SE/0022/2016

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA

SENTENCIA Nº 022/2016

EXPEDIENTE : 055/2015

DEMANDANTE : GERENCIA DISTRITAL COCHABAMBA DEL SERVICIO DE IMPUESTOS NACIONALES “SIN”

Representado por Ebhert Vargas Daza

DEMANDADO(A) : Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT)

TIPO DE PROCESO : Contencioso Administrativo

RESOLUCIÓN IMPUGNADA : R.J. AGIT-RJ 1720/2014 de fecha 23/12/2014 MAGISTRADO RELATOR : Dr. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano

LUGAR Y FECHA : Sucre, 10 de marzo de 2016

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VISTOS EN SALA:

La demanda contencioso administrativa de fs. 38 a 49 vta., la respuesta de fs. 87 a 93; la réplica de fs. 133 a 137 vta; dúplica de fs.141 a 142 vta. y los antecedentes procesales.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA:

I.1. Antecedentes de la demanda.

EBHERT VARGAS DAZA, Gerente Distrital de Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, se apersona e interpone demanda contenciosa administrativa señalando lo siguiente:

Que mediante Orden de Verificación Nº 0013OVI15548, el Departamento de Fiscalización dependiente de la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, procedió a la fiscalización de las obligaciones impositivas del contribuyente COLEGIO DEPARTAMENTAL DE CONTADORES, con el objeto de comprobar el cumplimiento de las disposiciones legales en vigencia correspondientes al Impuesto al Valor Agregado (IVA), derivado de la verificación del crédito fiscal contenido en las facturas de compras Nº 3545 (número de autorización 790400105192) Nº 36918 (número de autorización 6001000164591), consignadas en el detalle de Diferencias Nº 0013OVI15548 ( cursante a fs.5 del Anexo) declaradas por el contribuyente en los periodos fiscales julio y noviembre de la gestión 2009; luego, que la notificación con el inicio de la Orden de Verificación y Anexo ( detalle de diferencias) se realizó el 16 de agosto de 2013 por cédula conforme al art. 85 de la Ley 2492, a la señora María Quispe Vargas en calidad de Secretaria del mencionado contribuyente, otorgándosele un plazo para la presentación de la documentación hasta el 23 de agosto de 2013, presentándose el 22 de agosto de 2013 los documentos requeridos (fs.13).

Que de acuerdo al art. 43.I de la Ley 2492 (Código Tributario Boliviano) se comprobó que se declaró facturas que no son válidas para crédito fiscal correspondiente al impuesto al Valor Agregado (IVA), por loe periodos Julio a Noviembre de 2009, consignando en las declaraciones juradas presentadas por el referido impuesto y periodos fiscales, datos que difieren de los verificados por la fiscalización, infringiendo las disposiciones en los arts. 8,10 y 15 de la Ley 843 y 8, 10 y 15 del DS Nº 21530.

Que en el proceso de determinación se establecieron incumplimiento a deberes formales por parte del contribuyente, por los que se labraron las actas por Contravenciones Tributarias Nos. 77936, 77937, 77938 y 78033, y que practicada la liquidación previa de adeudos, señalada en el art. 96 de la Ley 2492 se estableció repararos en favor del fisco correspondiente al impuesto omitido del IVA actualizado, intereses, sanción por la calificación preliminar de la conducta y multa por incumplimiento de deberes formales. Por otro lado, el 24 de marzo de 2014 se emitió la Vista de Cargo Nº SIN/GDCBBA/DF/VI/VC/00107/2014, cursante de fs. 111 a 114 del Anexo, acto administrativo que fue notificado al contribuyente el 8 de abril de 2014 de acuerdo al art. 85 de la Ley 2492, a fin de que asuma defensa, produzca y ofrezca pruebas tanto en relación a los cargos formulados como a la calificación preliminar de su conducta fiscal; el contribuyente dentro del término de prueba, el 06 de mayo de 2014, presentó la Nota CDC-CITE-055/2014 con descargos a la Vista de Cargo, solicitando se emita una resolución determinativa que establezca la inexistencia de deuda tributaria e ilícitos tributarios y se finalice el proceso de fiscalización.

