. Nº 21530, sin considerar que éstos constituyen gastos que no generan débito fiscal, pues el porcentaje de participación de las empresas operadoras -como PESA-, dentro de los antiguos Contratos de Operaciones, se calculaba sobre un valor neto de tales impuestos y regalías que recaían sobre YPFB, por ser el único propietario; es decir -alega- que durante los periodos fiscalizados, PESA, recibía como participación de la producción un porcentaje, el cual era recibido en petróleo crudo, teniendo preferencia para la compra de hidrocarburos YPFB, quien sobre éstos, facturaba íntegramente esta empresa, conforme consta por la certificación de fs. 220-222.

Aclara que su porcentaje de participación era calculado después de deducir los impuestos nacionales del 19% y 40% y las regalías del 11% y 1%, por eso estos pagos nunca fueron un ingreso para PESA, pero el SIN pretende que se pague IVA por dichas regalías que fueron objeto de retención por YPFB, sin considerar que éste era agente de retención por los mencionados impuestos y regalías.

Con la Ley de Hidrocarburos Nº 1688, las empresas en Riesgo Compartido tienen libre disposición del 100% de la producción y a partir de esto recién la empresa que representa es sujeto pasivo de estos impuestos y regalías que constituyen un costo, pero nunca un ingreso.

Indica que no se consideró la prueba que acredita que PESA tenía crédito fiscal de saldo a su favor y por lo tanto no existía un impuesto a pagar, y aceptando aún el "absurdo" del cargo del Fisco, es que se establece que la resolución determinativa incluyó indebidamente mantenimiento de valor, intereses y multa, los que no tienen aplicación porque nunca existió impuesto omitido (arts. 58, 59 y 117 Cód. Trib. Ley Nº 1340).

2.2.- Refiere que el auto de vista interpretó erróneamente el "art. 174 del Cód. Trib." al confundir un incidente de nulidad planteado en la demanda, afirmando que la empresa que representa fue notificada tácitamente con la Resolución Determinativa Nº 24/2002 cuando el "art. 164" de la misma Ley Nº 1340, señala que no puede efectuarse notificaciones tácitas.

También alega que se violó el art. 162 del Cód. Trib. (Ley Nº 1340) porque esta norma establece que las resoluciones que determinen tributos y en general todas aquellas que puedan causar perjuicio irreparable, deben ser notificadas personalmente en las oficinas de la Administración Tributaria, o en el domicilio del interesado en la forma prescrita por el artículo 159 incisos a), b) c) y d) del Cód. Trib. Por esa situación es que se establece que no pudo existir notificación tácita como se estableció en el auto de vista recurrido, más aún si dicha notificación incumple la última norma citada, aspectos que se constituyen en "causales de nulidad".

2.3.- Fundamenta que el auto de vista de manera ilegal omitió realizar un análisis y evaluación fundamentada de los argumentos y pruebas presentadas para resolver el proceso, porque no se pronunció sobre aspectos de fondo de la litis ni estableció en qué normas sustenta su fallo en el fondo, solo emitió razonamientos confusos e incomprensibles sobre el IVA y el IT, sin considerar que la Administración Tributaria sustenta una supuesta ilegal reducción del Crédito Fiscal del IVA acumulado, porque los referidos impuestos se encuentran debidamente pagados, sin que exista observación respecto a éstos, igualmente, respecto del Gas Natural de Petróleo (GNP) y el Gas Licuado de Petróleo (GLP), realiza un análisis incomprensible sobre su presunta igualdad. Omite considerar que es una determinación tributaria y pronunciarse sobre los arbitrarios cálculos realizados por la Administración Tributaria y por ello viola los arts. 1º, 7º, 8º de la Ley Nº 843, 7º y 8º del D.S. Nº 21530, 58, 59 y 116 del Cód. Trib. Ley Nº 1340.

