SE/0021/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 21/2018.

FECHA: Sucre, 31 de enero de 2018.

EXPEDIENTE: 849/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Santa Mónica COTTON TRADING S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Olvis Egüez Oliva.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 78 a 93 vta., subsanada a fs. 108 y 108 vta. interpuesta por Santa Mónica COTTON TRADING S.A., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0777/2014 de 26 de mayo, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) de fs. 45 a 72; la contestación de fs. 191 a 199 vta.; réplica de fs. 204 y 211; dúplica de fs. 217 a 220; el apersonamiento y contestación a la demanda del tercero interesado de fs. 147 a 154 vta. los antecedentes del proceso; y, todo cuanto convino ver.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Santa Mónica COTTON TRADING S.A., representada en este acto por Andrés Iván Petricevic Suarez, sostiene que, amparados en la Ley 1489 de 16 de abril de 1993 (Ley de Desarrollo y Tratamiento Impositivo de las exportaciones), modificada por la Ley Nº 1963 de 23 de marzo de 1999, el D.S. 25465 de 23 de julio de 1999 (Reglamento para la Devolución de Impuestos a las Exportaciones) y otras disposiciones, solicitaron la devolución de impuestos mediante formulario de Solicitud de Devolución de Impuestos (SDI) correspondiente a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo y abril de 2008, mismas que fueron objeto de verificación posterior.

Señala que, el 15 de noviembre de 2012 fueron notificados con las órdenes de verificación CEDEIM Nº 0009OVE00103, 0009OVE00215, 0009OVE00216 y 0009OVE00217 correspondientes a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo y abril de 2008, arrojando como resultado según el Informe CITE: SIN/GGSC/DF/VE/INF/3893/2012 de 26 de noviembre que, la empresa habría solicitado valores CEDEIMS, consignando en las declaraciones juradas por el IVA de los periodos verificados, crédito fiscal emergente de facturas de compra que no cumplirían con las normas establecidas, por lo que el crédito fiscal vinculado y válido no sería suficiente para respaldar la totalidad de CEDEIMS recibidos.

Señala que, en tal virtud se emitió la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13 de 23 de septiembre de 2013 de la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) que determinó un “reparo” de UFV’s 319.421 (trescientos diecinueve mil cuatrocientos veintiún 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda), equivalentes a Bs 595.838 (quinientos noventa y cinco mil ochocientos treinta y ocho 00/100 bolivianos).

Interpuesto el recurso de alzada contra tal determinación, aquel fue resuelto a través de la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0082/2014 que revocó parcialmente la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13 modificando el adeudo tributario, decisión que a su vez fue impugnada también por el SIN, siendo resueltas ambas impugnaciones a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0777/2014 revocando parcialmente la Resolución de Alzada al modificar la deuda tributaria establecida en la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13, al respecto, el demandante señaló la existencia de conceptos oscuros e imprecisos por lo que solicitó a la AGIT un pronunciamiento, emitiéndose el Auto Motivado AGIT-RJ 0068/2014 de 20 de junio sin dar curso a lo solicitado.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Haciendo referencia a los agravios sufridos, el demandante señaló:

Prescripción de las facultades de la Administración Tributaria.

De una revisión de la resolución impugnada se tiene que, la ARIT consideró que la prescripción planteada por la empresa no era procedente de conformidad a las disposiciones del Código Tributario Boliviano (CTB) modificado por la Ley Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 y Ley Nº 317 de 11 de diciembre de 2012, encontrándose por ello las facultades de determinación y cobro del SIN en plena vigencia.

No obstante, siendo el objetivo de la prescripción garantizar la seguridad jurídica y certeza jurídica en las relaciones jurídico-tributarias (arts. 178 y siguientes de la CPE), la norma aplicable al caso concreto resulta ser la Ley Nº 2492 (CTB) en su art. 59, vigente desde el 2 de noviembre de 2003 según su disposición transitoria décima, y no la Ley Nº 1340, en consecuencia, las gestiones fiscales con verificación del hecho imponible anteriores al 31 de diciembre de 2003 eran de aplicación del art. 52 de la Ley Nº 1340, es decir prescribían en cinco años, por lo que, al 1 de enero de 2013 la facultad de determinación y cobro de la AT de la Gestión 2008 habría prescrito, así también lo establece la Disposición Transitoria del DS 27310 de 9 de enero de 2004, Reglamento al CTB, además de la SC 028/2005 de 28 de abril.

Rebatió el argumento de la AGIT respecto de que el término de prescripción es de 5 años para la gestión 2008, según las Leyes Nºs 291 y 317, aclarando que el cómputo de la prescripción debe ser contabilizado de manera progresiva y no retroactiva, la misma norma tributaria no puede ser aplicada de manera retroactiva, pues ello vulneraría el principio de seguridad jurídica, además que, al aplicar la AGIT las modificaciones al art. 59 del CTB, estaría aplicando una norma que perjudica los intereses de la empresa, debiendo aplicarse la norma más benigna y considerar que no se puede aplicar retroactivamente a los periodos comprendidos dentro de la gestión 2008 leyes que fueron promulgadas de manera posterior.

“non reformatio un pejus”.

Continuó expresando que, lejos de mejorar la situación inicial de la empresa la Resolución de Recurso Jerárquico la agrava aún más, al retomar el criterio de la AT, sobre lo ya decidido en la instancia inferior, incurriendo en la prohibición “non reformatio in pejus“o modificación peyorativa, puesto que se disminuyen los efectos favorables iniciales, agravándose los desfavorables, a través de la inserción de nuevos resultados perjudiciales para el recurrente.

De las pruebas presentadas.

Añadió que, la AGIT afirmó que el contribuyente incumplió lo establecido por el art. 81 del CTB, es decir demostrar que la omisión de la presentación de los documentos no fue por causa propia, no pudiendo por ello considerarse dicha prueba de reciente obtención, sin embargo, en virtud al principio de verdad material consagrado en el art. 4 inc. d) de la Ley del Procedimiento Administrativo (LPA), y conforme lo habría establecido la Sentencia 131/2012 emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, al tratarse de tribunales garantistas –en alusión a la instancia de Alzada como Jerárquico- no podría limitarse al contribuyente la presentación de pruebas, incidiendo en que el aludido principio tiene distintas manifestaciones en el procedimiento administrativo, una de ellas, que el administrado pueda presentar pruebas ante la instancia que conoce del recurso.

Asimismo advirtió que, la AGIT para dictar Resolución debió realizar un juicio de valor y determinar la eficacia de las pruebas producidas en el proceso, verificando si los hechos atribuidos contra el contribuyente eran reales y se adecuaban a la normativa, posteriormente, debió examinar exhaustivamente el conjunto de la documentación de descargo presentada a fin de determinar si lo señalado por la AT era cierto o no, pues en virtud al principio general de valoración de la prueba, dicha autoridad tiene la facultad de revisar la prueba ofrecida y en su caso pedir mayores pruebas si estima necesario, por lo que, la AGIT al señalar que las pólizas de importación y las facturas originales no son válidas para efectos de devolución impositiva es inaceptable, además que no procedió a la revisión de la prueba plena y tampoco fue más allá de los hechos y documentos presentados, no obstante de haber expuesto el hecho de que las facturas siempre existieron y simplemente fueron “entre papeladas” por el fiscalizador, pues del propio expediente se puede constatar que si cursan las facturas originales y pólizas, que incluso tienen sello de recepción de la AT, no quedando duda de que fueron presentadas en etapa Administrativa, situación que la ARIT habría valorado correctamente, sin embargo la AGIT consideró que dicha prueba debió ser presentada con juramento de prueba de reciente obtención, extremo considerado incorrecto.

Con relación a las facturas depuradas según el “código 2” –cuando el sujeto pasivo no ha demostrado la existencia de la transacción-, emitidas por el proveedor de bolsas plásticas INDU PLAST JAIME S.R.L. las mismas, afirma el demandante, fueron en su mayoría canceladas mediante compensación, conforme prevé el art. 363 del Código Civil al ser recíprocamente deudor el uno del otro, así como también pagos directos mediante cheque de gerencia, tal cual se detalla en el memorial M-002/2014, correspondiente a la presentación de pruebas dentro del Recurso de Alzada presentado el 07 de enero de 2014, por lo cual no existiría incongruencia alguna siendo válido el crédito fiscal, mencionando como precedentes administrativos las Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/00123/2006 y STG/RJ/0222/2006. Asimismo, el SIN observó a través de este código el crédito fiscal de las pólizas de importación, considerando la ARIT planteado el recurso de alzada, que la documentación presentada si era conducente para determinar que la transacción efectivamente fue realizada, sin embargo, la AGIT refirió la falta de respaldo de las facturas de INDU PLAST JAIME S.R.L., tampoco señaló el por qué la documentación de respaldo de las pólizas de Importación C-6250, C-12104 y C-26053 no serían válidas, afirmando de manera generalizada que la misma no fue presentada en la etapa de fiscalización, cuando la facultad de observar los medios de pago del valor de la mercancía de origen es de la Administración Aduanera conforme previsión del art. 250 del DS 25870 (Reglamento de la Ley General de Aduanas), habiendo la empresa cancelado la empresa los tributos aduaneros que se constituirían en el medio fehaciente de pago de las DUI’s, por lo que, el demandante concluyó que la autoridad demandada no fundamentó el porqué de la revocatoria del fallo de Alzada, tampoco valoró correctamente la prueba aportada (libros diarios, mayores de cuenta, comprobantes de egreso, de pago y otros) tanto en etapa administrativa como en el recurso de alzada, presumiendo la inexistencia de las transacciones y por lo mismo vulnerando el principio de verdad material.

Con relación a las facturas depuradas según el “código 3” –cuando el sujeto pasivo no ha presentado la nota fiscal o documento equivalente que respalde la factura-, el demandante afirma que, las facturas originales fueron presentadas en la instancia Administrativa y de Alzada, sin embargo la AGIT en el punto IV.4.3 señala lo contrario, manteniendo las observaciones de la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13 revocando lo establecido en Alzada, y considerando como válida para crédito fiscal para efectos de devolución impositiva únicamente la factura 420552 emitida por la Cooperativa Rural de Electrificación (CRE), las otras facturas emitidas también por CRE, según el demandante, fueron presentadas en original sin embargo habrían sido extraviadas por la propia fiscalizadora asignada al caso, presentando en ese caso copias legalizadas y certificadas emitidas por CRE cursando las mismas en el expediente y que juntamente a la demás prueba debió haber sido valorada en aplicación de verdad material.

Finalmente, respecto de las facturas depuradas con el “código 4” –notas fiscales no válidas para crédito fiscal por no cumplir con las formalidades de emisión- refirió que, el “art. 22” de la R.A. N° 05-0043-99 que refiere los requisitos para la emisión de las facturas que tienen los sujetos pasivos del IVA, IUE, ICE e IT y que sirvió de argumento para el rechazo de las facturas observadas por parte de la AT, no es un fundamento válido puesto que la empresa en su calidad de compradora no es responsable de la emisión de la factura, es decir la emisión defectuosa o incumpliendo deberes formales de las facturas no puede ser atribuible al receptor de la factura, en este caso la falta de NIT en las facturas observadas o las enmiendas en ella no son atribuibles a la empresa, sino al proveedor del bien o servicio conforme prevé el art. 78 de la Ley 1340 además de lo previsto por el art. 151 del CTB, citando los AASS 812 de 15 de noviembre de 2007 y 445/2007 de la Corte Suprema de Justicia, que establecen que el mal llenado u omisión en las facturas son atribuibles al vendedor y no al comprador, Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0008/2005 de 17 de febrero emitida por la Superintendencia Tributaria General, referida a la presentación de fotocopias legalizadas de la factura, cheque y extracto de cuenta en el caso de una factura anulada, evidenciándose que la transacción fue realizada.

I.3. Petitorio.

En base a los argumentos expuestos, el demandante solicitó la revocatoria parcial de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0777/2014 de 26 de mayo, además del Auto Motivado AGIT-RJ 0068/2014 de 20 de junio, emitidos ambos por la AGIT, denunciando lesión causada por la primera al revocar parcialmente la Resolución Administrativa N° 21-00007-13 de la Administración Tributaria.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Mediante memorial presentado el 28 de mayo de 2015 de fs. 191 a 199 vta., la Autoridad General de Impugnación Tributaria, ratificándose en todos y cada uno de sus argumentos de la Resolución impugnada, considerando que la demanda incoada carece de sustento jurídico-tributario al no advertirse agravio ni lesión de derechos, solicitó que la misma sea declarada improbada señalando:

Respecto a la prescripción de las facultades de la AT.

El demandado refiere que de una revisión de los antecedente, el 15 de noviembre de 2012 la AT notificó al contribuyente con las Ordenes de Verificación Posterior CEDEIM Nº 0009OVE0103, 0009OVE0215, 0009OVE0216 y 0009OVE002017 relacionados al crédito fiscal de los periodos enero, febrero, marzo y abril de 2008, dejando establecido que dicho procedimiento se encuentra regulado por el art. 32 del D.S. Nº 27310 (RCTB), que si bien al igual que la fiscalización implica un control y revisión del cumplimiento de la obligaciones tributarias, la verificación se limita a los hechos, elementos e impuestos relacionados con el crédito fiscal IVA comprometido, siendo la fiscalización integral y abarca mayores elementos, por lo que, en este último caso sería aplicable el art. 62.I del CTB referido a la suspensión del término de la prescripción, más no así en el caso de la verificación en cuyo caso debe aplicarse el art. 61 inc. a) del CTB referido a la interrupción de la prescripción; con estos argumentos, invocando los arts. 59 y 60 del CTB, modificados por la Disposición Adicional Quinta de la Ley 291 y la Disposición Derogatoria Primera de la Ley 317 señaló que, el cómputo para la prescripción en el caso concreto sería de 5 años, a computarse desde el 1 de enero de 2009 al 31 de diciembre de 2013, sin embargo dicho término habría sido interrumpido con la notificación al contribuyente con la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13 el 10 de octubre de 2013, por lo que no correspondería considerar los argumentos de la parte demandante, habiéndose aplicado de forma correcta la norma que según los arts. 197 del CTB, 5 de la Ley 027 se presume su constitucionalidad.

Con relación al “non reformatio in pejus”.

Continúa señalando que, este sería un argumento nuevo que no fue de conocimiento de la AIT, no pudiendo por ello el demandante pretender subsanar errores o negligencia a través de la presente demanda, pues al no haber sido reclamado este aspecto por medio de los recursos de alzada y jerárquico, citando en esta parte los arts. 139 inc. b) y 144 del CTB, 198 inc. e) y 211.I de la Ley 3092, se consideran actos consentidos libre, voluntaria y expresamente, por lo que, en resguardo del principio de congruencia no merecería mayor consideración, siendo este reclamo impertinente e inoportuno, máxime cuando el demandante no fue el único que interpuso recurso jerárquico contra la Resolución de Alzada, habiéndolo hecho también el SIN, citando la Sentencia Nº 0228/2013 de 02 de julio emitida por el Tribunal Supremo de Justicia.

Con relación a las pruebas presentadas.

Señala que, la AT como respaldo a las observaciones realizadas elaboró el Papel de Trabajo “Detalle de la totalidad de las facturas vinculadas depuradas de las exportaciones” consignando las facturas 304296 y 1861 emitidas por la Sociedad Hotelera Los Tajibos S.A.; 255, 256, 258, 259, 267, 271, 273 emitidas por INDU PLAST JAIME S.R.L.; 1755865 y 420552 emitidas por la CRE Ltda.; 35802 emitida por Nuevatel; 4021 emitida por PROAGI S.R.L.; y, las pólizas de importación C-6250, C-12104 y C-26053; presentando como respaldo el contribuyente –según actas de recepción de documentos de 3, 5 y 13 de diciembre de 2012- Declaraciones Juradas F-210 y F-400, Libros de Compras y ventas IVA, Notas Fiscales de respaldo al Crédito Fiscal IVA, Extractos Bancarios, Planillas de Sueldos, Planilla Tributaria, y Cotizaciones Sociales, Comprobante de Ingresos y Egresos con respaldo (50 empastados), Estados Financieros con Dictamen de Auditoria al 31 de diciembre de 2008, Plan de Código de Cuentas Contables, Libros de Contabilidad (Diario, Mayor), Kardex, Inventarios, Detalle en medio físico y magnético de las compras vinculadas, SDI documentos de Exportaciones, Pólizas de exportaciones y documentos de embarque, Listados de Activos Fijos al cierre de la gestión al 31 de marzo de 2008, documentación de respaldo a los ingresos percibidos por las exportaciones efectuadas, contratos de compras efectuadas de bienes y servicios, medios fehacientes de pago, pago de pólizas de seguro.

Manifiesta que, según el memorial de presentación de prueba del contribuyente, se alega la presentación de documentación por cada factura consistente en: Contrato de acuerdo comercial, Comprobantes de Egreso, Comprobantes de Pago, Orden de Pago, Estado Mayor de Cuenta, Detalles de la Transacción con el Proveedor, Nota de Débito Banco Mercantil Santa Cruz, Código Swift de pago, Convenio de compra venta de productos celebrado con INDU PLAST JAIME S.R.L., Comprobante de Cuentas por Pagar, Rendición de cuentas, presentados en etapa administrativa y respecto de los cuales la AIT si habría pronunciado.

Aclara que, las Facturas 1755865 y 420552 emitidas por CRE Ltda., y 35802 emitida por NUEVATEL fueron observadas por ausencia del original, y si bien en los Antecedentes Administrativos se observa la presentación de fotocopia de la factura 1755865 la misma tiene la leyenda “DUPLICADO no valido para crédito fiscal CRE LTDA”, además de no contar con sello del funcionario de la AT; no se observa fotocopias de la Factura Nº 35802; solo se adjunta las pólizas de importación C-6250, C-12104 y C-26053 con la boleta de pago y no así el respaldo de la compra realizada; concluyendo que, la prueba presentada en instancia de alzada consistente en las facturas originales y respaldo de las pólizas de importación ya habrían sido requeridas en la etapa administrativa pero no fueron presentadas, siendo que para la presentación y valoración de la prueba en instancia recursiva, debió cumplir con lo estipulado en el art. 81 del CTB, es decir demostrar que la omisión en la presentación de los documentos ante la AT no fue por su causa, no pudiendo considerarse la misma como prueba de reciente obtención.

De la depuración de las facturas.

Con relación a las facturas depuradas en virtud al “Código 2” del proveedor INDU PLAST JAIME S.R.L., refiriere que se advirtió documentación contable presentada en instancia administrativa y en alzada, que verificada la misma existiría incoherencia en cuanto a las compensaciones realizadas con terceros e importes registrados de las facturas, además de no existir documentación de respaldo de dichos argumentos, lo que no habría permitido identificar la cuantía de los pagos realizados al proveedor; respecto a las pólizas de importación C-6250, C-12104 y C-26053 advierte que solo adjuntaron pólizas de importación y boletas de pago.

Con relación a las facturas depuradas con el “Código 3”, afirma que la Resolución impugnada establece que la presentación de los originales de las Facturas 1755865 y 35802 debió hacerse observando el art. 81 del CTB, siendo que las mismas no habrían sido presentadas ante el requerimiento de la AT correspondía revocar la decisión de alzada y mantener la depuración de las referidas facturas, toda vez que los argumentos del demandante no constituyen prueba que desvirtúe lo señalado. En cuanto a la factura 420552, refiere que a fs. 992 de los antecedentes administrativos cursa la fotocopia que refiere la misma fue cotejada con el original en el archivo del contribuyente, y siendo que la observación de la AT sólo se refiere a la falta de presentación del original, resultaría válida para efectos de la devolución impositiva.

Respecto a la factura depurada con el “Código 4” señaló que conforme al Papel de Trabajo “Detalle de la totalidad de las facturas vinculadas depuradas de las exportaciones” se evidenció que la Factura 4021 fue observada por presentar enmiendas y no consignar el NIT, es decir errores de emisión, en ese entendido si el contribuyente pretendía beneficiarse con el crédito fiscal considerando que la emisión no es responsabilidad suya, debió probar documentalmente la transacción realizada, lo que no se evidencia en antecedentes puesto que el solo Comprobante de Traspaso 1323 no acredita tal extremo, citando el AS 24/2014 de 7 de abril.

Asimismo advierte que, los argumentos del demandante, no demuestran de forma indubitable una errónea interpretación de la AGIT –entendiéndose interpretación de la norma-, exponiendo únicamente razonamientos que carecen de carácter jurídico, siendo que la demanda es la base respecto de la cual este Tribunal debe fallar, tal cual lo habría señalado las Sentencias 510/2013 de 27 de noviembre y 215/2013 de 26 de junio, dictadas por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, no pudiendo esta instancia suplir la carencia de esta carga argumentativa.

Finalmente, invocando el sistema de doctrina tributaria SIDOT V3, el demandado citó la Resolución AGIT-RJ/0394/2009 referida a la presentación de prueba correspondiente a las transacciones y pagos realizados conforme el art. 76 de Ley 2492, en el mismo sentido la STG-RJ/0096/2005; asimismo, respecto a la introducción de nuevos aspectos que no fueron observados en el momento oportuno, constituyendo vulneración al principio de congruencia y el principio de igualdad de las partes, citó la Sentencias 0228/2013 de 02 de julio, 510/2013 de 27 de noviembre, ASS 336 de 17 de septiembre de 2014 y 477/2012 de 22 de noviembre, y SC 1642/2010 de 15 de octubre.

II.2. Apersonamiento del tercero interesado, Réplica y dúplica.

Mediante memorial presentado el 6 de febrero de 2015 de fs. 147 a 155, la Gerencia GRACO Santa Cruz del SIN se apersonó dentro del presente proceso, solicitando se declare improbada la demanda interpuesta, y en consecuencia se ratifique la Resolución impugnada en la parte que confirma la Resolución Administrativa Nº 21-00007-13 de 13 de septiembre, arguyendo: 1) Que, en el presente no es aplicable el art. 62 del CTB, toda vez que al tratarse de CEDEIM’s, debió aplicarse el procedimiento que establece el art. 128 del CTB, en tal caso, la prescripción se computaría, continúa afirmando el SIN, desde el momento en que se produjo la devolución indebida, máxime cuando en el presente caso se notificó al contribuyente con la orden de verificación suspendiéndose el término de la prescripción, y luego afirmando que al haberse notificado al contribuyente el 10 de octubre de 2013 dicho término fue interrumpido; 2) La Resolución Jerárquica incurrió en una “reformatio in pejus” pues la AT también impugnó la Resolución Jerárquica de la AGIT, pronunciándose esta última en todos y cada uno de los puntos recurridos asimismo, respecto de los argumentos del contribuyente; 3) Que, las pruebas presentadas por el demandante no observan el art. 81 del CTB, toda vez que en el presente caso las pruebas no fueron presentadas ante el requerimiento de la AT –Órdenes de Verificación-, y tampoco se dejó constancia de su existencia, por lo que al haber sido ofrecidas fuera de plazo le correspondía al contribuyente probar que la omisión en su presentación oportuna no fue por causa propia, lo que no habría ocurrido en el caso presente; y, 4) Con relación a la depuración de facturas, con el Código 2, siendo que el sujeto pasivo es quien pretendió hacer valer su derecho al cómputo del crédito fiscal, es quien debió aportar las pruebas suficientes que demuestren que la transacción efectivamente se realizó, en observancia de los arts. 70.4 y 5 de CTB, y 36, 37, 40 y 44 del Código de Comercio; con relación al Código 3, al no haber sido presentadas en original no son válidas para el cómputo de crédito fiscal, lo cual es atribuible a la negligencia del contribuyente; y, respecto del Código 4, le correspondía al contribuyente probar que no obstante el incumplimiento a lo dispuesto por la RD 10.0016.07 referida a las formalidades para la validez de las notas fiscales, la transacción fue efectivamente realizada, lo que conforme a antecedentes no hizo SANTA MÓNICA COTTON TRADING COMPANY S.A., mediante memorial presentado el 25 de junio de 2015, cursante de fs. 204 a 211 vta., reiterando en lo sustancial los puntos de su demanda respondió a la contestación a la demanda, volviendo a solicitar se declare probada su pretensión.

Finalmente, mediante memorial de 24 de agosto de 2015, cursante de fs. 218 a 220, la AGIT presentó dúplica a los argumentos expuestos por el demandante en su réplica, solicitando en suma se declare improbada la demanda y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0777/2014.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS PROCESALES.

A efecto de pronunciar resolución en el marco de la controversia planteada que se refiere únicamente a la validación del crédito fiscal de la nota fiscal 420552, la revisión de los antecedentes informa lo siguiente:

1. Órdenes de Verificación Posterior de los CEDEIM’s 0009OVE00103, 0009OVE00215, 0009OVE00216, 0009OVE00217, de 14 de noviembre de 2012, verificación de los hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido en los períodos correspondientes a enero, febrero, marzo y abril de 2008, respecto del IVA, notificadas al contribuyente Santa Mónica Cotton Trading Company S.A. el 15 de noviembre de 2012, cursante a fs. 3 a 6 del Anexo 9.

2. Formulario 4003 N° 1171339 Requerimiento para la presentación de documentación correspondiente a los periodos de enero, febrero, marzo y abril de 2008, notificado el 23 de noviembre de 2012 al contribuyente Santa Mónica Cotton Trading Company S.A. de fs. 7 del anexo 9.

3. Nota CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/NOT/0882/2012 de 7 de noviembre de 2012 de solicitud de información complementaria al Requerimiento F-4003 N° 117139, cursante a fs. 8 y 9 del anexo 9.

4. Acta de Recepción de Documentos de 3, 5 y 13 de diciembre de 2012, presentados por el contribuyente al Departamento de Fiscalización, Gerencia GRACO Santa Cruz del SIN de fs.13 a 15 del anexo 9.

5. Informe CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/INF/3893/2012 de 26 de diciembre, referido a las Órdenes de Verificación de CEDEIM’s 0009OVE0000103, 0009OVE0000215, 0009OVE0000216 y 0009OVE0000217 que observar las Notas Fiscales INDUPLAST JAIME S.R.L. 256, 255, 256, 258, 259, 267, 271 y 273; PRGOAGI S.R.L. 4021; NUEVATEL 35802; pólizas de importación 2008711C6250, 2008711C26053 y 2008711C12104; CRE 1755865 y 420552, Sociedad Hotelera “Los Tajibos” S.A. 304296 y 1861 por no encontrarse vinculadas a la actividad gravada, por no haberse acreditado de manera efectiva la realización de la transacción, por no encontrarse el original y no consignar el NIT y/o presentar enmiendas de fs. 1456 a 1461 del anexo 16.

6. Resolución Administrativa 21-00007-13 de 23 de septiembre de 2013, CITE: SIN/GGSCZ/DCC/UTJ/RADI/007/2013 que con base en las observaciones anteriores determinó depurar las facturas observadas, concluyéndose la existencia de un crédito fiscal indebidamente devuelto por el importe de Bs 334.589 (trescientos treinta y cuatro mil quinientos ochenta y nueve 00/100 bolivianos) equivalente a Bs 223.631 (doscientos veintitrés mil seiscientos treinta y un 00/100 bolivianos), importe que a la fecha de emisión de la referida Resolución ascendía a UFV´s 319.421 (trescientos diecinueve mil cuatrocientos veintiún 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) equivalente a Bs 595.838 (quinientos noventa y cinco mil ochocientos treinta y ocho 00/100 bolivianos), de fs. 1912 a 1917 del anexo 18, notificada dicha decisión a través de notificación por cédula el 10 de octubre de 2013 de fs. 1921 del mismo anexo 18.

7. Recurso de Alzada interpuesto por el contribuyente el 30 de octubre de 2013 que a más de solicitar la revocatoria total de la Resolución Administrativa 21-00007-13 en su primer petitorio plantea a la Autoridad de Alzada se considere la prescripción de la facultad de la AT para verificar periodos fiscales de enero, febrero, marzo y abril de 2008 emergentes de las Órdenes de Verificación CEDEIM’s, cursante a fs. 49 a 61, subsanado a fs. 89 del anexo 1.

8. Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 082/2014 de 17 de febrero, que determinó revocar parcialmente el Resolución Administrativa N° 21-0007-13, modificando parcialmente el adeudo tributario de UFV’s 183.423 equivalente a Bs 274.407, manteniéndose la deuda de UFV’s 400.208 equivalente a Bs 60.182 por los periodos observados; respecto de la prescripción planteada por el contribuyente, la Resolución refiere que el cómputo de la prescripción de las facultades de la AT parar determinar la deuda tributaria, generada a partir de la devolución impositiva indebida, operaría recién el 2013, por lo que las facultades de la AT se encontrarían plenamente vigentes, de fs. 147 a 169 vta.

9. Recurso jerárquico interpuesto el contribuyente en el que además de solicitar la revocatoria parcial de la Resolución de Alzada, incide nuevamente en la prescripción solicitada en alzada, cursante a fs. 201 a 208 del anexo 2.

10. Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0777/2014 de 26 de mayo, que resolvió revocar parcialmente el Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0082/2014 de 17 de febrero de 2014, modificando la deuda establecida por la Resolución Administrativa N° 21-00007-13 de UFV’s 319.421 equivalente a Bs 595.838 a UFV’s 248.346 equivalente a Bs 463.257; respecto de la prescripción, la AGIT consideró que no se operó la misma respecto de la facultad de determinación de la deuda tributaria de la AT de los periodos observados, al haberse configurado la interrupción de la prescripción por tratarse de un proceso de verificación posterior de CEDEIM, cursante a fs. 320 a 347 del anexo 2.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

De la compulsa de los datos que informan el proceso, se desprende el objeto de la presente controversia expresada en los siguientes puntos:

1. Si la facultad para verificar tributos de la AT prescribió o no a momento del proceso de verificación “CEDEIM POSTERIOR” de los periodos fiscales enero, febrero, marzo y abril de 2008 del que fue objeto el contribuyente; y, si las Autoridades de Impugnación Tributaria se pronunciaron a este respecto.

2. Si la Resolución impugnada agravó la situación inicial de la empresa tras haberse dictado la Resolución de Alzada.

3. Si la AGIT valoró correctamente la prueba producida en el proceso razonando más allá de los hechos y aplicando el principio de verdad material; asimismo, si es correcto el razonamiento de que la prueba presentada por el demandante en instancia recursiva debió ceñirse a lo previsto por el art, 81 del CTB.

4. Si la AT y las Autoridades de Impugnación Tributaria obraron conforme a derecho al depurar las facturas y notas fiscales observadas.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

V.1. Análisis y fundamentación.

V.1.1. De la regla del tempus comissi delicti.

Esta regla constituido también en principio, en el ámbito administrativo sancionatorio dispone que la ley aplicable es aquella vigente a momento de cometerse el hecho considerado antijurídico, salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor, al respecto, la SC 0636/2011-R de 3 de mayo SCP 0699/2017-S1 de 19 de julio estableció:

"...Así, respecto a la aplicación de la norma procesal y sustantiva en el tiempo, la jurisprudencia puntualizó lo siguiente: ‘la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempus comissi delicti; salvo claro está, los casos de ley más benigna’ (Así las SSCC 1055/2006-R, 0386/2004-R entre otras). Conforme este entendimiento, es claro que en el caso específico de disposiciones referidas a la tipificación y sanción de ilícitos, no solo en el ámbito penal sino en el ámbito administrativo sancionatorio en general, la regla del tempus comissi delicti, cobra mayor relevancia, por cuanto en caso de cambio normativo, la norma aplicable para la tipificación y sanción de la acciones u omisiones consideradas infracciones del ordenamiento jurídico, será la vigente al momento en que estas ocurrieron, salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor, cuyo procesamiento podrá hacerse conforme la nueva normativa procesal, dependiendo, desde luego, del momento en el que se haya iniciado el procesamiento...".

Nuestra Constitución Política del Estado en su art. 123 establece: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, excepto en materia laboral, cuando lo determine expresamente a favor de las trabajadores y de los trabajadores; en materia penal, cuando beneficie a la imputada o al imputado; en materia de corrupción, para investigar, procesar y sancionar los delitos cometidos por servidores públicos contra los intereses del Estado; y en el resto de los casos señalados por la Constitución”.

Concordante con el mandato constitucional glosado, el legislador ordinario ha previsto en el art. 150 del CTB que: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo en aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficie al sujeto pasivo o tercero responsable”.