SE/0013/2019

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 13

Sucre, 26 de marzo de 2019

Expediente : 260/2016 - CA

Demandante : Empresa Minera Jathun Orcko S.R.L.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Tipo de proceso : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada: Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ

0842/2016 de 24 de julio

Magistrada Relatora : María Cristina Díaz Sosa

VISTOS: La demanda contenciosa-administrativa de fs. 34 a 53 vta. y memorial de subsanación de fs. 81 a 84, presentados por la Empresa Minera Jathun Orcko S.R.L., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 842/2016 de 24 de julio, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la providencia de admisión de fs. 85, la contestación de fs. 158 a 171, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA

I.1. Fundamentos de la demanda.

A) Inobservancia del Derecho a la Defensa y al Debido Proceso

El demandante manifiesta que, de forma clara y contundente, expuso ante la ARIT Chuquisaca y posteriormente ante la AGIT, la violación al derecho a la defensa y al debido proceso por parte de la Administración Tributaria (AT), quien procedió a desestimar las pruebas de descargo presentadas a la Vista de Cargo, infundadamente y sin valorarlas, empero las instancia de alzada y jerárquica procedieron a desestimar el agravio expuesto, pese a que la Resolución Determinativa (RD) expresamente observó que no precisó en qué medida le favorece o que es lo que se pretende probar con la prueba aportada, y señaló que con la simple entrega de la documentación se pretendería una segunda revisión u opinión de la autoridad que emitió la Vista de Cargo.

Considera alarmante que la AT exprese tales ideas y que estas sean confirmadas por las instancias de impugnación, pues con ello se pretende que el contribuyente cumpla con sus atribuciones establecidas en el art. 21 de la Ley Nº 2492 Código Tributario Boliviano (CTB), y que al momento de la presentación de descargos además los explique o desglose, sin considerar que al ser un proceso administrativo el contribuyente no está obligado a contratar una defensa técnica y que los principios ético morales reconocen al AMA QUILLA, no seas flojo, siendo obligación de la AT y no del contribuyente, realizar una valoración adecuada de los descargos, y tomar en cuenta el art. 69 de la Ley Nº 2492 CTB que establece la presunción a favor de contribuyente, sobre la base de los principios de Buena Fe y Transparencia, debiendo la AT verificar, controlar y demostrar conforme el Principio de Verdad Material reconocido por el art. 4 de la Ley Nº 2341 Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), que efectivamente el contribuyente actuó en inobservancia a la norma.

Señala que la AT falsamente aseveró que valoró todos los descargos, para luego aseverar en la RD que no recibieron toda la prueba exigida, siendo que toda la prueba extrañada se encuentra en antecedentes, por haberla presentado oportunamente, lo que respalda su denuncia de no revisión de documentación.

Aclara que al denunciar la vulneración al debido proceso y derecho a la defensa, reclama el que no se hayan valorado de forma individualizada, clara y explícita todos los medios de prueba ofrecidos, inobservando las las Sentencias Constitucionales 685/2002-R de 11 junio, 0293/2011-R de 29 de marzo, 0999/2003 –R de 16 de julio, 902/2010 –R y 1804/2011-R de 7 de noviembre, que establecen que la valoración razonable de la prueba resulta aplicable al caso presente, con todos sus principios, por tratarse de un proceso administrativo de naturaleza sancionatoria, aspecto que no fue considerado en la resolución que se impugna, evidenciándose una contundente violación al derecho a la defensa, consagrado en el art. 115 de la Constitución Política del Estado (CPE).

B) Inobservancia de la Verdad Material

1. Invocando doctrina que desarrolla la Verdad Material, refiere que la Autoridad de Impugnación Tributaria, al ser parte de la Administración Pública, debe actuar dentro de los parámetros de este principio, incluso de manera oficiosa, con el fin de alcanzar el conocimiento de la verdad material superando las restricciones cognoscitivas que pueden derivar en una verdad formal presentada por las partes.

A partir de ello, le resulta inentendible que la AGIT, violando el Principio de Verdad Material reconocido en el art. 4 inc. d) de la Ley N° 2341 LPA, desestime los argumentos esgrimidos en sus alegatos o decida no resolverlos, ya que precisamente en resguardo de este principio la autoridad administrativa tiene el deber de ir más allá de lo que el contribuyente aporte o pruebe, pues no se aplica el principio de congruencia que rige para el juzgador y los partes civiles con sus pretensiones, sino que al referirnos a actos administrativos debe primar la averiguación de la verdad material y no buscar óbices para la misma, violando con ello el derecho a la defensa y al debido proceso.

2. Acusa la inobservancia de la búsqueda de la verdad material, pues en virtud a las amplias facultades que asisten a la AT, ARIT y AGIT, y en aplicación del art. 76 de la Ley N° 2492 CTB, le correspondía en este caso a la AT demostrar que realmente la empresa no cumplió adecuadamente con sus obligaciones impositivas, por lo que debió ejercer sus facultades de verificación y fiscalización, para mostrar este incumplimiento; no habiendo generado información o documentación contundente que evidencie la determinación que formula, no habiendo verificado la verdad material en los rubros: Ingresos (Cuenta de Venta de Concentrados, Otros ingresos no declarados), Gastos ( Gastos no vinculados con la actividad gravada por falta de respaldo, gastos que no corresponden a la gestión revisada, Gastos sin documentación de respaldo, Gastos de cuentas de Regalía Mineras no pagadas, diferencia en la cuenta de sueldos y salarios por falta de respaldo, otros gastos) , al no haber generado información contundente ni analizado las pruebas de descargo.

3. En relación a las observaciones a la cuenta de venta de concentrados, manifiesta que la AGIT pretende justificar la revisión superficial que realiza la AT a partir de la carga de la prueba, cuando esta sin haber analizado a profundidad la verdad de los hechos, establece deudas tributarias sin considerar la verdad material y el art. 10 del DS N° 25465, que establece que los gastos de realización consignados en la DUE deben estar respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal, habiendo interpretado la AT que la única forma de acreditarlas es mediante los contratos correspondientes, empero, pese a que presentó los contratos requerido con las liquidaciones finales y las DUE, la AT posteriormente cambió su observación señalando que la sola presentación de los contratos sin la exposición de documentación respaldatoria como los comprobantes contables, libros mayores, y otros, no desvirtúan los cargos atribuidos al contribuyente; evidenciando la arbitrariedad de sus actuaciones, al cambiar los requisitos exigidos, generando vulneración al debido proceso.

Asimismo, refiere que la AT menciona que se habría verificado la información de la cuenta venta de concentrados y la documentación obtenida de terceros, pero sin especificar cual el origen y contenido de la alegada información de terceros, violando una vez más el debido proceso y el derecho a la defensa por falta de fundamentación, impidiéndole además verificar la fiabilidad de la información utilizada por la AT y generando incertidumbre respecto a la legalidad de las actuaciones administrativas.

C) Arbitrario rechazo a las pruebas que respaldan los ingresos a Cuentas Bancarias.

Alega que la AT, desestimó las pruebas que respaldan los ingresos bancarios observados, habiendo aclarado este aspecto incluso en sus recursos de alzada y jerárquico, donde nuevamente se ratificaron las observaciones de la AT sobre dos contratos privados de préstamos de dinero suscritos con un particular, debido a un error en el C.I. del Acreedor, pues el contrato registra como extensión Potosí y la AT afirma que el C.I. tiene como extensión Chuquisaca, pero sin considerar que se trata de un documento privado con reconocimiento de firmas y rúbricas, por lo que para desconocer su contenido debió declararse su nulidad judicialmente como dispone el art. 399 I. y II. del Código de Procedimiento Civil, por lo que al desconocer estos documentos que acreditan los prestamos e ingresos a las cuentas observadas, se vulneró el derecho al debido proceso, no habiéndose justificado los cargos de la AT, existiendo amplia doctrina precedente que señala que los simples abonos no hacen prueba de ingresos, conforme lo señala la Resolución Jerárquica AGIT-RJ-1133/2014 de 5 de agosto, concordante con lo previsto en el art. 4 de la Ley N° 843 que establece las condiciones específicas para que se perfeccione el hecho imponible.

Agrega que la resolución impugnada asume que los abonos a las cuentas provienen de la venta de mineral o prestación de servicios, por eso los considera ingresos, empero no demuestra el perfeccionamiento del hecho generador como lo dispone la norma, más aún cuando la empresa demostró que estos recursos provienen de préstamos acreditados con contratos y documentación contable, situación que conlleva la anulación de obrados incluso hasta la Vista de Cargo, en la que arbitrariamente se determinaron tributos sobre ingresos inexistentes, demostrando la tergiversación de la verdad y el incumplimiento del trabajo de los fiscalizadores por falta de pericia e inobservancia de los principios establecidos en el art. 232 de la CPE.

D) Impertinente desestimación de pruebas respecto a préstamos de dinero.

Tras citar consideraciones doctrinales sobre la apreciación de la prueba y la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0244/2009 de 13 de julio, refiere que la AT infundadamente desconoció los préstamos que le otorgaron terceras personas, a partir de observaciones a los registros contables, sin considerar que esta situación ya fue sancionada, y no debió influir en la valoración de las notas fiscales presentadas para acreditar los gastos realizados y el derecho al crédito fiscal.

Alega además que el hecho de que su acreedor, fuera a la vez su contador, no desvirtúa su condición de acreedor, quien efectuó un préstamo coyuntural a la empresa, habiéndose interpretado incorrectamente el origen del dinero por haberse consignado “comercialización de minerales”, situación que muestra que el acreedor obtuvo ese importe debido a la comercialización de minerales de su propiedad, y no que el préstamo se realizaba con ese propósito, demostrando además con ello el origen legal del dinero prestado; aspecto que la AT pretendió desconocer, buscando argumentos absurdos para invalidar la transacción de forma contraria a la ley y en detrimento de los derechos de la empresa.

Invocando el Principio de Verdad Material, sus alcances y elementos, señala que la autoridad administrativa debe verificar plenamente los hechos que sirven de motivo para sus decisiones, adoptando las medidas probatorias necesaria para este fin, aún no hubieran sido propuestas por los administrados, lo que en el caso de autos no ocurrió, por cuanto la AT, en todas las pruebas ha buscado óbices de orden formal para no valorarlas adecuadamente vulnerando derechos constitucionales y el principio de verdad material, previsto en el art. 180 de la CPE y el art. 4 inc. d) de la Ley N° 2341 LPA, al no considerar cada uno de los cargos establecidos arbitrariamente en su contra, y al realizar una valoración subjetiva, cuando al resolver la impugnación cuestiona infundadamente la veracidad de los contratos de préstamo.

E) Vicios que ameritan la anulabilidad de la Vista de Cargo.

Sostiene que procede la anulabilidad de la Vista de Cargo, debido a que determina la existencia de ingresos no declarados, basándose solamente en depósitos a las cuentas de la empresa, sin que se hubiera acreditado la venta o servicio prestado como origen para el perfeccionamiento del hecho imponible, ni se tienen argumentos que respalden el origen de la deuda, correspondiendo disponer la anulación del acto administrativo conforme lo dispone el art. 36 –II de la Ley N° 2341 LPA aplicable supletoriamente en virtud de los arts. 74 y 201 de la Ley N° 2492 CTB, correspondiendo emitir una nueva Vista de Cargo que cumpla con lo dispuesto en el art. 96 I. de la misma Ley.

Indica que otro aspecto que conlleva la anulación de obrados, es el contenido del Informe de Conclusiones cursante de fs. 3124 a 3140, que establece la necesidad de corregir los errores aritméticos sobre el cálculo del monto del tributo omitido que asciende a 792.872.- y subsanar los vicios que adolece. Sin embargo en el Dictamen posterior, no se considera este aspecto, siendo que los errores aritméticos no pueden considerarse subsanables, por ser una cuestión de fondo, no habiendo sido atendida esta observación por ninguna instancia posterior.

I.2. Petitorio.

Concluye solicitando se declare PROBADA la demanda, y en consecuencia se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0842/2016 de 25 de julio, disponiéndose la nulidad hasta el vicio más antiguo, como es la Vista de Cargo.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 23 de febrero de 2017, cursante de fs. 158 a 171, argumentando lo siguiente:

1. En relación a la vulneración al derecho a la defensa y debido proceso, señala que no existe indefensión cuando se tiene conocimiento del proceso y se actúa en igualdad de condiciones, habiendo referido el demandante que se desestimaron las pruebas presentadas, pero sin especificar qué pruebas fueron desestimadas o no valoradas, no siendo suficiente expresar su desacuerdo con la resolución impugnada.

Agrega que sobre este aspecto ya se pronunció en su recurso jerárquico, donde habiendo considerado el debido proceso como derecho reconocido constitucionalmente, a momento de fundamentar su resolución valoró los antecedentes administrativos, evidenciando que la nota de presentación de descargos a la Vista de Cargo, no contiene ningún argumento que permita evidenciar las razones o fundamentos bajo los cuales dicha documentación desvirtúe las observaciones de la AT, no obstante, la RD en su título “Análisis del Servicio de Impuestos Nacionales a los descargos presentados”, efectuó el análisis de los descargos presentados por el contribuyente, asimismo en el numeral I “Sobre la formulación de Descargos por Escrito”, efectuó un análisis de lo manifestado por el contribuyente en su nota de descargos a la Vista de Cargo, e ingresó al análisis de los descargos planteados, lo que permite evidenciar que procedió a la valoración de los mismos, no siendo procedente la falta de valoración acusada y en consecuencia no se advierte la vulneración al debido proceso y al derecho a la defensa.

Respecto a la vulneración a otros derechos constitucionales, indica que revisado el proceso, pudo establecer que el recurrente fue parte activa del mismo, tuvo conocimiento de todo lo actuado y le asistió la posibilidad de presentar prueba en todo momento, lo que demuestra que no hubo lesión a sus derechos a la legítima defensa, seguridad jurídica o a debido proceso, habiéndose desarrollado un proceso justo y equitativo, que cumplió con el debido proceso.

2. Sobre la denuncia de inobservancia a la verdad material, manifiesta que si bien reconoce la aplicación de este principio en el ámbito administrativo, conforme la Sentencia Constitucional 0173/2012 de 14 de mayo, no puede desconocerse la existencia de limites para su observancia, como el derecho a la defensa de la otra parte, dado que la etapa de revisión no puede constituirse en una nueva instancia donde se pretenda regularizar la negligencia de las partes procesales que no adjuntaron la misma en etapa de admisión, velando esta instancia porque no existan vicios que hubiesen provocado indefensión del sujeto pasivo, en respeto al principio de congruencia, habiendo verificado que en ninguna instancia anterior se vulneró o agravió al ahora demandante.

Tras realizar una exposición de las actuaciones desarrolladas en sede administrativa, refiere que la AT efectuó en la RD el análisis de los descargos presentados por el sujeto pasivo en los títulos “Sobre la formulación de Descargos por Escrito” y “Sobre la prueba documental anexada”, evidenciándose que los comprobantes de ingresos, liquidaciones finales, facturas de importación y demás documentación presentada por el contribuyente en relación a las observaciones a la “Cuenta Venta de Concentrados” y a los “Ingresos Bancarios no respaldados”, fue oportunamente valorada, transcribiendo a continuación la valoración contenida en la RD.

3. En cuanto a la inobservancia a la verdad material en el proceso de determinación, refiere que la observación de la AT en relación a los ingresos por exportación, emerge de la diferencia identificada entre el importe obtenido de las DUE recabadas de la Aduana Nacional y facturas de exportación que reflejan ventas de mineral por un valor total de Bs. 4.381.489,83.-, importe que no coincide con el declarado en los Estados Financieros, donde se registran ventas por Bs. 3.361.721,16.-, habiendo el contribuyente presentado como descargo las liquidaciones finales de los lotes observados que muestran la deducción de los gastos de realización y refinamiento, para cuyo respaldo se presentó el “Contrato de compra venta de concentrados de Zinc/Plata”, mismo que se encuentra firmado únicamente por el representante legal del contribuyente y no por la empresa compradora de minerales, no correspondiendo a esa instancia ingresar a verificar la validez o no del mismo, sino establecer si las deducciones se encuentran sustentadas documentalmente.

Por lo que al no haber presentado el contribuyente mayores descargos a efecto de desvirtuar la observación, ya que el contrato por sí solo no sustenta las deducciones y diferencias encontradas, no existen mayores elementos a considerar que le permitan establecer la inexistencia d ela observación, correspondiendo confirmar lo determinado en la instancia de alzada.

4. Finalmente en relación a las denuncias de inobservancia a la verdad material por desestimación y no valoración de la prueba, señala que el demandante nuevamente omite identificar que aspectos desvirtúan la prueba supuestamente no valorada, habiendo efectuado la AT un análisis minucioso de toda la prueba presentada, en la Resolución Determinativa, no existiendo expresión de agravios que le hubiesen provocado indefensión, pues no explica cómo se le privó de asumir defensa, ni mucho menos qué pruebas no fueron valoradas, cuando contrariamente asumió plena defensa tanto en sede administrativa como instancias de impugnación, por lo que invocando las Sentencias Constitucionales Nº 229/2014 de 15 de septiembre, 0099/2012-RCA de 6 de julio, 733/2014-AAC de 15 de abril, al no haberse establecido en qué vertiente o dimensión se ha vulnerado el debido proceso, se ratificó en todos y cada uno de los fundamentos de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0842/2016 de 25 de julio, que fue dictada en estricta sujeción a lo solicitado por las partes, los antecedentes del proceso y la normativa aplicable al caso.

II.2. Petitorio

Concluye solicitando, se declare IMPROBADA la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0842/2016 de 25 de julio, emitida por la AGIT.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES

A efecto de resolver los fundamentos de la demanda, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso, informan lo siguiente:

III.1 El 7 de agosto de 2014, se notificó a la Empresa Minera Jathun Orcko SRL con la Orden de Fiscalización Nº 14990100157, dando inicio a la fiscalización del Impuesto a las Utilidades de las Empresas – Sector Minero (IUE) correspondiente a la gestión fiscal que inicia en octubre 2008 a septiembre 2009, requiriendo la presentación documentación pertinente dentro del plazo otorgado.

III.2 Como resultado de la fiscalización efectuada, la AT emitió y notificó la Vista de Cargo CITE: SIN/GDPTS/DF/SFE/VC/00029/2015, que estableció en contra del sujeto pasivo una deuda tributaria preliminar de Bs. 2.719.927.-, que incluye tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y multas por incumplimiento a deberes formales; otorgando además el plazo de treinta días para la presentación de descargos.

III.3 El 30 de abril de 2015, dentro del plazo otorgado, el contribuyente ofreció pruebas de descargos a la Vista de Cargo. Posteriormente, la AT emitió y notificó la Resolución Determinativa N° 17-0000708-15, resolviendo determinar de oficio y sobre Base Cierta la deuda tributaria de UFV’s 828.048.-, multa por sanción por omisión de pago por UFV’s 527.710.- y multas por contravenciones que ascienden a UFV’s 5.500.-

III.4 Interpuesto el Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa, fue resuelto por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0082/2016 de 7 de abril, que dispuso Confirmar la Resolución Determinativa. Ante esta determinación, el contribuyente interpuso Recurso Jerárquico, que dio lugar a la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0842/2016 de 25 de julio, que a su vez, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada., manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa.