SE/0002/2025

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA 2/2025-CAAC

Sucre, 25 de febrero de 2025

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 273/2019

Demandante : Empresa Constructora Alto Ltda.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada : Resolución de Recurso Jerárquico

AGIT- 1354/2019

Relatora : Mgda. Norma Velasco Mosquera

VISTOS:

La demanda contenciosa administrativa de fs. 35 a 50, interpuesta por la Empresa Constructora Alto Ltda., a través de su representante legal, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0971/2019 de 9 de septiembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación a la demanda de fs. 70 a 79 vta; la contestación del tercer interesado de fs. 161 a 164 vta.; la Sentencia 86 de 26 de mayo de 2022 de fs. 187 a 194, la SCP 1144/2023-S3 de 29 de diciembre, de fjs. 217 a 231 vta., que dejo sin efecto la Sentencia 86, y los antecedentes del proceso, por lo que se emite el presente fallo.

CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Fundamentos de la demanda.

Aplicación retroactiva de la Ley Tributaria

El demandante refiere que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) hizo referencia a la oportunidad con la que se emiten los actos administrativos para establecer si fueron oportunos; sin embargo, no consideró que los períodos mensuales de 2009 quedaron sujetos al plazo de prescripción de 4 años (art. 59 del Código Tributario Boliviano (CTB), antes de las modificaciones introducidas con las Leyes 291, 317 y 812 que datan del 2012 y 2016; es decir, el término de prescripción feneció el 31 de diciembre de 2013, con este antecedente se debió tener en cuenta que la notificación con la Orden de Verificación data del 8 de abril de 2014, cuando la facultad de fiscalización había prescrito; más aún, cuando la notificación con la Resolución Determinativa (RD) 17-0273-2014 data del 30 de junio de 2014.

Argumentó que el análisis efectuado, parte del supuesto y de un error conceptual básico, porque tomó la ampliación de plazos sobre el período de prescripción como un hecho y como si se tratara de una verdad incuestionable con referencia al caso planteado; no obstante, que se refiere al período 2009 y su correspondiente aplicación retroactiva, lo que a lo largo de la impugnación administrativa, constituye un despropósito jurídico porque la retroactividad es opuesta a los arts. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE) y 150 del CTB.

Prescripción de la facultad de determinación del sujeto activo

Señaló que la Autoridad de General de Impugnación Tributaria (AIT) en ambas instancias omitió referirse a la prescripción de la acción de determinación que tiene trascendencia, porque a pesar de la nulidad que se encuentra probada y declarada, se evitaría que se tramite una nueva fiscalización.

En relación al período 2009, refirió que los actos de Determinación Tributaria a cargo del sujeto activo, se han ejercido luego de prescrita la obligación que operó el 31 de diciembre de 2013 según el texto de los arts. 59 y 60 del CTB que se encontraba vigente el año de ocurridos los hechos imponibles.

En relación al período 2010, refirió que a diferencia del período 2009, los actos de Determinación Tributaria se practicaron en tiempo y en virtud a ellos la Empresa Alto Ltda, reconoció que la obligación Tributaria no se extinguió asumiendo por lo tanto su pago.

Sobre la imposibilidad de que la Resolución Determinativa hubiera interrumpido el plazo de prescripción

Manifestó que, como la Resolución Determinativa se emitió cuando había operado la prescripción, no causó estado o peor aún interrumpió el plazo de prescripción, acusando que el fallo pretende una extinción del plazo por efecto de la Ley 291, que no estaba vigente el 2009, vulnerando los principios de legalidad y de irretroactividad de la Ley previstos en los arts. 150 del CTB y 123 de la CPE, máxime cuando la ampliación de plazos dispuesta por las Leyes 291, 317 y 812 respecto de los arts. 59 y 60 del CTB, no podía tener ninguna efectividad sobre hechos imponibles anteriores, debido a que el acto de determinación tiene un efecto declarativo según el art. 99.III del CTB, lo cual significa que la norma que gobierna la determinación tributaria debe ser la vigente cuando se producen los hechos imponibles y no cuando se practica la fiscalización, agregando que esta característica precisamente deriva de la naturaleza jurídica de la determinación tributaria que es declarativa y no constitutiva, lo que significa necesariamente que la determinación debe practicarse conforme la normativa vigente del período en el que hubiese sucedido el hecho imponible.

La oposición de la ejecución la paralizo

Refirió que el procedimiento de oposición tuvo efecto porque lo paralizó, tal cual se solicitó al momento de presentar la oposición, para evitar que los períodos no prescritos 2010, incluidos en la determinación provocaran la continuación del procedimiento de ejecución se allanaron al pago de dichas obligaciones e hicieron constar claramente que dicho pago no comprometía ni perjudicaba la prescripción invocada, dado el caso de que la RD 17-0273-2014, que le servía de antecedente, contemplaba además el período de febrero 2010, el cual fue regularizado por su parte; por lo tanto, el pago efectuado sobre las obligaciones no prescritas de ninguna manera puede provocar la interrupción de la prescripción sobre las obligaciones prescritas.

Verdad material sobre verdad formal

Refirió que el “regulador” no puede prescindir de los medios a su alcance para determinar el principio de verdad material y evitar que el proceso se convierta en una sucesión de ritos caprichosos, pues de ser así, la resolución no constituiría la aplicación de la Ley a los hechos de la causa, sino la frustración ritual de la aplicación del derecho, agregando que la AIT debió extremar los recaudos para examinar lo efectiva y realmente acontecido y emitir la resolución más justa, renunciando a soluciones formalistas que podrían constituir la renuncia consciente y voluntaria a la verdad material.

En mérito a los argumentos señalados, solicitó se declare probada la demanda y consecuentemente, se revoque totalmente la Resolución Jerárquica impugnada, declarando la prescripción de la obligación tributaria Impuesto al Valor Agregado (IVA) por los períodos de abril a noviembre de la gestión 2009, determinados en la RD 17-0273-2014.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

Habiéndose realizado la citación con la demanda a la AGIT, contestó la misma por memorial de fs. 70 a 79, señalando lo siguiente:

La resolución jerárquica impugnada cumple con la debida fundamentación y motivación al basar su decisión en el principio de legalidad; es decir, en el cumplimiento de la norma legal vigente “en ese momento”; por lo tanto, la AGIT realizó el cómputo de la prescripción invocada sujetándose a las normas en vigencia al momento en que el contribuyente consideró prescrita la obligación de cobro, en razón a lo establecido por las modificaciones realizadas por las Leyes 291, 317 y 812.

Estas Leyes advierten que la intención del legislador es el incremento del plazo para la prescripción; en ese sentido y en relación al segundo párrafo del art. 59 derogado por la Ley 317, es taxativo no sólo en incrementar el término de la prescripción; sino que, imperativamente dispuso, la progresividad del cómputo de la prescripción, tomando en cuenta la solicitud de la prescripción y que ésta no se produce de forma paralela al hecho generador o al momento de la contravención, para determinar el tiempo de prescripción y luego aplicarse el cómputo respectivo del periodo correspondiente.

Las Leyes referidas en el presente caso, se aplicaron a una situación no concluida, es decir, no consagrada, lo que significa que en caso de cumplirse el término de la prescripción y haberse emitido una decisión declarando la prescripción, estaría bajo la legislación anterior, porque se considera un derecho adquirido que las nuevas Leyes no pueden afectar ni modificar, por cuanto el monto del tributo prescrito habría pasado a formar parte del patrimonio del sujeto pasivo.

Señaló que conforme al art. 62 de la Ley 812, el curso de la prescripción se suspende con la interposición de recursos administrativos o procesos judiciales por parte del contribuyente, iniciándose esta suspensión con la presentación de la petición o recurso y se extiende hasta la recepción formal del expediente por la Administración Tributaria para la ejecución del respectivo fallo.

Manifestó que el cómputo de prescripción de las acciones de la Administración Tributaria, a partir del período 2008, no se completó debido a la entrada en vigor de las Leyes 291 y 317, antes que dicho cómputo finalice, afectando el término de la prescripción, pues se encontraban inconclusos; aspecto que deja en evidencia que ambas Leyes tiene carácter retrospectivo, pues desde su vigencia alcanzaron a situaciones cuyos efectos jurídicos no se habían consolidado al momento de la entrada en vigencia de las mismas, en consecuencia, corresponde la aplicación literal de las disposiciones contenidas en las Leyes 291 y 317, que modificaron el CTB, a partir de su vigencia, al igual que la Ley 812, que está dirigida a afectar los términos de prescripción inconclusos.

Observó que las pretensiones en la demanda no son más que copia del acto administrativo que ya fue analizado, compulsado y resuelto en sede administrativa, convirtiéndose en un óbice de carácter sustancial para materia contenciosa administrativa el que la demanda solo contenga una copia del acto administrativo, sin que exista la cosa demandada y la expresión de agravios, lo que hace una carencia de argumentos.

Solicitó emitir Sentencia declarando improbada la demanda.

APERSONAMIENTO Y FUNDAMENTACIÓN DEL TERCERO INTERESADO

La Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en condición de tercero interesado, respondió a la demanda mediante memorial de fs. 161 a 164, exponiendo los siguientes fundamentos:

Con relación a los argumentos de la Empresa Constructora Alto Ltda., que sostiene que entre el principio de irretroactividad de la Ley, para el cómputo de la prescripción debe aplicar la normativa vigente a momento de materializado o perfeccionado el hecho generador; señala que se debe diferenciar los conceptos de retrospectividad y retroactividad, tomando como base la SCP N° 0401/2017-S2 de 2 de mayo; en la misma línea citó, las Sentencias Constitucionales (SSCC) 11/2002, de 5 de febrero y 1421/2004-R de 6 de septiembre.

Señala complementando con la doctrina realizada por el autor ROUBIER quien señaló: "Cuando la nueva ley remonta, en sus efectos, más allá del día de su promulgación, incide sobre el campo de acción natural de la antigua ley. Es lo que se llama, retroactividad, porque la ley retorna sobre el pasado (retro agere). Pero hay hechos jurídicos que no se configuran en un solo momento, sino que por el contrario se desarrollan a lo largo de un cierto periodo de tiempo. Supongamos que uno de esos hechos se encuentre en curso de realización el día en que surge la nueva ley: esta no podrá aplicarse sin retroactividad a los efectos jurídicos ya producidos, modificarlos o suprimirlos; pero, en cuanto a aquellos efectos que aún no han tenido lugar al día de la promulgación de la nueva ley, la cuestión de saber si los mismos se rigen por aquélla o de si la ley antigua sobrevive a su derogación no es un problema de retroactividad" (…).

Con los lineamientos expresados señala que se debe considerar que el texto original del CTB el cual señalaba que las acciones de la Administración Tributaria para ejercer su facultad de ejecución tributaria prescribía a los cuatro años computables desde la notificación con los Títulos de Ejecución Tributaria, por Ley 291, señala que el cómputo de prescripción de las acciones de la Administración Tributaria a partir del periodo 2008, no se completó debido a la puesta en vigencia de la Ley 291, antes que dicho cómputo finalice, afectando de este modo el término de la prescripción; este aspecto evidenciaría que la citada Ley tiene carácter retrospectivo, correspondiendo la aplicación de la Ley 291, que modificó el CTB, lo que no constituye vulneración a los principios de legalidad e irretroactividad prevista en los arts. 150 del CTB y 123 de la CPE, o a los principios de certeza y seguridad jurídica.

Refiere, que la prescripción en materia tributaria, es un instituto jurídico que por el transcurso del tiempo consolida determinadas situaciones de hecho; es así que por disposición de las Leyes 291 y 317, el plazo de prescripción fue extendida bajo una modalidad progresiva y retrospectiva, por lo que las situaciones de hecho no llegaron a perfeccionarse, correspondiendo su aplicación conforme las atribuciones y principios previstos en los arts. 132, 200 y 211 del CTB.

Asimismo, el tercer interesado con relación a la Resolución Determinativa, manifiesta que el 19 de junio de 2015, la Administración Tributaria notificó al sujeto pasivo con el PIET 24-1543-2014, correspondiente a la RD 17-0273-2014; el 3 de febrero de 2016, la Empresa Constructora Alto Ltda. opuso prescripción, por lo que a objeto de dar respuesta a dicha solicitud, el 31 de agosto de 2018, la Administración Tributaria notificó al Contribuyente con la Resolución Administrativa (RA) 231829000280, en respuesta al petitorio del sujeto pasivo, respecto a la prescripción de la facultad de ejecución así también sobre la facultad de determinación tributaria; identificando como petitorio del sujeto pasivo la prescripción de la facultad de ejecución tributaria respecto de los períodos fiscales abril a noviembre de 2009 y la petición de cese de las medidas de ejecución coactiva sin que sea evidente la alegación de la prescripción de las facultades de determinación ni denunciado vicios de nulidad en el procedimiento de determinación, habiendo comunicado el 8 de marzo de 2016 el pago de Bs10.000 (diez mil 00/100 bolivianos).- mediante Boleta de Pago 1000 para cancelar el adeudo que consideró no prescrito, reconociendo la validez del acto de determinación sin que implique el reconocimiento del saldo del adeudo tributario.

Señalando al finalizar que las "etapas de fiscalización," determinación y ejecución se constituyen en partes de un mismo proceso destinado a la comprobación de la correcta liquidación y pago de tributos y en el presente caso la recuperación de adeudos tributarios, cada una de las etapas se refiere al ejercicio secuencial y excluyente de diferentes facultades de la Administración Tributaria, por lo que encontrándose el presente caso, en etapa de ejecución, el análisis de la prescripción debe circunscribirse a las facultades de ejecución tributaria.

Con esos argumentos, solicitó se declare improbada la demanda planteada por el demandante.

ANTECEDENTES PROCESALES.

1. El 30 de junio de 2014, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a Roberto Torres Ponce de León, en su calidad de representante legal de la Empresa Constructora Alto Ltda., con la RD 17-0273-2014, de 25 de junio, emergente de la Orden de Verificación 14290200006 de 25 de marzo, con alcance al IVA de los periodos fiscales abril a diciembre de la gestión 2009 y enero a marzo de 2010.

2. El 19 de junio de 2015, la Administración Tributaria  notificó mediante cédula a Roberto Torres Ponce de León en representación de la Empresa Constructora Alto Ltda., con el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET)  24-1543-2014 de 4 de agosto, comunicando que estando firme y ejecutoriada la RD 17-0273-2014, conforme lo establecido en el art. 108 del CTB, concordante con el art. 4 del Decreto Supremo (DS) 27874, conmina al citado contribuyente a pagar el monto líquido y exigible de Bs5.698.381 (cinco millones seiscientos noventa y ocho mil trescientos ochenta y un 00/100 bolivianos); asimismo, anunció que a partir del tercer día siguiente a la notificación con el citado Proveído, se procederá a ejecutar las medidas coactivas previstas en el art. 110 del citado Código, hasta obtener el pago total de la deuda tributaria.

3. El 3 de febrero de 2016, el representante de la Empresa Constructora Alto Ltda., mediante Nota ECA-019/2016, opuso prescripción contra la ejecución tributaria establecida en el PIET 24-1543-2014 de 4 de agosto; el 17 de abril de 2018, Roberto Torres Ponce de León en representación de la Empresa Constructora Alto Ltda., mediante nota ECA-074/2018, reclamó atención a la Nota de 3 de febrero de 2016, con la cual opuso la prescripción contra el PIET, aclarando que dicho acto fue dictado después de haber prescrito la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria; el 31 de agosto de 2018, la Administración Tributaria  notificó en forma personal a Roberto Torres Ponce de León representante de la Empresa Constructora Alto Ltda., con la RA 231829000280 de 27 de agosto de 2018, que resolvió rechazar la oposición de prescripción de la ejecución tributaria solicitada, respecto a los adeudos tributarios firmes, líquidos y exigibles provenientes de la RD 17-0273-2014, acto sobre el cual se inició la fase de ejecución tributaria en mérito al PIET 24-1543-2014 y las modificaciones introducidas por las Leyes 291 y 317, señalando que debe proseguirse con la ejecución hasta el pago total de la deuda.

4. El 20 y 28 de septiembre de 2018, Roberto Torres Ponce de León en representación de la Empresa Constructora Alto Ltda, interpuso Recurso de Alzada impugnando la RA 231829000280, emitiéndose la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 2012/2018, de 21 de diciembre, que confirmó la mencionada Resolución Administrativa. El 15 y 29 de enero de 2019, el sujeto pasivo impugnó la decisión de la instancia de Alzada, a través del recurso jerárquico, por el que se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0294/2019 de 25 de marzo, que anuló la Resolución del Recurso de Alzada a objeto de que la instancia de alzada se pronuncie sobre todos los aspectos planteados por el sujeto pasivo.

A tal efecto se emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0629/2019 de 24 de mayo, que confirmó la mencionada Resolución Administrativa; en merito a ello, la Empresa Constructora Alto Ltda., impugnó la decisión a través del recurso jerárquico emitiéndose la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0971/2019 de 9 de septiembre de 2019, la cual confirmó la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0629/2019.

5. La Sentencia 86/2022 del 26 de mayo, emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, declaró probada la demanda contenciosa administrativa de fs. 35 a 50, interpuesta por la Empresa Constructora Alto Ltda., dejando sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0971/2019, declarando prescrita la facultad de ejecución tributaria del SIN, respecto de la deuda tributaria contenida en la RA 170273-2014.

6. La Sala Tercera del Tribunal Constitucional Plurinacional mediante la SCP 1144/2023-S3 de 29 de diciembre, resolvió: “… REVOCAR en parte la Resolución 128/2023 de 22 de junio, pronunciada por la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; y en consecuencia dispuso: 1° CONCEDER en parte la tutela solicitada, con relación al derecho al debido proceso en su elemento de congruencia, conforme los fundamentos jurídicos expuestos en la presente Sentencia Constitucional Plurinacional; 2° Disponer dejar sin efecto la Sentencia 86 de 26 de mayo de 2022, debiendo los Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia sin espera de turno, ni previo sorteo, pronunciar un nuevo fallo que responda a todos y cada uno de los argumentos de contestación formulados por la parte accionante dentro de la demanda contencioso administrativa de la cual emerge esta acción de defensa; y, 3° DENEGAR la tutela solicitada respecto a los derechos a la defensa, a la impugnación, a la igualdad y al debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación, así como a los principios de legalidad y seguridad jurídica, de acuerdo a los expresado en este fallo constitucional. …”.

En cuyo merito se emite la presente resolución.

PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

El demandante controvierte la legalidad de la Resolución Jerárquica que confirmó la Resolución de Alzada, ratificando la RA 231829000280; consecuentemente, desestimó la prescripción invocada.