SE/0018/2022

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 18

Sucre, 16 de marzo de 2022

Expediente:

169/2020-CA

Demandante:

Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales

Demandado:

Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso:

Contencioso Administrativo

Resolución impugnada:

AGIT- RJ 1199/2020 de 21 de septiembre

Magistrado Relator:

Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 85 a 94, interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada por Rosmery Villacorta Guzmán, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1199/2020 de 21 de septiembre de fs. 64 a 83; el Auto de Admisión de 2 de diciembre de 2020 a fs. 96; la contestación a la demanda de fs. 154 a 166; la Réplica de fs. 169 a 172; la Dúplica de fs. 175 a 178; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 179; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 8 de junio de 2018, la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), emitió las Ordenes de Verificación (OV) N° 17990210867, 17990210868 y 17990210869 de 8 de junio de 2018 (fs. 5 a 16 del Anexo 1 de los antecedentes administrativos), por los que comunicó a la Fabrica Boliviana Procesadora de Alimentos “FABOPAL SA” (contribuyente), el inicio de la verificación posterior sobre créditos y devoluciones impositivas, correspondiente al Impuesto del Valor Agregado (IVA) y formalidades del Gravamen Arancelario (GA), correspondientes a los periodos fiscales junio, julio y agosto de la gestión 2016; asimismo, emitió los Requerimientos Nº 144239, 144240 y 144241 y anexos adjuntos, solicitando la documentación relacionada a las transacciones por las que solicitó la devolución impositiva; actos que, fue notificado de forma personal al contribuyente, el 25 de junio 2018.

La Administración Tributaria, emitió las Actas de Recepción de Documentación (fs. 24 a 31 Anexo 1 de los antecedentes administrativos), respecto de la documentación presentada por el contribuyente.

El 10 de junio de 2019, la Administración Tributaria, notificó de manera personal al contribuyente, con la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior (RA) Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019 (fs. 1917 a 1945 Anexo 10 de los antecedentes del proceso administrativo), que estableció como importe indebidamente devuelto la suma de 49.333 UFV’s, equivalente a Bs. 109.077, por el IVA y mantenimiento de valor restituido automáticamente, correspondiente a los periodos fiscales junio, julio y agosto de 2016.

Contra la referida RA, el contribuyente interpuso recurso de alzada, emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba (ARIT), la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0312/2019 de 4 de octubre (fs. 122 a 136 del Anexo 1 de los antecedentes del proceso administrativo), que ANULÓ la resolución impugnada, disponiendo que la Administración Tributaria, reponga obrados conforme los lineamientos de la Resolución de alzada.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, la Administración Tributaria, interpuso recurso; emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1457/2019 de 16 de diciembre (fs. 166 a 176 del Anexo 1 de los antecedentes del proceso administrativo), que ANULÓ la resolución impugnada, para que la ARIT se pronuncie de manera fundamentada y motivada sobre las cuestiones planteadas por el contribuyente en el trámite del recurso de alzada.

Cumpliendo la determinación de la AGIT, la ARIT emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0029/2020 de 17 de febrero (fs. 222 a 251 del Anexo 2 de los antecedentes del proceso administrativo), que CONFIRMÓ la RA Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019, emitida por la Administración Tributaria.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente interpuso recurso jerárquico; emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1199/2020 de 21 de septiembre (fs. 64 a 83), que REVOCÓ parcialmente la resolución impugnada, dejando parcialmente sin efecto la RA Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019, en cuanto al tributo omitido por devolución indebida del IVA y la restitución del mantenimiento de valor, correspondiente a las Facturas Nos. 314, 373, 12, 408, 461, 500, 538, 15 y 574 del proveedor Fabrica Boliviana de Envases (FABE SA); manteniendo firme y subsistente el tributo indebidamente devuelto y la restitución del mantenimiento de valor, correspondiente a las Facturas Nos. 3127, 3136, 216, 668, 845 y 58; además de los otros cargos que no fueron impugnados respecto de los periodos fiscales junio, julio y agosto de 2016, importes que deben ser actualizados a la fecha de su pago.

Contra la referida Resolución de Recurso Jerárquico, la Administración Tributaria, interpuso la demanda contenciosa administrativa (fs. 85 a 94), que se pasa a resolver:

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:

Demanda.

La Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, relacionó los antecedentes administrativos hasta que la AGIT, emitió la Resolución impugnada y señaló que, la AGIT, para levantar la depuración de las Facturas Nos. 314, 373, 12, 408, 461, 500, 358, 15 y 574 del proveedor Fabrica Boliviana de Envases (FABE SA), contenida en la RA Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019, interpretó incorrectamente el art. 125 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), sin el sustento legal y las observaciones establecidas por el SIN.

