SE/0012/2016

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 12

Sucre, 07 de marzo de 2016

Expediente : 155/2015- CA

Materia : Contencioso Administrativo

Demandante : Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos

Nacionales

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT)

Resolución Impugnada : RJ-AGIT-RJ 0437/2015

Magistrado Relator : Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por Rita Maldonado Hinojosa, contra la Autoridad de Impugnación Tributaria, representada por Daney David Valdivia Coria, que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ-0437/2015 de 23 de marzo.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 86-95, interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por Rita Maldonado Hinojosa, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ-0437/2015 de 23 de marzo; el decreto de admisión de fs. 47; la contestación a la demanda de fs. 103-110; los memoriales de réplica de fs. 193-196 y dúplica de fs. 209-212; el Decreto de autos para sentencia de fs. 216; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar, y:

CONSIDERANDO I:

I.1. Antecedentes Administrativos

La Administración Tributaria como emergencia de la Orden de Verificación N° 00120VE01787 de 25 de julio de 2012 en contra de Sergio Fernando Rivero Barbato, emitió la Vista de Cargo N° CITE: SIN/GDLPZ/DF/SFVE/VC/570/2013 de 04 de octubre, para posteriormente librar la Resolución Determinativa N° 00156/2014 de 2 de mayo, que resuelve determinar sobre Base Cierta la deuda tributaria del contribuyente por el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) de la septiembre a diciembre de 2009 y enero a marzo de gestión 2010. Resolución Determinativa, que una vez recurrida de alzada por Sergio Fernando Rivero Barbato, mereció el pronunciamiento de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) La Paz, a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0003/2015 de 05 de enero, anulando obrados hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta la Vista de Cargo N° CITE: SIN/GDLPZ/DF/SFVE/VC/570/2013 inclusive, debiendo la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, emitir una nueva Vista de Cargo en cumplimiento de los requisitos estipulados en el art. 96 de la Ley 2492 y aplicando procedimientos acordes a los principios contables, la realidad económica y la verdad material; especificando y fundamentando el método aplicado a la determinación de la base imponible, sobre base cierta o base presunta. Resolución de Alzada que una vez recurrida por la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales, mereció la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0437/2015 de 23 de marzo, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), que confirma la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0003/2015 de 05 de enero, anulando la Resolución Determinativa N° 17-00869-14 de 02 de mayo de 2014, con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLPZ/DF/SFVE/VC/570/2013 de 04 de octubre.

I.2. Contenido de la demanda contenciosa administrativa

De la revisión de la demanda presentada, se extraen como fundamentos los siguientes:

- Que La resolución de Recurso Jerárquico hace AGIT-RJ 0437/2015 de 23 de marzo hace una interpretación errónea de la ley, ya que la Resolución Determinativa N° 00156/2014 (SIN/GDLPZ/DJCC/UJT/RD/00156/2014) de 02 de mayo, cumple con los requisitos establecidos en los arts. 96, 99 de la Ley N° 2492 (CTB), incluso con los arts. 28 y 29 de la Ley N° 2341, que a pesar de no ser necesaria su aplicación la Administración Tributaria dio cumplimiento.

- Que, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0437/2015 de 23 de marzo, incurre en incorrecta valoración de la Resolución Determinativa y la Determinación sobre Base Cierta, en razón a que fundamenta la anulabilidad hasta la Vista de Cargo, con solo una apreciación superficial, no fundamentada técnica ni legalmente. Señalando que la transcripción del art. 47 de la Ley N° 843 y Arts. 7 y 8 del DS N° 24051, denotan una evidente parcialización de la AGIT a favor del contribuyente. Indicando que de la redacción íntegra de la norma citada, señala de forma clara y contundente que los gastos deben encontrarse respaldados con documentos originales, mismos que no fueron presentados por el contribuyente o fueron presentados en forma incompleta, pese a los reiterados requerimientos efectuados y la obligatoriedad del sujeto que elabora la contabilidad de respaldar las transacciones registrados con documentos contables, diarios, mayores, facturas de compras, etc., los que solo pueden ser proporcionados por el contribuyente, no considerando la AGIT lo establecido en el art. 46 de la Ley N° 843.

En ese sentido, la AGIT, al señalar que la determinación efectuada por el SIN, fue realizada sin aplicar la normativa del IUE en relación al art. 10 y siguientes del DS N° 24051, es la AGIT quien no aplicó el contenido y alcance de la disposición técnica relativa al IUE, realizando apreciaciones subjetivas, que justifican una decisión falto de análisis, sustento técnico y legal. En ese mismo sentido señala el demandante, que los datos que la AGIT pide sean aportados a la determinación por parte de la Administración Tributaria, deben ser proporcionados por el sujeto pasivo en cumplimiento del art. 70 de la Ley 2492, así como por el constructor, el vendedor, y no ser establecido de manera forzada por el ente recaudador, como pretende la AGIT, confundiendo las facultades técnicas con las extrasensoriales para hacer aparecer de la nada datos e información así como documentos inexistentes, sin incurrir en grades distorsiones con relación a la verdad material y realidad económica de la obra, que deben ser contestados por el contribuyente.

En cuanto a los ingresos con base presunta, señala el demandante, que la información y datos proporcionados por el sistema financiero fueron expuestos detalladamente en la Vista de Cargo, habiendo presumido el SIN que se trata de ingresos por la venta de inmuebles, considerando que la fuente de los ingresos del contribuyente provienen de la venta de los mismos, de no ser así pudo haber demostrado que se trataban de otros ingresos en la etapa de prueba. En ese sentido afirma el demandante que la AGIT, no considera que cuando se trata de base presunta, la carga de la prueba en contrario recae en el contribuyente según lo establece el parágrafo III del art. 80 de la Ley N° 2492. Haciendo a continuación mención del art. 28 de la Ley 004 que obliga a las personas naturales y jurídicas a demostrar y justificar la fuente de su riqueza, habiendo en esa línea solicita el SIN al contribuyente, documentación encaminada a demostrar esos extremos.

- Sobre supuestos requisitos incumplidos, en demandante señala que la resolución de la AGIT, al justificar técnica y legalmente su determinación, establece el supuesto incumplimiento de los requisitos estipulados en el art. 96 de la Ley N° 2492, por parte de la Administración Tributaria, incorporando como pate de estos requisitos la aplicación de procedimientos acordes a principios contables, la realidad económica y la verdad material, sin considerar de forma plena y adecuada, que la nulidad invocada, se debe limitar llanamente a los aspectos contemplados en el art. 96 y 99 de la Ley N° 2492, siendo un exceso la toma de decisiones a partir de aspectos totalmente subjetivos que vician de nulidad el criterio en el fallo emitido causando perjuicio a la Administración Tributaria al sentar precedentes jurisprudenciales sin la debida fundamentación y análisis de todos los antecedentes administrativos. Afirmando a continuación que los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492, establecen los requisitos que debe contener la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, los cuales no pueden ser sustituidos por las normas legales citadas por la ARIT, con los cuales justifican su decisión, transcribiendo a ese efecto el demandante, normativa que según sus argumentos, en relación a los arts. 96 y 99, son claros en cuanto a los requisitos, no siendo necesario la alusión ni complementación de requisitos, con los arts. 28 y 29 de la Ley N° 2341, toda vez que como bien mencionan los arts. 74 y 201, citados por la AGIT, esta es utilizada siempre, cuando y a condición extrema que exista un vacío normativo o algo que la norma especial o expresa no hubiera dispuesto, no siendo la situación en el presente caso toda vez que los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492 establecen los requisitos que deben cumplir los actuados administrativos para su emisión, los cuales han sido cumplidos a cabalidad, toda vez que los puntos señalados por la AGIT sustentan su posible incumplimiento. Por lo que no se justifica la aplicación supletoria de los arts. 28 y 29 de la Ley 2341, toda vez que el procedimiento de determinación es suficientemente claro en cuanto a su aplicación desde inicio (emisión de la Orden de Fiscalización) hasta la emisión de la Resolución Determinativa, caso contrario hubiese sido impugnada con anticipación, lo que no ocurrió, toda vez que el control de legalidad permite esa situación conforme establece la Ley N° 2492, por lo que los actuados emitidos por la Administración Tributaria se han sujetado a la norma, estableciendo sus fundamentos de hecho, mencionando el marco legal y los elementos que se utilizaron para llegar a la determinación de la deuda tributaria sobre base cierta y base presunta. Acotando de lo manifestado por la AGIT, que el sustento de la Resolución Determinativa se encuentra en los antecedentes administrativos que forman parte del acto administrativo final, siendo la consecuencia culminante de todas las actuaciones, debiendo tomar en cuenta todos los elementos probatorios que han sido ofrecidos por parte de terceras personas y del SIN para establecer la deuda tributaria del IUE y en ningún caso anular obrados, como erradamente determinó la AGIT, más aún si el contribuyente no brindó ninguna prueba fehaciente que demuestre con claridad los gastos efectuados.

- La AGIT ha violado las formas esenciales del proceso, al no haberse pronunciado sobre las pretensiones deducidas en el recurso jerárquico interpuesto por la Administración Tributaria, que es la correcta determinación de la deuda tributaria sobre base cierta y base presunta, y la aplicación de multas por incumplimiento a deberes formales, ya que la Fiscalización efectuada está de acuerdo a los papeles de trabajo que se encuentran en antecedentes administrativos, presentados a la ARIT.

- La falta de valoración de la documentación legal por parte de la AGIT incurriendo en error de hecho, observada de la revisión de la Resolución de Recurso Jerárquico, llegando a afectar el acto administrativo, ya que si bien se observa norma legal, la autoridad jerárquica la aplica en forma errónea, puntualizando que es eso lo que justifica la interposición de la demanda contenciosa administrativa y específicamente sobre lo señalado en relación a la Base Presunta y Base Cierta conforme el punto xxvii de la Resolución Jerárquica que ingresa en contradicciones, sin valorar que el contribuyente no aporto la documentación legal y contable con la cual pueda respaldar sus gastos, cuya negligencia no puede ser atribuible a la Administración Tributaria, resaltando que dicha administración respaldó la Base Imponible sobre la documentación obtenida de terceras personas en mérito a sus facultades de investigación, fiscalización, determinación y control. No pudiéndose pretender que en una fiscalización toda la carga probatoria recaiga en la Administración Tributaria, misma que cumplió a cabalidad con la norma legal aplicable.

Sobre la Base presunta, indica el demandante, que al señalar la AGIT que la determinación efectuada sobre dicha base es incorrecta, porque solo se tomó en cuenta los depósitos bancarios del contribuyente, señalado así en la Vista de Cargo y Resolución Administrativa como “Fuente Desconocida”, y habiendo presumido la Administración Tributaria que se trata de ingresos por la venta de los departamentos, bauleras; la AGIT trata de aparentar que la Administración Tributaria tenía la obligación de determinar sobre base cierta estos ingresos, cuando dicha obligación recaía sobre el contribuyente, sobre los que nunca aportó prueba.

- Violación de la Ley, art. 35-I y 36-I de la Ley N° 2341 y el DS N° 27113, que sobre la nulidad se deben tener presente, no consideradas por la AGIT para anular la Resolución Determinativa de 02 de mayo de 2014 y que no analiza en contexto el marco normativo y los alcances de la nulidad, haciendo una interpretación antojadiza del art. 28 incs. b) y e) de la Ley N° 2341, los arts. 74 y 201 de la Ley N° 2492 y, 35 y 36 de la Ley N° 2341, elidiendo de forma perniciosa aplicar lo dispuesto en los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492. En ese sentido afirma el demandante que, los actos de la Administración, han sido dictados por autoridad competente, no carece de objeto, no es ilícito o imposible, cumpliendo el procedimiento establecido, no siendo contrarios a la Constitución Política del Estado, cumpliendo con los requisitos establecidos en los arts. 96 y 99 y procedimientos de la Ley 2492 por o que la Autoridad Regional no podía anular la Resolución Determinativa de 02 de mayo de 2014, ya que el Procedimiento de determinación no está establecido en la Ley de Procedimiento Administrativo, sino en la Ley N° 2492. Tampoco cumple la aplicación del art. 36 de la Ley N° 2341, toda vez que los actos de la Administración Tributaria, no carecen de requisitos formales y esenciales y en ningún momento creó indefensión al contribuyente, otorgándole el derecho a la defensa y al debido proceso en todas las fases del proceso de determinación, incluida la fase de presentación de descargos desde la notificación con la Vista de Cargo. Siendo otra cosa que la Administración Tributaria no esté de acuerdo con lo planteado por el contribuyente, no estando obligada a hacerlo cuando este último no aporta las pruebas y documentos necesarios y no cumple con lo vital que es el sustento técnico, legal y sobre todo documental que en el caso de tributos está obligado a aportar, debiendo recordar que la verdad material y realidad económica, no son elementos ideales o lógicos, sino resultados basados en aspectos materiales, en pruebas que permitan establecer de forma irrefutable la decisión asumida, entonces como pretende la AGIT que la Administración Tributaria cumpla su fallo si tales elementos son inexistentes. En tal caso la Administración tributaria ha realizado la valoración de todo lo que pudo ver emitiendo una posición conforme establece el procedimiento de determinación; debiendo señalar que la Administración Tributaria no esta obligada a aplicar la verdad material y la realidad económica, instrumentos o métodos de análisis que no son de obligatoria aplicación conforme al art. 8 de la Ley N° 2492, por tal motivo la AGIT no puede anular las actuaciones del SIN, tratando de inducir al Fisco a una determinación injustificada, sin elementos fácticos y sin aplicar la Ley N° 843, recordando que los principios de contabilidad reclamados por la AGIT se aplican con las condiciones y requisitos establecidos en los arts. 36 y siguientes de la Ley N° 843 así como el DS N° 24051, cuya aplicación sería oficiosa si se permite que la AGIT aplique otras disposiciones o presione al SIN con sus fallos a acudir a otros extremos como la totalmente Base Presunta, en casos en los que no amerita tal aplicación, existiendo suficientes elementos para la determinación sobre Base Cierta y Base Presunta.

- Aplicación indebida de la Ley por la AGIT, aduciendo aspectos subjetivos, dándolos por verdad materia y realidad económica. Señalando a continuación el demandante que, la realidad económica de los hechos gravados, se encuentran establecidos en los impuestos a los que el sujeto pasivo está obligado a su cumplimiento, efectivizando su conducta con el pago de impuestos, lo que no sucedió en el presente caso, omisión de pago del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) de los periodos fiscales abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre,/2009, y enero, febrero y marzo/2010, que la Administración Tributaria procedió a realizar, solicitando documentación y pruebas al contribuyente, terceros informantes, datos de los sistemas de la Administración Tributaria, para llegar a determinar sobre la Base Cierta y Base Presunta el monto determinado, adeudado por el contribuyente, acorde a la realidad económica del sujeto pasivo y conforme a lo establecido en la norma, arts. 46 y 47 de la Ley N° 843 reglamentado por el art. 7 y 8 del DS N° 24051, art. 8 de la RND 10-0017-13. Señalando a continuación que por ley, si los gastos son mayores que los ingresos registrados o no existan justificativos razonables, se presumirá la existencia de ventas no declaradas, reiterando que la información utilizada para establecer el impuesto a las utilidades sobre Base Cierta cumple lo establecido en el art. 43 de la Ley N° 2492 y los arts. 46, 47 de la Ley N° 843 reglamentado por el art. 8 del DS N° 24051.

- Falta de valoración del art.47 de la Ley N° 843 que establece los principios contables esenciales dentro de la determinación de la deuda tributaria, en sentido de que si un contribuyente no presenta sus estados financieros a pesar de estar como activo habilitado, la AGIT pretende favorecerlo con argumentos que no corresponden ser acatados. En ese sentido, de las normas y principios señalados, se establece que el hecho imponible se produjo entre el periodo comprendido de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre,/2009, y enero, febrero y marzo/2010 y que el contribuyente tiene la obligación de contabilizar como ingreso en el momento que realizó el hecho, por lo que al haber omitido la presentación de sus estados financieros, incurrió en omisión de pago y evidente defraudación al fisco.

- No existe una fundamentación legal ni mucho menos técnica para anular obrados hasta la Vista de Cargo, ya que lo único que realizó la AGIT es buscar nulidades inexistentes, para no pronunciarse a fondo sobre la fiscalización efectuada; no siendo necesaria la alusión ni complementación con los arts. 28 y 29 de la Ley N° 2341, toda vez que los arts. 74 y 201 citados por la ARIT, son usados, siempre, cuando y a condición extrema de que exista un vació normativo o lo que la norma espacial o expresa no hubiera dispuesto; no existiendo en consecuencia, causal para alguna nulidad pretendida por la Autoridad Jerárquica, ya que la Administración tributaria a cumplido con lo establecido en los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492.

I.3.1 Petitorio

Con los argumentos que anteceden el demandante concluye solicitando, se emita sentencia declarando la demanda contenciosa administrativa probada en todas sus partes; en consecuencia se resuelva revocar totalmente la Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0437/2015 de 23 de marzo, y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa N° 00156/2014 (SIN/GDLPZ/DJCC/UJT/RD/00156/2014) de 02 de mayo, emitida contra el contribuyente.

I.3.2. Admisibilidad

Mediante decreto de 06 de julio de 2015, cursante a fs. 97, se admitió la demanda Contenciosa Administrativa, corriéndose traslado al demandado para que asuma defensa, ordenándose se libre las provisiones citatorias y encomendando su ejecución al Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

I.3.3. Citación al demandado

En fecha 24 de septiembre de 2015, a horas 10:00 la autoridad demandada fue citada según consta de la diligencia a fs. 182.

I.4. Argumentos de la contestación a la demanda

Corrida en traslado la demanda, la AGIT mediante memorial presentado en fecha 15 de octubre de 2015, contesta negativamente la demanda contenciosa administrativa presentada por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, señalando: