SE/0001/2018

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 01

Sucre, 25 de enero de 2018

Expediente : 109/2015-CA

Proceso : Contencioso Administrativo

Demandante : Victor Alvarado Laura

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Resolución Impugnada : AGIT-RJ 0075/2015 de 12 de enero de 2015

Magistrado Relator : Dr. Esteban Miranda Terán

Pronunciada en el proceso Contencioso Administrativo seguido por VICTOR ALVARADO LAURA, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0075/2015 de 12 de enero de 2015, expedida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda de fs. 29 a 40, la respuesta de fs. 148 a 153, réplica, dúplica, la Interpretación Prejudicial de fs. 194 a fs. 232; los antecedentes procesales, tanto de la instancia administrativa como jurisdiccional; y

CONSIDERANDO I:

I.1.- CONTENIDO DE LA DEMANDA

El impetrante de la demanda Contenciosa Administrativa acusa que la Resolución AGIT-RJ 0075/2015 de 12 de enero es ilegal y vulnera el principio de legalidad, por cuanto no justifica en qué base legal se funda, para sostener que el rechazo al valor de transacción se pueda realizar dos veces en una misma declaración, siendo que conforme al Reglamento de la Ley General de Aduana, dicha norma no abre la posibilidad de ajustar dos veces el valor, sino que más bien confirma la existencia de un solo ajuste, el cual tiene que ver con un valor único y definitivo, que en éste caso fue aplicado durante el despacho aduanero y en base al último método de valoración.

Que se incurre en aseveraciones falsas al señalar que el nuevo valor determinado en la fiscalización obedece a nuevos y diferentes elementos a los encontrados durante el despacho y por consiguiente resultarían siendo legales, por cuanto conforme al cuadro consignado en el recurso de alzada, las actas de reconocimiento y el informe de Variación del Valor elaboradas para cada DUI al momento del despacho, contienen exactamente las mismas observaciones que aquellas realizadas en la fiscalización posterior.

Sin embargo y aún considerando que sean distintos, en ambos casos se arriba al mismo resultado, esto es: sustituir el valor con base en el BIPRE y SIVA.

Que la Administración ha realizado una “doble tributación”, por lo que la Resolución impugnada viola el principio del “non bis in ídem” reconocido por la Constitución Política del Estado, por cuanto, al revocarse la resolución de alzada y sostener que al existir diferentes observaciones es viable un segundo ajuste, con lo que se incurriría en violación del principio de seguridad jurídica, infringiendo así su derecho al debido proceso.

Que si bien la Resolución de Directorio RD-01-008-11 Sobre Procedimiento de Fiscalización, otorga a la Aduana la facultad de fiscalizar, entre otros, el valor declarado; dicha facultad debe inexcusablemente cumplir lo previsto en el Acuerdo relativo a la Aplicación del Art. VII del Acuerdo General de Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, en la Resolución 846 de la Secretaría General de la Comunidad Andina y en la Ley General de Aduanas y su Reglamento, las que disponen que el cálculo del valor en aduanas por parte de la administración es por una sola vez.

Que en la Resolución impugnada no se tomó en cuenta la regla general sobre el ajuste del valor, la cual establece que cuando la administración aplica el sexto método de valoración otorgando un valor por sustitución al momento del despacho, ese ajuste es definitivo porque estamos frente a una determinación realizada por la propia administración aduanera sobre una base presunta; es decir, sobre precios referenciales. En ese sentido, en tanto el importador no pagó tributos en base a una autodeterminación, dicho ajuste tiene carácter definitivo.

Que, en el caso de autos, la administración aduanera otorgó un nuevo valor en el momento del despacho aduanero y, sobre la base de éste nuevo valor, admitido y aceptado por el operador, se pagaron los tributos omitidos en ese mismo instante.

Sin embargo, durante la fiscalización posterior, la aduana nuevamente rechazó el valor declarado señalando que no es posible la aplicación de los cinco primeros métodos de valoración, y terminó aplicando por segunda vez el método del último recurso.

En tal sentido, se advierte que la administración aduanera se equivocó en su análisis, ya que no es posible volver a rechazar por dos veces el mismo valor, considerando que en el primer ajuste no se tomó en cuenta el valor de transacción declarado, sino que se hizo en base a valores de precios referenciales obtenidos de las bases de datos BIPRE y SIVA, y que en el segundo ajuste se volvió a utilizar el mismo método.

Agrega que la multa impuesta también resulta ilegal debido a que ésta no aplica en casos de variación del valor, sino únicamente en casos de fraude, aspecto que no fue materia de fiscalización, mucho menos de resolución determinativa.

Por último, señala que su conducta no se adecúa al ilícito de “omisión de pago”, por cuanto el ajuste de valor en despacho aduanero se realizó en base al sexto método de valoración o método de último recurso y el tributo determinado por la administración tuvo la conformidad del importador para luego éste proceder al pago del mismo.

Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, se pronuncie resolución declarando probada la demanda, se revoque la Resolución AGIT-RJ 0075/2015 de 12 de enero de 2015, como el Auto motivado complementario AGIT-RJ 011/2015 de 2 de febrero, pronunciada por la AGIT y se confirme la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0759/2014 de 20 de octubre.

I.2.- DE LA RESPUESTA A LA DEMANDA

Que, cumplida la diligencia de citación, Daney David Valdivia Coria en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó y respondió la demanda dentro el término de ley, mediante memorial de fs. 148 a 153, alegando:

1.- Que la Resolución AGIT-RJ 0075/2015 de 12 de enero se encuentra debidamente fundamentada y motivada, habiéndose realizado una correcta interpretación de las normas y un correcto análisis de los antecedentes del proceso.

Que las observaciones realizadas en el ajuste de valor durante el despacho son totalmente diferentes a las que fueron realizadas en el proceso de fiscalización aduanera posterior, toda vez que las mismas surgen de la revisión documental de las 24 DUIs alcanzadas por la orden de fiscalización, conforme se refiere en el Acta de Diligencia de Fiscalización Posterior AN-GROGR-UFIOR 016-2013.

Que, teniendo en cuenta lo anterior, la administración, previa evaluación de los descargos, mantuvo las observaciones identificadas mediante la citada acta, advirtiendo que en las DUIs existe ausencia de documentos que respalden el valor de las mercancías, así como haber establecido otros factores de riesgo a las nuevas observaciones.

Que, en definitiva, las observaciones realizadas durante el proceso de fiscalización aduanera responden a nuevos elementos y no a los mismos sobre los que recayeron las observaciones detectadas en el control durante el despacho, los cuales incluso fueron reconocidos por el propio importador; y, en base a ello, la administración aduanera procedió a la aplicación del procedimiento establecido en la Resolución de Directorio RD-01-008-11.

Petitorio

Concluyó solicitando que se declare improbada la demanda.

I.3. Réplica y Duplica

Teniéndose por respondida la demanda y apersonado el representante de la AGIT Daney David Valdivia Coria, mediante decreto de 27 de agosto de 2015 (fs. 154), se dispuso el traslado de la respuesta a la parte contraria para la Réplica, la que fue absuelta mediante memorial de réplica de fs. 157 a 159, que a su vez fue absuelta por memorial de dúplica cursante de fs. 163 a 168.

I.4. Interpretación Prejudicial

Concluido el trámite del proceso y antes de dictarse Resolución, se ofició al Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina, solicitando la interpretación prejudicial de los dispositivos legales de las normas supra nacionales invocadas en el caso. Esta solicitud fue absuelta en los términos del documento de fs. 194 a 232.

I.5. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Mediante Resolución Determinativa AN-GROGR-ULEOR-RD 004/2014 de 28 de marzo, el Gerente Regional de Oruro de la Aduana Nacional de Bolivia dispuso determinar de oficio las obligaciones aduaneras respecto al Gravamen Arancelario (GA) y el impuesto al Valor Agregado (IVA), emergentes de la Orden de Fiscalización GRO 002/2013 de 25 de marzo, correspondientes al Señor Alvarado, calificando su conducta como “omisión de pago” e imponiéndole una multa equivalente al 100% del tributo omitido a la fecha de vencimiento de las obligaciones tributarias sujetas a fiscalización, con base en los siguientes fundamentos:

• Para la mercancía “neumáticos nuevos” declaradas en las DUIs, corresponde la aplicación del método del último recurso sobre la base de datos disponibles en el país de importación, estableciéndose diferencias de valor.

• En consideración a las observaciones expuestas se hallaron indicios de la presunta comisión de contravención tributaria por omisión de pago en las DUIs, dentro del alcance del Numeral 3 del Art. 160 y art. 165 de la Ley 2492.

• A excepción de la DUI C-508, respecto de las 23 DUIs restantes, las cuales fueron seleccionadas a control aduanero mediante canal rojo y amarillo, se rechazó el valor de transacción declarado dos veces.

• En consecuencia, la fiscalización ex post realizada trajo como resultado, la generación de duda razonable respecto del valor declarado por el contribuyente; por ello, luego de ser presentados y evaluados los descargos, dicho valor se rechazó y se determinó uno nuevo aplicando el último método del valor en aduana, así como un valor de sustitución sobre la base de datos (SIVA y BIPRE); y, asimismo, se aplicó una multa por contravención aduanera del 100% por concepto de GA e IVA, ajustada al momento del despacho por la propia entidad nacional y por el monto del tributo ajustado en la fiscalización.

En grado de alzada, mediante Resolución ARIT-LPZ/RA 0759/2014 de 20 de octubre, la Directora Ejecutiva Regional de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, dispuso revocar parcialmente la Resolución Determinativa AN-GROGR-ULEOR-RD 004/2014 de 28 de marzo, dejando sin efecto la deuda tributaria por tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago, respecto de las siguientes DUIs: 2011/421/C-637, 2011/421/C-670, 2011/421/C-945, 2011/421/C-1290, 2011/421/C-1311, 2011/431/C-245, 2010/431/C-246, 2010/431/C-810, 2010/431/C-811, 2010/431/C-996, 2010/431/C-1079, 2010/431/C-1086, 2010/431/C-1113, 2010/431/C-1143, 2010/431/C-1212, 2010/431/C-1286, 2010/431/C-1369, 2010/431/C-1444, 2010/431/C-1463, 2010/431/C-1534, 2011/431/C-249, 2011/431/C-1128 y 2011/431/C-1165. Manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria emergente de la DUI 2011/431/C-508, con base a los siguientes fundamentos:

• El ajuste de valor practicado por la Administración Aduanera durante el control del despacho fue realizado de acuerdo al método del último recurso, considerando la información de su propia base de datos, cuyo resultado fue aceptado por el importador al haber procedido al pago correspondiente, constituyéndose de esa manera en definitivo.

• De acuerdo al art. 165 de la Ley 2492, el ilícito de contravención por omisión de pago es sancionado con el 100% del monto calculado para la deuda tributaria, cuyos presupuestos no concurren en el presente caso ya que al haber adquirido el carácter de “definitivo” el ajuste de variación de valor aplicado por la administración aduanera en el control durante el despacho, la diferencia de los tributos determinados fueron cancelados en su integridad por el importador; en ese sentido, no se advierte la existencia de tributos omitidos no cancelados.

• Teniendo en cuenta lo anterior, el control posterior practicado por la Aduana Nacional, así como sus incidencias, no se ajustan al marco legal al no haberse acreditado la concurrencia de nuevos documentos probatorios que contradigan lo declarado o demuestren la mala fe o dolo del importador.

• Finalmente, en relación a la DUI C-508, que fue sorteada a canal verde, se advierte que ésta fue autorizada para ser retirada directamente sin reconocimiento físico o documental a través del despachante de aduana; sin embargo del recurso de alzada se verifica que el recurrente no hace mayores referencias; es decir, no refiere agravios al respecto. En consecuencia, al no existir la suficiente carga argumentativa, dicha instancia se ve impedida de emitir mayor criterio al respecto.

En grado Jerárquico, el Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, resolvió revocar parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0759/2014 de 20 de octubre, manteniendo firme y subsistente la sanción por omisión de pago respecto de las siguientes DUIs: C-637, C-670, C-945, C-1290, C-1311, C-245, C-246, C-810, C-811, C-996, C-1079, C-1086, C-1113, C-1143, C-1212, C-1286, C-1369, C-1444, C-1463, C-1534, C-249, C-1128 y C-1165, así como en relación a la DUI C-508, conforme a lo dispuesto en la Resolución Determinativa AN-GROGR-ULEOR-RD 004/2014.

CONSIDERANDO II:

II.1. FUNDAMENTOS JURIDICOS DEL FALLO

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de este tipo de controversias, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 775 del Código de Procedimiento Civil (CPC), y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439 (Código Procesal Civil), que señala: “De conformidad a lo previsto por la Disposición Transitoria Décima de la Ley N° 025 de 24 de junio de 2010, Ley del Órgano Judicial, quedan vigentes los Artículos 775 al 781 del Código de Procedimiento Civil, sobre Procesos: Contencioso y Resultante de los Contratos, Negociaciones y Concesiones del Poder Ejecutivo y Contencioso Administrativo a que dieren lugar las resoluciones del Poder Ejecutivo, hasta que sean regulados por Ley como jurisdicción especializada”; y, tomando en cuenta la naturaleza del proceso Contencioso Administrativo que reviste un juicio de puro derecho, en el que sólo se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

II.1.2.- DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA

De la revisión de los antecedentes contenidos en el expediente y los argumentos de ambas partes, se advierte que la problemática sometida a consideración de éste Tribunal se encuentra referida a establecer si la decisión de la Administración plasmada en la RD AN-GROGR-ULEOR-RD 004/2014 de 28 de marzo, se ajusta a derecho y si, en ese marco, la Resolución Jerárquica impugnada, al confirmar los extremos de tal resolución incurrió en las violaciones a los derechos y principios acusados por el demandante.

II.1.3.- ANÁLISIS Y FUNDAMENTACIÓN

La entidad demandada, revocó el fallo del Tribunal de Alzada y confirmó la Resolución Determinativa expedida por la Administración Aduanera, bajo el fundamento que la Administración Aduanera aplicó de manera correcta el descarte sucesivo de los métodos de valoración sobre la base de datos objetivos cuantificables, concluyendo con ello que la Resolución Determinativa fundamentó correctamente el rechazo para la aplicación del primer método del valor de transacción, permitiendo al recurrente conocer las observaciones respectivas, definición que el ahora demandante acusa de erróneo en razón a que con ello se impuso una doble valoración de la base imponible y ajuste del tributo.

En el marco anterior y atendiendo el problema específico planteado, corresponde partir del análisis de la norma legal aplicable, fundamentalmente de los siguientes:

CODIGO TRIBUTARIO

ARTICULO 160° (Clasificación).

“Son contravenciones tributarias:

1. Omisión de inscripción en los registros tributarios;

2. No emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente;

3. Omisión de pago;

4. Contrabando cuando se refiera al último párrafo del Artículo 181º;

5. Incumplimiento de otros deberes formales;

6. Las establecidas en leyes especiales”.

ARTICULO 165° (Omisión de Pago).

“El que por acción u omisión no pague o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria”.

RESOLUCION 846 DE LA CAN.

REGLAMENTO COMUNITARIO DE LA DECISIÓN 571

Artículo 49.-

Factores de riesgo.

“Como consecuencia de los controles y comprobaciones efectuadas por la autoridad aduanera, pueden surgir discrepancias respecto a los siguientes aspectos, entre otros:

a) Precios ostensiblemente bajos.

b) Pagos indirectos.