1.- La Resolución Jerárquica impugnada, argumentó que: “ser inaplicable la presunción de inexistencia de la transacción cuando las operaciones se encuentran pendientes de pago, puesto que la obligación de respaldar el pago se encuentra condicionada al momento del desembolso de los recursos”; demostrando así que, para la AGIT, antes de procurar el cumplimiento objetivo de la norma tributaria, que para la determinación del IVA, indicó que no son válidas para el crédito fiscal, las transacciones que no cuenten con documentos de pago reconocidos por la ASFI (art. 5 de la RND 10-0017-15); fue más importante, otorgar valor probatorio a la aplicación de presunciones a favor de los contribuyentes, con el objeto de soslayar la obligación de demostrar el pago y la validez del crédito fiscal; sin embargo, la AGIT no consideró que; si bien, los particulares pueden suscribir todo tipo de documentos entre sí y de varias obligaciones que engloban las facturas objeto de verificación; empero, conforme el art. 14 del CTB-2003, estos acuerdos entre particulares que incidan en materia tributaria, no pueden ser oponibles al SIN; más aún, cuando estos documentos traten de eludir obligaciones tributarias o simular negocios inexistentes (art. 8 del CTB-2003); evidenciándose que, éstas operaciones no producirán efectos tributarios; que en el caso, ante una simulación de una transacción, al no haberse demostrado el pago a los proveedores; sino referido a futuro, a obligaciones de la gestión 2016 y hasta la emisión del acto impugnado no fue cancelado (2019); siendo indudable, que no es válido el crédito fiscal originado en las transacciones observadas.

Afirmó que la AGIT, al levantar la depuración de las facturas emitidas por el proveedor FABE SA, no cumplió los arts. 8 y 14 del CTB-2003 y aplicó incorrectamente el procedimiento; debido a que, enfatizó la presunción a favor del contribuyente, beneficiando con la devolución de créditos fiscales, sin haberse demostrado la materialización de las transacciones, el pago al proveedor, la bancarización de las transacciones impagas; evidenciándose así, que tampoco canceló el IVA.

Señaló que, la Resolución Jerárquica, incurrió en errores de procedimiento, incumpliendo el art. 14-I del CTB-2003, al asignar valor probatorio para demostrar la materialización de la transacción, al Testimonio Nº 1042/2017 de 15 de octubre, que no puede ser considerado como prueba, para respaldar una transacción que supera la cuantía, prevista en la normativa de bancarización y menos para demostrar el pago al proveedor; toda vez que, el tramité versó sobre verificación de devolución impositiva solicitada por el propio contribuyente y la carga le correspondía, conforme establece el art. 76 del CTB-2003; además, el referido documento no podía suplir el cumplimiento de obligaciones tributarias previsto en los arts. 2 y 8 de la Ley Nº 843 y 70 núm. 4 del CTB-2003 y RND 10-0017-15, a las que se encuentra sometidos el contribuyente y emisores de facturas.

2.- Alegó que la AGIT, realizó una inadecuada interpretación y aplicación errónea de los arts. 125 del CTB-2003 y 13 de la Ley Nº 1489, modificado por el art. 2 de la Ley Nº 1963, vulnerando además, el art. 211 del CTB-2003; toda vez que, si bien la Resolución Jerárquica contiene el derecho aplicable; sin embargo, no justificó la decisión de levantar la depuración de las facturas emitidas por FABE SA; por lo que, contrario a los argumentos de la Resolución, el art. 2 de la Ley Nº 1963, que modificó el art. 13 de la Ley Nº 1489, prevé que con el objeto de evitar la expropiación de componentes impositivos, el Estado devolverá a los exportadores un monto igual al IVA pagado, incorporando en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora; evidenciándose que, la normativa tributaria restringe la devolución impositiva únicamente al “IVA EFECTIVAMENTE PAGADO”; incurriendo la AGIT, en errores de juzgamiento.

Afirmó que la AGIT, confundió el IVA crédito fiscal interno, con el IVA crédito fiscal sujeto a devolución por la actividad de exportación, al pretender que las transacciones al ser suscritas el pago a largo plazo, deban entenderse que se encuentran materializadas, sin haberse demostrado el pago al proveedor; toda vez que, conforme al Testimonio Nº 1042/2017 de 15 de diciembre, suscrito entre el contribuyente y el proveedor FABE SA, se advierte que, las transacciones se encuentran sujetas al crédito; empero, hasta la fecha de emisión de la RA Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019, el contribuyente no canceló por las facturas observadas, constatándose que tampoco canceló el IVA, requerido en la Solicitud de Devolución Impositiva (SDI).

3.- Alegó que la Resolución Jerárquica, no realizó un debido análisis para levantar la depuración de las facturas 314, 373, 12, 408, 461, 500, 538, 15 y 574, al aplicar presunciones en favor del contribuyente y no así, la normativa tributaria pertinente sobre la bancarización, aspecto que demuestra que no fundamentó y motivó, las razones por las que, no se bancarizaron los pagos de las transacciones observadas; siendo éste análisis fundamental, debido a que las sumas de las transacciones son superiores a Bs. 50.000; importe que, no acepta otro tipo de forma de pago que no sea la bancarización; formalidad prevista en los arts. 66 núm. 11 del CTB-2003, modificado por la Ley Nº 062, 37 del DS Nº 27310, modificado por el DS Nº 772, 3 inc. b) y 6 inc. c) de la RND 10-0017-15, para demostrar que el pago al proveedor es válido a efectos tributarios y que se demuestre con la erogación de recursos propios del contribuyente, para cancelar la transacción y que estos ingresaron a cuentas bancarias del proveedor, lo que no ocurrió en el caso.

4.- Afirmó que la Resolución Jerárquica, incurrió en incongruencia interna que afectó el debido proceso y el derecho a la defensa del SIN, al realizar una exposición de fundamentos confusos y contradictorios, conforme se advirtió en el párrafo tercero de la página 28.

Petitorio.

Solicitó se declare probada la demanda y se “REVOQUE PARCIALMENTE” la Resolución impugnada; en consecuencia, se mantenga firme y subsistente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior Nº 211939000021 de 27 de mayo de 2019.

Admisión.

Mediante Auto de 2 de diciembre de 2020 de fs. 96, este Tribunal admitió la demanda contenciosa administrativa, disponiendo el traslado al demandando y al tercero interesado mediante provisión citatoria a objeto que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT mediante memorial de fs. 154 a 166, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, conforme lo siguiente:

Relacionando los antecedentes ocurridos tanto en instancia administrativa, como en etapa recursiva, señaló que los argumentos de la demanda, no cumple con los presupuestos esenciales propios de un proceso contencioso administrativo, puesto que no estableció de manera clara y fundada los puntos controvertidos; encontrándose el Tribunal Supremo de Justica (en adelante TSJ) impedido de ingresar al fondo de la acción, al existir carencia de carga recursiva de la Autoridad Administrativa, conforme estableció la Sentencia N° 238/2013 de 5 de julio, emitida por Sala Plena del TSJ.

Afirmó que la Administración Tributaria, pretende introducir nuevos argumentos; sin embargo, de la revisión de los antecedentes de la impugnación administrativa, se advierte que los argumentos vinculados a los arts. 14 y 76 del CTB-2003, no fueron mencionados como parte de sus acusaciones en fase probatoria o en alegatos y por ende no fueron motivo de la decisión ahora demandada; por lo que, ingresó en completo desacierto al adicionar agravios en la demanda contenciosa administrativa, que no fue considerado en instancia jerárquica, no por desfase; sino, por la pasividad, descuido y negligencia del SIN.

Señaló que, de la revisión de la Resolución Administrativa de Devolución Indebida posterior, se estableció que las Facturas Nos. 314, 373, 12, 408, 461, 500, 538, 15 y 574, emitidas por el proveedor FABE SA, por la compra de envases, moletas y madriles, fueron observadas por el SIN, como: “Facturas No Validas (NV) para Crédito Fiscal sujeto a Devolución Impositiva, por no haber demostrado la efectiva realización de la transacción a través del pago al proveedor, no cuenta con los medios fehacientes de pago emitidos por una entidad de intermediación financiera y/o no corresponden a impuestos efectivamente pagados”; señalando a ese efecto, que los comprobantes contables (Diario y Traspaso) registra la transacción abonado a la cuenta “2.1.1.2.001 Cuentas Comerciales por Pagar M/N”, reflejando los importes de las facturas sujetas a revisión como pendientes de pago; añadió que, el Libro Mayor de la citada cuenta, consigna un saldo a favor del proveedor FABE SA, Bs.5.314.075,75; importe que también se reflejó en sus Estados Financieros como obligación a largo plazo; y expuso el cuadro: “Verificación de pagos realizados con el proveedor”, a efecto de demostrar que las facturas no fueron efectivamente pagadas; asimismo, la Administración Tributaria, observó que, de acuerdo al cronograma de pagos, los recibos y el término de reconocimiento, aún subsisten el importe impago de USD572.906,10.