SE/0007/2021

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 7

Sucre, 10 de febrero de 2021

Expediente : 017/2019 - CA

Demandante : Gerencia de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos

Nacionales

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución impugnada : AGIT-RJ 2251/2018 de 29 de octubre

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda de la Gerencia de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 112 a 118, interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada por Rosmery Villacorta Guzmán, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2251/2018 de 29 de octubre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 192 a 208, la réplica de fs. 2018 a 221, la dúplica de fs. 225 a 230, la intervención de tercero interesado de fs. 162 a 166, el decreto de Autos de fs. 231; los antecedentes del proceso en sede administrativa; y todo lo que fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Contenido de la demanda

Luego de efectuar una amplia relación de antecedentes en sede administrativa, la entidad demandante alegó los siguiente:

1. La Resolución Jerárquica impugnada manifiesta erróneamente, con relación a la observación realizada en la “Depreciación de activos fijos”, que no se estableció como se obtuvieron los importes observados; sin embargo, dentro de la depreciación de los activos fijos registrados en el rubro “Edificios”, totalizada en la cuenta Depreciación Costo, se evidenció que el contribuyente declaró como gasto deducible en la gestión fiscalizada, importes de gastos que corresponden a depreciaciones de activos revalorizados al 31 de marzo de 1991, conforme consta en el documento de “Revalorización Técnica de Activos Fijos al 31/03/1991, realizado por la empresa Tecno-Const. SRL”, a los que no se aplicó los porcentajes y años de vida útil establecidos y detallados en el Anexo del art. 22 del Decreto Supremo (DS) N° 24051, como se verifica en el “Cuadro de Activo Fijo por revalúo de Activo Fijo al 01/04/91”, donde se observa que los inmuebles registran no solamente el costo del valor del Bien contabilizado al 31/03/91; sino, la depreciación acumulada, valor residual e incremento por revalúo al 31/03/91, cuya sumatoria da como resultado, el monto total revalorizado por cada rubro; documento que fue firmado por Luis Aillón V., en su condición de Gerente Administrativo Financiero de Vidrio Lux Ltda.

Citando los arts. 21, 22 y 44 del DS N° 24051, 3 del DS N° 21424 de 30 de octubre de 1986 y 7 y 11 del DS N° 22215 de 5 de junio de 1989, refirió que, de las normas señaladas se infiere que, los bienes del activo fijo se deprecian sobre el valor del costo de adquisición, no siendo deducibles las depreciaciones que corresponden a revalúo técnico, lo que no ocurrió en el caso presente; toda vez que el contribuyente, registró como valor contable de los bienes (sujeto de depreciación), importes originados en revalúo Técnico; en consecuencia, los gastos de depreciación no se admiten como deducibles a efectos de la determinación del IUE de la gestión fiscalizada, pues corresponden a bienes revalorizados sobre los que además no aplicó los porcentajes establecidos en el anexo del art. 22 del Decreto Supremo N° 24051, conforme dispone el numeral 7 del art. 47 de la Ley N° 843 y arts. 21, 22 y 44 del DS N° 24051.

Al respecto, efectuando un cuadro, refirió que el monto adeudado se encuentra dentro de la exposición de la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, estableciendo puntualmente como la Administración Tributaria, llegó a establecer el importe observado, por lo que el supuesto vicio de nulidad determinada por la AGIT, es inexistente.

2. En cuanto a la observación contenida en el punto xxxix de la Resolución impugnada, relativa a que no se habría explicado si los arts. 44 del DS N° 24051, 3 del DS N° 21424 y 7 y 11 del DS N° 22215, son aplicables al caso o no, refirió que no es evidente, porque en la página 8 de la Vista de Cargo N° 291839000008 y página 9 de la Resolución Determinativa N° 171839000114, consta la exposición de la aplicación normativa dentro del análisis realizado, que sirve de sustento para la determinación tributaria realizada por el ente fiscal.

3. Con relación a lo expuesto en la página 41, punto xi, señaló que el contribuyente registró activos fijos en el rubro “Edificios” (cuya descripción detalla) y con el objeto de verificar la función que cumplen esos activos, así como su existencia física, se verificó “in situ”, conforme consta en el acta de verificación e inspección ocular; de acuerdo a ello, la observación radica en la depreciación del activo fijo, respecto de la revalorización efectuada por la empresa Tecno-Const. SRL el 31/03/1991, que carece de normativa legal de autorización para la validación de la depreciación como “gasto/costo”, por lo que no estuvo en discusión la clasificación de activos fijos en edificios o galpones.

4. Sobre los puntos “xli, xlii, xliii, xlv, xlvi, xlvii”, luego de efectuar consideraciones acerca del ciclo contable, refirió que, en el caso, habiéndose valorado toda la documentación presentada por el contribuyente, se evidenció registros contables sin ningún sustento que demuestre la naturaleza de la transacción, no siendo posible que se admitan como deducibles a efectos de la determinación de IUE, por el simple hecho de estar contabilizados; por el contrario los importes expuestos en el Balance de sumas y saldos y estado de resultados, deben contar con documentación de respaldo que permita verificar que los saldos expuestos, sean reales; es decir que, referir que el contribuyente no presentó documento de respaldo suficiente, es aducir que la contabilidad del contribuyente no demuestra las transacciones realizadas y no son consideradas suficientes por no ser claras puntuales y no acreditan contablemente los respaldos que se pretenden.

Al respecto, la Administración Tributaria hizo conocer al sujeto pasivo, la deuda preliminar y las falencias de contabilidad, quién, al tener documentación de sustento contable, pudo presentar en calidad de descargo los documentos que creyera convenientes; siendo así, no es evidente la vulneración del derecho a la defensa, ni la falta de fundamentación y motivación del acto.

5. Con relación a la falta de análisis de documentación presentada, señaló que la AGIT no realizó una correcta motivación y fundamentación, al no pronunciarse correctamente a qué documentación hizo referencia, extremo que deja en incertidumbre a la Administración Tributaria; toda vez que en el acápite de valoración y evaluación de pruebas, se detalló todos los argumentos de forma y fondo expuestos por el contribuyente, señalando cada documento presentado en calidad de descargo y su asignación de valor. Citó al respecto, la Sentencia Constitucional (SC) 0731/2014 de 10 de abril, señalando luego que, la AGIT no realizó una fundamentación precisa; sino más bien, tergiversada, limitándose a sustentar vicios inexistentes, porque la determinación tributaria se encuentra correctamente tramitada y emitida.

Petitorio

En mérito a lo expuesto, solicitó que se declare probada la demanda contenciosa administrativa, revocando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0645/2018 de 7 de mayo y en consecuencia se anule la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2251/2018 y se ordene la emisión de una nueva resolución jerárquica que se adecúe a los derechos constitucionales de la partes, considerándose en su integridad la Vista de Cargo N° 291839000008 de 7 de marzo de 2018 y la Resolución Determinativa N° 171839000114 de 12 de abril de 2018.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Mediante memorial de fs. 192 a 208, la AGIT contestó negativamente la demanda, y luego de hacer referencia al debido proceso y la nulidad de los actos procesales, citando las SCP 0824/2012 de 20 de agosto y la SC 0731/2010-R de 26 de julio, refirió que la AGIT, habiendo identificado dentro de los puntos de controversia, la observación de vicios de nulidad que hizo en su oportunidad el sujeto pasivo, se desarrolló de forma clara y objetiva los fundamentos técnico jurídicos cuestionados; de ahí que, siendo obligación de la instancia jerárquica velar por el cumplimiento del debido proceso, se procedió a la revisión de todo lo obrado y se determinó la anulación de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0290/2018 de 7 de agosto.

En cuanto a la cosa juzgada administrativa, citando el art. 108 de la Ley N° 2492 y la SCP 0491/2013 de 12 de abril, señaló que al no haberse impugnado en su momento, el control jurisdiccional de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1408/2017 de 16 de octubre, posibilitó que dicho acto administrativo adquiera firmeza por mandato de la norma citada, adquiriendo la calidad de Título de Ejecución Tributaria, que debe ser cumplida por las partes; razón por la que el demandante no puede retrotraer lo resuelto; porque, la falta de fundamentación y motivación en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, ya fueron evidentes mediante un Título de Ejecución Tributaria, como es la señalada Resolución jerárquica.

Refirió que, la instancia jerárquica señaló que, de la revisión de la Vista de cargo, se evidenciaba que la Administración Tributaria estableció que luego de verificados los gastos/costos incurridos en la contabilización, realizó la depuración del gasto por dicho concepto por Bs1.438.163,14, que detalló en el cuadro sobre depreciación de activos fijos; en el que, si bien consta el importe observado, no existe mayor aclaración sobre cómo se obtuvieron; por lo que, no puede pretender la Administración Tributaria, mediante su demanda, fundamentar el acto administrativo, pues se dejó claro que sólo se había efectuado la descripción de los procedimientos aplicados por cada cuenta de activo fijo

En el caso de los edificios revalorizados, la Administración Tributaria, citó los arts. 44 del DS N° 24051, 3 del DS N°21424; 7 y 11 del DS N° 22215 y mediante cuadro detalló por cada ítem de la cuenta Edificios, la fecha de registro y compra, los años de vida al 31 de marzo de 2012 desde la fecha de compra, el valor registrado en bolivianos y la depreciación de la gestión, cuyo importe total fue observado; de tal manera que una simple descripción y cita de normas, no hacen la fundamentación y motivación de una resolución; sino la exhibición de los hechos y de aquellos comprobados; así como la exposición e interpretación de las normas legales aplicables; sin embargo, no efectuó mayores aclaraciones respecto de la aplicación de la norma citada en relación a los valores contables utilizados como base para el cálculo de la depreciación, aspecto que ocasionó la confusión reclamada por el sujeto pasivo, que ameritó a su vez la anulación de obrados, al evidenciar que se vulneraron los derechos del sujeto pasivo a la defensa y al debido proceso.

Sobre el cuadro efectuado tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, la Administración Tributaria, hizo referencia a la verificación de los documentos “Revalorización Técnica de Activos Fijos al 31/03/1991 realizado por la empresa Tecno-Const. SRL, Cuadro de Activos Fijos y Depreciaciones del 01/04/2011 al 31/03/2012”, que motivó una inspección ocular, en la que se observó la depreciación del activo fijo respecto a la revalorización efectuada por la aludida empresa, refiriendo que a continuación, se describían las observaciones determinadas; empero, a continuación de dicho párrafo, se encuentra el subtítulo que analiza la depreciación del Activo Fijo de Maquinaria y Equipo, con lo que no quedó claro el objetivo de mencionar los documentos en relación a la cuenta Edificios, aspecto que denota, la carencia de fundamentación y motivación al quedar inconcluso el párrafo mencionado.

Por otro lado señaló que, la demanda contencioso administrativa interpuesta, no cumple con los presupuestos esenciales propios de una demanda de esta naturaleza; toda vez que, la entidad demandante sólo realizó una reiteración de lo expuesto en instancia administrativa recursiva, que constituye un impedimento para que el Tribunal Supremo de Justicia, ingrese a verificar el fondo de la acción, pues no está permitido suplir la carencia de carga argumentativa. Al respecto, invocó las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio y 252/2017 de 18 de abril, emitidas por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

Asimismo, incumplió los requisitos establecidos en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975), al no señalar de qué manera le afecta o le causa agravio al demandante, la Resolución Jerárquica impugnada. Sobre el particular, citó las Sentencias N° 119/2017 de 13 de marzo y 32/2016 de 20 de octubre, emitidas por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

Finalmente, concluyó señalando que la Resolución Jerárquica impugnada, se pronunció sobre todos los aspectos observados por las partes, identificando los puntos de controversia, que fueron desarrollados en los fundamentos técnico jurídicos; consiguientemente, contiene la debida fundamentación y motivación; por su parte, la entidad demandante, sólo se limitó a realizar afirmaciones generales y no precisas, sin exponer razonamientos de carácter jurídico por las que cree que su pretensión no fue valorada correctamente por la AGIT.

Citó como parte del Sistema de Doctrina Tributaria, la Resolución Jerárquica AGIT-RJ-1220/2016 y como respaldo de todo lo expresado, la jurisprudencia contenida en la SC 532/2014 de 10 de marzo.

Petitorio

Solicitó que se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2251/2018 de 7 de 29 de octubre.

Réplica

Por memorial de fs. 218 a 221, la Gerencia Regional GRACO Cochabamba del SIN, presentó réplica reiterando los términos de su demanda y solicitando de declare probada la demanda y resuelva anulando la Resolución jerárquica impugnada.

Réplica

Mediante memorial de fs. 225 a 230, la AGIT presentó réplica, respondiendo a los puntos expuestos por la Administración Aduanera demandante, reiterando lo señalado en la contestación a la demanda; solicitando nuevamente, se declare improbada la demanda contenciosa administrativa.

Intervención del tercero interesado.

Por memorial de fs. 162 a 166, VIDRIO LUX SA, representada por Ramiro Soliz Delgadillo y Alfonso Berardo Pérez Valda, contestó la demanda, refiriendo:

a. La AGIT identificó el concepto observado por la Administración Tributaria sobre la depreciación de activos fijos que corresponden a revalúo y/o no cumplen los porcentajes establecidos conforme a norma, identificó el procedimiento y la norma tributaria, observó puntualmente que la Administración Tributaria no desarrolló la aclaración sobre cómo se obtuvieron los importes observados, no efectuó mayores aclaraciones respecto a la aplicación o no de la normativa, en relación a valores contables utilizados como base para el cálculo de la depreciación, lo que ocasionó el reclamo de VIDRIO LUX SA; siendo que, la empresa, presentó descargos a la Vista de cargo, desarrollando ampliamente sobre la procedencia de la revalorización de activos fijos; sin embargo la Resolución Determinativa, no aportó análisis alguno del porqué no aplicó o desconoció la previsión contenida en el art. 3 del DS N° 21424 y el art. 7 núm. 5 del DS N° 22215, por lo que se concluyó que los Argumentos de la Administración Tributaria no contienen el marco normativo jurídico tributario aplicable al IUE y la normativa vigente a la fecha de revalorización de los activos fijos ocurrido el 1/04/1991, fecha en la que el IUE no era parte del Sistema tributario boliviano.