AS/0534/2014

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

Auto Supremo No 534

Sucre, 30 de diciembre de 2014

Expediente : 336/2014-A

Demandante : Comercializadora de Mineral Zitro Ltda.

Demandado : Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos

Nacionales

Distrito : Oruro

Magistrado Relator : Dr. Pastor Segundo Mamani Villca

VISTOS: El recurso de casación en el fondo de fs. 344 a 349 vta., interpuesto por la Comercializadora de Minerales Zitro Ltda., representada legalmente por Eduardo Alejandro Ortíz Castillo, en virtud de la Escritura Pública de Poder Nº 1003/2011, impugnando el Auto de Vista AV-SSA-64/2014 de 7 de agosto, de fs. 331 a 342 vta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro, dentro del proceso contencioso tributario seguido por la Comercializadora recurrente contra Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales Oruro; la respuesta de fs. 353 a 356; el Auto No 119/14 a fs. 357 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:

CONSIDERANDO I: ANTECEDENTES

Que, tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro, emitió la Sentencia 003/2014 de 27 de febrero, declarando probada en parte la demanda contencioso tributaria interpuesta por Comercializadora Zitro Ltda., disponiendo: 1º) Revocar Parcialmente la Resolución Determinativa (RD) Nº 17-00410-11 de 28 de noviembre, dejando sin efecto el cargo y deuda tributaria desde el 1º de abril de 2008, vale decir por los periodos fiscales de abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2008, tiempo en que quedó postergado por la Ley No 3787, el pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en el sector minero, con sus componentes débito y crédito fiscal; 2º) Queda firme y subsistente la Resolución Determinativa mencionada en el cargo y deuda tributaria por los periodos fiscales de octubre, noviembre y diciembre de 2007; así como enero, febrero y marzo de 2008, meses en los que estaba vigente la modalidad de la autofacturación a fines de concretar el IVA en el sector minero.

Contra dicha Sentencia, la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales y la Comercializadora de Minerales Zitro Ltda, a través de sus representantes legales interpusieron recursos de apelación resueltos mediante Auto de Vista AV-SSA-64/2014 de 7 de agosto, pronunciado por la Sala Social Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro que declaró: 1) Procedente el recurso de apelación deducido por el Servicio de Impuestos Nacionales Regional Oruro, y en su mérito revocó parcialmente la Sentencia Nº 003/2014, manteniendo firme, válida y exigible la RD Nº 17-00410-11 de 28 de noviembre; 2) Improcedente el recurso de apelación planteado por el representante legal de la Comercializadora de Minerales Zitro Ltda..

MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

El Auto de Vista anterior, motivó la interposición de recurso de casación (fs. 344 a 349 vta.), por parte de la Comercializadora de Minerales Zitro Ltda., en el que expresa lo siguiente:

1º El Auto de Vista violó la Constitución Política del Estado e interpretó y aplicó erróneamente la Ley No 3787, los principios de interpretación normativa permiten establecer el sentido y alcance de las normas jurídicas, el art. 228 de la anterior Constitución Política del Estado y 410 de la vigente establecen el principio de jerarquía normativa, por el que la Constitución Política del Estado goza de primacía en su aplicación, este principio alcanza a la norma especial que se aplica con preferencia a la ley general, principio correctamente aplicado por el Juez a quo, al determinar la existencia de normativa especial referida al régimen tributario minero que debía ser aplicado antes de la vigencia de la Ley No 3787, sin embargo erró al aplicar esa normativa a la determinación (pos factum) cuando claramente la Resolución Determinativa no se basó en ella y validó el cargo del periodo comprendido entre octubre y diciembre de 2007, enero y marzo de 2008. El Tribunal ad quem desconoció la aplicación de la normativa especial, asumiendo como correcto que la Administración Tributaria aplique la determinación del cargo la ley del Régimen General del IVA de la Ley No 843, debido a que los Decretos Supremos Nos. 23670, 25705 y la Ley No 3787 se remiten a la misma, realizando un análisis superficial de esa normativa, violando el principio de jerarquía normativa establecido en la Constitución Política del Estado. Además de los otros criterios de interpretación normativa como que la norma posterior deroga a la anterior y que la norma no se aplica de manera retroactiva sino que rige para lo venidero.

Si bien, la Ley No 3787 en su art. 101, dispone que las personas naturales y jurídicas que realicen las actividades mineras señaladas en el art. 25 del Código de Minería, estén sujetas en todos sus alcances al Régimen Tributario de la Ley No 843 y sus reglamentos. El art. 2 (Autofacturación) se refiere específicamente al pago del IVA minero, señala que el procedimiento de autofacturación establecido en el art. 28 del DS No 23670 de 9 de noviembre de 1993 y en el DS No 25705 de 14 de marzo de 2000, estaba derogado a partir del 1 de abril de 2008, encomendándose a los Ministros de Minería y Metalurgia y de Hacienda establecer un procedimiento simple y expedito para la aplicación y el pago del IVA en el sector minero. El art. 101 de la Ley No 3787 de manera genérica se refiere a la sujeción de la actividad minera a la Ley No 843, el art. 2 de la misma norma se refiere específicamente al IVA minero, resaltando dos aspectos: 1) El procedimiento de autofacturación establecido en los DDSS 23670 y 25705, quedó derogado a partir del 1 de abril de 2008, reconociendo la existencia de ese procedimiento, por lo tanto confirma la existencia de dicha normativa, reconoce la existencia de un IVA en el sector minero diferente al IVA del Régimen General y en aplicación del principio de especificidad debió aplicarse a la determinación efectuada por el SIN Oruro, debiendo la Resolución Determinativa fundarse en la misma; 2) También determina que los Ministros de Minería y Metalurgia y Hacienda deban establecer un procedimiento simple y expedito para la aplicación y pago del IVA en el sector minero reconociendo el hecho de que no existía un procedimiento que se aplique para el pago de este impuesto en este sector.

En consecuencia, el Juez a quo interpretó y aplicó correctamente la norma considerando la temporalidad de su aplicación para los periodos abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2008, aunque omitió en su fallo la consecuencia de la no aplicación por parte del SIN Oruro de esa normativa en la Resolución Determinativa impugnada, que es la ilegalidad de la misma. Al contrario, el Auto de Vista violó esos principios constitucionales y aplicó indebidamente la Ley No 3787, obviando la aplicación de lo dispuesto por el art. 2 con referencia a la vigencia de la ley y su relación a la aplicación de los periodos fiscalizados así como al hecho de que está demostrado que esta ley establece y reconoce la vigencia de un régimen minero del IVA.

2º El Auto de Vista contiene aplicación indebida de la Ley No 843, al afirmar que el cargo girado respeto dicha ley. El Tribunal ad quem en el texto del Auto de Vista impugnado menciona como fundamento de su decisión (pág. 8) que “La ley 843 es la norma impositiva que establece el Impuesto al Valor Agregado y señala que es aplicable en todo el territorio nacional (art. 1); es así que el IVA es un impuesto plurifásico no acumulativo, que se determina en base a la técnica “impuesto contra impuesto”, por cuanto el crédito fiscal contenido en la factura, notas fiscales o documentos equivalentes de las compras o adquisiciones, relacionadas con la actividad gravada, permiten su deducción a momento de la determinación de los impuestos conforme ley. Es así que el art. 13 de la Ley Nº 843 concordante con el art. 12 del DS No 21530 (reglamento del IVA) faculta a la Administración Tributaria normar y reglamentar la forma de emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, además de los registros que deberán llevar los sujetos pasivos o terceros responsables del impuesto”.