Que el 28 de mayo de 2014 se emitió Resolución Determinativa Nº 17-00505-14, el que consideró como inválidos los argumentos planteados por el Colegio Departamental de Contadores, ratificando los cargos consignados en la Vista de Cargo consolidado el tributo omitido, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y sanción por omisión de pago; importe que asciende a UFV´s 9.610.-, luego el 2 de Julio de 2014; la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, admitió el Recurso de Alzada, interpuesto por el contribuyente Colegio Departamental de Contadores de Cochabamba contra la citada Resolución Determinativa.

Expresa que la Autoridad regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba dictó la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0356/2014, que revocó parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-00505-14, declarando que es correcta la depuración de las facturas correspondiente al pago de la prima anual de la Póliza de Seguro contra Accidentes personales en Grupo y la Factura por la compra de vinos para el canasto de fin de año; dejando sin efecto el importe contenido en las Actas por Contravenciones Tributarias Nos.77936, 77937, 77938, y 78033, por considerar que no existe tipificación en la conducta establecida y no corresponder la aplicación retroactiva de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10.0030.11 Agrega que dicho fallo fue impugnado mediante recurso jerárquico por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, emitiéndose Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1720/2014, que confirmó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0356/2014 de 22 de septiembre, manteniendo la depuración del crédito fiscal IVA de las facturas Nº 3545 y 36918, por no ser válidas para el cómputo de crédito fiscal, al no haber demostrado que se encuentren vinculadas con la actividad del contribuyente, manteniendo la deuda tributaria de 6.310 UFV equivalente a BS.12.290.- establecida en la Resolución Determinativa, dejando sin efecto las multas establecidas en las Actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 77936,77937,77938 y 78033.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Señala que la resolución jerárquica pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, vulneró la forma esencial del proceso al confirmar la resolución del recurso de alzada que otorga más de lo pedido (decisión ultra petita) por el recurrente y contiene violación, interpretación errónea y aplicación indebida de la norma y reglamento específico, al mantener la deuda tributaria de 6.310 UFV, dejando sin efecto las multas establecidas en las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 77936,77937,77938 y 78033.

Indica que el 20 de Octubre de 2014, la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, interpuso Recurso Jerárquico, impugnando parcialmente la Resolución de Recuso de Alzada ARIT-CBA/RA 0356/2014 de 22 de septiembre, así como el 21 de octubre del 2014, Colegio Departamental de Contadores de Cochabamba, presentó Recurso Jerárquico ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Agrega que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1720/2014 de 23 de diciembre respecto al argumento Ultra Petita, señala que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba concluyó en el fondo sobre las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos.77936,77937,77938 y 78033, dando curso solo a la solicitud realizada por el sujeto pasivo en su recurso de alzada; que la autoridad referida, sin ningún sustento legal y doctrinal al dictar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0356/2014 de 22 de septiembre, actuó de manera Ultra Petita al revocar parcialmente la Resolución determinativa impugnada, al considerar que la Administración Tributaria no observó el principio de tipicidad.

Por otra parte expresa que, el Colegio Departamental de Contadores de Cochabamba en el recurso de alzada interpuesto, fundamentó a momento de solicitar la revocatoria de las Actas de Contravención Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación, que fue en base a la Doble Sanción por el mismo ilícito, toda vez que la administración tributaria impuso al referido Colegio dos multas, una de 150 UFV´s y otra por 1.500 UFV´s para cada uno de estos ilícitos, es decir que se multó dos veces por el mismo delito, violando el principio de “non bis in ídem”; que el art. 117.II de la Constitución Política del Estado(CPE), establece que nadie será procesado ni condenado más de una vez por el mismo hecho, sin demandar una inexistencia del ilícito, falta de tipicidad o aplicación retroactiva de la norma tributaria.

Refiere que, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, al confirmar la Resolución de Alzada ARIT-CBA/RA 0356/2014 de 22 de Septiembre, señalo que no existe tipificación en la conducta establecida, con referencia a las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 77936,77937,77938 y 78033, argumento que es Ultra Petita, en razón de que el fundamento del sujeto pasivo, en el recurso de alzada presentado el 25 de julio de 2014, nunca objetó ni manifestó, respecto a la tipicidad, por lo que se vulneró el debido proceso causando indefensión a la Administración Tributaria en flagrante vulneración al art.115 de la CPE; toda vez que, debe existir estricta vinculacion entre la valoración de la prueba, motivación y fundamentación de toda Resolución Administrativa; que debería darse una correcta interpretación a la Ley 2492 y Reglamento específico, en la resolución Jerárquica, con referencia a la supuesta inexistencia de la tipicidad del ilícito, que en lugar de confirmar correspondía revocar parcialmente la resolución de recurso de alzada referida y en el fondo mantener firme y subsistente las multas establecidas en las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos.77936,77937,77938 y 78033.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare probada su demanda, por tanto se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1720/2014 de 23 de diciembre, y en el fondo mantener firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-00505-14 de 28 de mayo de 2014 emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que admitida la demanda por decreto de fs. 38 y citada la autoridad demandada, se apersona Daney David Valdivia Coria, Director Ejecutivo General a.i, de la Autoridad General de Impugnación Tributaria y contesta negativamente la demanda mediante memorial de fs. 87 a 93 de obrados, expresando lo siguiente:

1. Manifiesta que no es evidente lo manifestado por la Administración

Tributaria cuando señala que la AGIT no realizó un sustento legal y doctrinal en la Resolución de Recurso Jerárquico hoy impugnada, señalando que la Sentencia Constitucional Plurinacional (SCP) Nº 532/2014 de 10 de marzo, la cual refiere sobre la fundamentación y motivación señala: “que la fundamentación no consiste en una exposición ampulosa y voluminosa de razonamientos sin relevancia o redundantes, sino esos deben exponer tópicos determinados, que mínimamente deben ser los siguientes; a) La Exhibición de los hechos demandados y de aquellos comprobados; b) La exposición e interpretación de las normas legales aplicables, así como la intensidad de su relevancia en el caso concreto, para el posterior ejercicio de subsunción si correspondiere; y , c) La validez constitucional de las normas a ser aplicadas en el caso concreto “ de tal manera que ante lo señalado por la Administración Tributaria en su recurso jerárquico, esta instancia de manera fundamentada y motivada expresó que el sujeto pasivo expuso argumentos de descargo a la Vista de Cargo, los que la Administración Tributaria consideró insuficientes; pese a haber realizado una descripción señalando piezas, fechas de todos y cada uno de los actos administrativos que componen el procedimiento en sede Administrativa, por tanto la revisión es exhaustiva desde el inicio con la Orden de Verificación, Vista de Cargo y Resolución Determinativa que en el presente caso incluye Actas por Contravenciones, en tal virtud no existe fallo ultra petita o citra petita, ya que habrían resuelto conforme a derecho a todos los agravios formulados en el Recurso Jerárquico interpuesto tanto por la Administración Tributaria, como también por el sujeto pasivo.

2.- Reitera lo esgrimido en la Resolución de Recuso Jerárquico, en la cual se destaca que en la resolución de la Resolución Determinativa Nº 17-00505-14 de 28 de mayo de 2014, impugnada en la instancia de alzada, se verificó que incluye las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos.77936,77937, 77938 y 78033, que fueron incluidas en la deuda tributaria conforme lo dispuesto en el art. 169 de la Ley 2492, la misma que asciende a 3.300 UFV.