2.4.- Denuncia que al ratificar la sentencia el auto de vista, violó los arts. 133 y siguientes del Cód. Trib. (Ley Nº 1340), así como los principios legales que rigen el proceso, incurriendo en dos omisiones irreparables, la primera, que la determinación de oficio no fue acabada, porque no se siguió la metodología de liquidación del impuesto establecida en el art. 9º de la Ley Nº 843, pues sólo correspondía la disminución del crédito fiscal, pero no establecer un impuesto a pagar y mucho menos con accesorios y multas, es decir no correspondía el pago del IVA, por no existir una base imponible positiva, incurriéndose en violación al procedimiento de determinación establecido en los arts. 133 y 134 del Cód. Trib., porque no existe una reliquidación sino sólo una observación, por eso la Resolución Determinativa es nula de pleno derecho, al estar viciada de nulidad porque no cumple los requisitos del "art. 96 anteriormente citado", vulnerando el debido proceso y el art. 168 del Cód. Trib. (Ley Nº 1340). Aspectos omitidos en el auto de vista, que provoca perjuicio a la empresa que representa el recurrente, al incrementar accesorios, pese a que no existe "impuesto omitido"

La segunda omisión irreparable, es que cuando se emitió la Vista de Cargo Nº 799, Operativo Nº 70, Notificación Nº 79900000088-007/2002 de 26 de noviembre de 2002, determinó cargos por supuestas "transmisiones a título gratuito de hidrocarburos", mientas que en la R.D. Nº 24/02, estableció cargos por supuestos "servicios prestados durante la vigencia del Contrato de Operación", observando un débito fiscal que solamente fue establecido en dicha R.D., sin haber dado la oportunidad de defensa y descargo en la etapa administrativa por este concepto.

Por otra parte la R.D., tergiversando su normativa, menciona al D.S. Nº 21979 de 5 de agosto de 1988, y modificando dicha norma, refiriéndose a la facturación de las ventas de petróleo del Contratista a favor de Y.P.F.B., sostiene que la facturación es por la actividad desarrollada por el Contrato.

Pero la correcta interpretación se encuentra ratificada en el certificado emitido por dicha empresa que señala que la naturaleza de los Contratos de Operación Petrolífera, al igual que los contratos de Riesgo Compartido, son para atraer inversiones, pues el art. 3º del indicado D.S. Nº 21979, sostiene -dice el recurrente- que "...el Contratista no tenía que emitir factura alguna durante la vigencia del contrato...", por ello es que el procedimiento impartido para determinar el cargo, es nulo desde su inicio, siendo ésta la nulidad más antigua que contiene la R.D.

2.5.- Acusa que el auto de vista interpretó y aplicó indebidamente el art. 8º del D.S. Nº 21530 al no haberse pronunciado sobre el ilegal cálculo y procedimiento empleado en la determinación del cargo, es decir se omitió las disposiciones que establecen que sobre el crédito fiscal se resta el débito fiscal para cancelar únicamente el "valor agregado", pero cuando la compra esta relacionada indistintamente a ingresos gravados y no grabados, el crédito fiscal de esa compra debe ser computado proporcionalmente en la liquidación mensual del impuesto, por ello considera que se ha violado el principio de legalidad, pues sólo la ley puede establecer la base de cálculo, en este caso respetando el periodo mensual y no anual y respetando el procedimiento de cálculo de la proporcionalidad ingreso gravado / total ingreso.

Se aplicó la cláusula 13.2 del Contrato de operaciones, que establece que la empresa debe sujetarse a lo dispuesto por el D.S. Nº 21979, es decir que toda la producción entregada a Y.P.F.B., objeto del impuesto debió ser facturada a partir de la promulgación de la Ley Nº 1194 de noviembre de 1990, afirmación que fue desvirtuada por la certificación emitida por el Presidente ejecutivo de la indicada empresa que establece que el Contrato de Operación de Recuperación mejorada, no es un contrato de servicio y que el contratista (PESA), no tenía ninguna obligación de emitir factura durante la vigencia de ese contrato.

Afirma que el tribunal a quo, debió analizar sobre el hecho inaceptable de conceptualizar a las regalías y los impuestos retenidos por Y.P.F.B., como ingresos gravados y que por ello debió emitir factura conforme establece el D.S. Nº 21979 de 5 de agosto de 1988, transcribiendo parte de la R.D., para concluir que este cargo es improcedente.

2.6.- Denuncia que el auto de vista no analizó los antecedentes y pruebas aportadas en el curso del proceso, específicamente los documentos de fs. 176-177, 220-222, 463 y 465, consistentes en certificados emitidos por el Presidente Ejecutivo de Y.P.F.B., que demuestran que la empresa recurrente tenía crédito acumulado, adjuntando para ello la DD.JJ. de diciembre/96 que cubría superabundantemente la depuración de dicho crédito establecido en la R.D. y por ello no correspondía la aplicación de accesorios.

2.7.- Finalmente alega que el auto de vista no se pronunció claramente sobre la sanción aplicada, pues citó los arts. 98, 99, 100 y 101 del Cód. Trib. (Ley. Nº 1340), afirmando que no es una evasión fiscal, no son errores, falta de conocimiento, descuido u otros que configuran culpa, sin establecer claramente si existe defraudación. Tampoco consideró la sanción referida al cargo del I.T. por la venta del G.L.P., pese a que este cargo se encuentra completamente cancelado por la empresa recurrente, sin considerar además los principios de culpabilidad y presunción de inocencia, sin que conste prueba de la parte acusadora, y sin que se hubiera considerado los arts. 6º, 7º, 9º y 10 de la C.P.E.

3.- Concluyó solicitando que este tribunal anule el auto de vista, para que se pronuncie sobre todos los puntos mencionados, o case el mismo, dejando sin efecto la R.D. Nº 24/2002 GRACO, con costas y responsabilidad para el tribunal de alzada.

CONSIDERANDO II: Que, así planteado el recurso, revisando minuciosamente el expediente y analizando su fundamentos, pese a que no cumple con la técnica procesal exigida para este tipo de recursos, por constituir una repetición desordenada del recurso de alzada, realizar explicaciones obscuras y contradictorias, alegar causales de nulidad entre los fundamentos del recurso de casación en el fondo, citar normas inexistentes o erradas y otros aspectos que se detallan a continuación, se tiene:

1.- No es evidente que el tribunal de alzada hubiera incurrido en las causales de nulidad alegadas en el recurso, ni que hubiera incumplido con la pertinencia instituida por el art. 236 del Cód. Pdto. Civ. al resolver el recurso de alzada, por presunta falta de pronunciamiento respecto de la prescripción y de la presunta cosa juzgada alegadas en el recurso de apelación, pues consta que el primer punto fue analizado en el último considerando del auto de vista recurrido (fs. 793), en el que se concluyó que la sentencia se pronunció sobre este aspecto, es decir, que se encuentra cortada la prescripción de las gestiones 96 y 97, citando el art. 54 del Cód. Trib., mientras que respecto del segundo punto, ciertamente no existe un pronunciamiento sobre este particular, porque tampoco consta que se hubiese alegado la existencia de cosa juzgada administrativa, y tampoco consta que hubiese una anterior Resolución Determinativa por la que se hubiese exonerado de cargo alguno a la empresa demandante.

Consiguientemente respecto del recurso de casación en la forma, corresponde dar aplicación al art. 273 del Cód. Pdto. Civ.

2.- Para resolver el recurso de casación en el fondo, se debe recordar que respecto al Impuesto al Valor Agregado (IVA), el art. 2º de la Ley Nº 843 de 20 de mayo de 1986 establece que: "A los fines de esta Ley, se considera venta toda transferencia a título onerosos que importe la transmisión del dominio de cosas muebles (venta, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución, de sociedades y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin). También se considera venta toda incorporación de cosas muebles en casos de contratos de obras y prestación de servicios y el retiro de bienes muebles de la actividad gravada de los sujetos pasivos definidos en el art. 3º de esta Ley con destino al uso de consumo particular del único dueño o socios de las sociedades de las personas".

Por otra parte el art. 3º de la indicada Ley, establece que: "Son sujetos pasivos del impuesto, quienes: d) Realicen obras o presten servicios o efectúen prestaciones de cualquier naturaleza".

La base imponible de este impuesto, conforme establece el art. 5º de la citada Ley, "Constituye el precio neto de la venta de bienes muebles, de los contratos de obras y de prestación de servicios y de toda otra prestación cualquiera fuere su naturaleza, consignado en la factura, nota fiscal o documento equivalente".