“Entonces la Administración Tributaria, a tiempo de realizar todo el proceso de verificación sobre el pago de impuestos correspondientes a Comercializadora Zitro Ltda…. vigentes en los periodos fiscalizados, a diferencia de lo señalado por el Juez en sentido de que basa su resolución en la aplicación del sistema de autofacturación para declarar probada en parte la demanda; asimismo resulta evidente lo afirmado por el SIN Oruro, en sentido de que no existe una ley o norma que excluya o que otorgue exenciones a las comercializadoras de minerales al pago del IVA el tratamiento del impuesto al que se debe ajustar el sujeto pasivo es el establecido en la Ley No 843 y sus reglamentos como se ha descrito precedentemente”.

Respecto a ese argumento aclaró que su defensa nunca señaló que exista una norma que exonere a la comercializadora del pago del IVA sino que el proceso de determinación debió someterse a la normativa especial vigente y, en el supuesto caso de corresponder la aplicación del Régimen General del IVA de la Ley No 843, debe respetarse la norma en todo su alcance, lo que no sucedió ya que la Administración Tributaria aplicó parcialmente la normativa para determinar el débito fiscal, no consideró el segundo componente esencial del IVA que es el crédito fiscal (el SIN aplicó la alícuota del impuesto sobre el valor de la venta y no sobre la diferencia entre el precio de la compra y el precio de la venta, que constituye el valor agregado de la venta al sujeto de pago del IVA) ni aplicó los arts. 8 y 9 de la misma ley, siendo el cargo ilegal, por lo que el Auto de Vista al haber ratificado la Resolución Determinativa aplicó indebidamente la Ley No 843.

3º El Auto de Vista recurrido violó el art. 108.7) de la Constitución Política del Estado (CPE), el Tribunal de apelación ratificó la Resolución Determinativa impugnada, considerando ilegalmente que no existe un régimen minero especial y que el cargo contenido en ella fue girado en correcta aplicación de la Ley No 843, citó al efecto el art. 108.7) de la CPE, sin considerar que el mismo precepto se refiere también a que el contribuyente debe pagar impuestos enmarcados a la ley tributaria. El Tribunal ad quem consideró que en el caso debía aplicarse el régimen general del IVA establecido en la Ley No 843, sin considerar los arts. 8 y 9 de la misma norma y el art. 9 del DS No 21530, ya que la liquidación efectuada por la Administración Tributaria sólo consideró el debido fiscal, por lo que el cargo es simplemente la aplicación del 13% sobre las ventas declaradas y presentadas por la empresa sin considerar las compras, cargándose al impuesto de un contribuyente (cooperativista) al otro (comercializadora), lo que es arbitrario como lo es el hecho de que ante la normativa compleja del IVA minero, el SIN Oruro no sepa cómo aplicarlo, reconociendo en sus memoriales la autofacturación, la no aplicación de lo dispuesto en la Ley No 3787 y la aplicación parcial de la Ley No 843.

Finalmente, el Tribunal de apelación tenía la obligación de determinar si el cargo era legal o no, si correspondía la aplicación de la Ley No 843 y si esa aplicación fue correcta y debida, sin ampararse en el argumento de que la empresa no presentó documentos cuando tenía en su poder los balances de la empresa y los libros de compras y ventas en los que se encuentran establecidos las compras de minerales que no fueron considerados para la determinación. La Administración Tributaria está obligada a fundamentar y aplicar correctamente la normativa legal vigente a sus procesos de determinación de conformidad al art. 14.V de la CPE, estando claro que la Resolución Determinativa impugnada fue emitida considerando parcialmente la Ley No 843, sin considerar la Ley No 3787.

Concluyó el recurso solicitando al Tribunal Supremo de Justicia case el Auto de Vista AV-SSA-64/2014 de 7 de agosto, de fs. 331 a 342 vta. de obrados y, fallando en lo principal, deje sin efecto y valor legal la RD Nº 17-00410-11 de 28 de noviembre, emitida por la Gerencia de Grandes Contribuyentes GRACO, en aplicación de lo dispuesto por el inc. iv) del art. 220 del CPC.