3.- Expresa que, de la revisión de antecedentes administrativos se tiene que el 24 de marzo de 2014, dentro del proceso de verificación iniciado según la Orden de Verificación Nº 0130VI15548, la Administración Tributaria labró cuatro Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 78033,77938,77937 y 77936, las dos primeras por la presentación de Libros de Compras y Ventas IVA a través del Módulo Da Vinci LCV con errores en los periodos noviembre y julio respectivamente, sancionados con 150 UFV y las dos últimas, por el registro de la información en el libro de compras IVA de acuerdo a lo establecido en normas específicas, por los periodos noviembre y julio respectivamente, sancionados con 1.500 UFV. Que las infracciones señaladas, fueron de conocimiento del sujeto pasivo mediante la Vista de Cargo Nº SIN/GDCBBA/DF/VI/VC/00107/2014; en ese sentido, el 6 de mayo de 2014, mediante Nota CDC-CITE-055/2014, el sujeto pasivo expuso argumentos de descargos a la Vista de Cargo; los que la Administración Tributaria consideró insuficientes, en consecuencia, ratificó las multas correspondientes en cada caso.

4.- Argumenta que, de la lectura de la Resolución Determinativa se evidencia que dicho acto estableció registro incorrecto del número de Factura 3645 habiéndola registrado con el Nº 3545 en el Libro de Compras y Ventas IVA, correspondiente al periodo julio de 2009 lo que vulnera el Numeral 2, parágrafo II del art.47 de la RND Nº 10-0016-07, sancionado con el numeral 3.2 del Anexo.

Consolidado de la RND Nº 10-0037-07, con el importe de 1.500 UFV; situación similar sucedió con la Factura 36918 cuyo Nº de Autorización fue registrado incorrectamente habiendo registrado el Nº 60010016459 siendo el Nº 600100164591, en el mismo periodo Julio de 2009; por otro lado, los Libros de compras IVA enviados por el módulo Da Vinci, por las mismas Facturas y los mismos errores, vulneran el parágrafo I del art. 50 de la RND Nº 10-0016-07; sancionado con el subnumeral 4.2.1, parágrafo II, artículo I de la RND Nº 10.0030.11, con el importe de 150 UFV; normativa que si bien señala la obligación de presentación de información del Libro de Compras y venta IVA físico y a través del Software Da Vinci LVC, no establece cualidades respecto de la información a ser registrada; es decir no exige que la información registrada sea precisa, correcta o exacta. De lo señalado, concordante con la facultad reglamentaria prevista en el art.64 de la Ley Nº 2492, la Administración Tributaria emitió la RND Nº 10-0016-07, cuyo art. 47 establece un libro de registro denominado “ Libro de Compras IVA”, en el cual se registraran de forma cronológica las Facturas, notas fiscales o documentos equivalentes o documentos de ajuste, emitidos en el periodo a declarar, y que respalda el Crédito Fiscal IVA; entre los datos de las transacciones a registrarse se encuentran, entre otros; d) Número de Factura, e) Número de Autorización. Asimismo, el art. 50 de la RND citada, establece el formato de la información que debe contener dicho Libro de Compras y ventas IVA-Da Vinci, campos entre los cuales se encuentran, entre otros, el Número de Factura y el Número de Autorización.

5.- Señala en cuanto a la sanción por ilícitos, que la tipificación de la contravención, tiene que ser clara, precisa y no general, por lo que el incumplimiento ocurre cuando el contribuyente no presenta la información del Libro de Compras y Ventas IVA a través del Software Da Vinci – LCV en base a los campos señalados en la norma específica bajo el formato exigido; caso contrario no se enmarca como contravención, cuando el contribuyente cumple con la presentación de la información de dichos libros, aun con errores de transcripción de los datos consignados en las respectivas Facturas de compras como es el número de Factura y el número de autorización , es decir el deber formal es presentar el registro exigido por la Administración Tributaria, sin estar establecida para los periodos en cuestión la obligación de no cometer errores en el registro de los datos de la información.

6.- Agrega sobre la retroactividad que la Constitución Política del Estado en su art. 123, concordante con el art. 150 de la Ley 2492, dispone que las normas Tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable, cosa que no ocurre en el presente caso ya que el subnumeral 3.2 de la RND 10-0030-11 de 7 de Octubre de 2011, es una norma que no se encontraba vigente a momento de cometidas las presuntas contravenciones en los periodos fiscales de julio y noviembre de 2009, ya que en dichos periodos no existía el ilícito; en consecuencia, se evidencia que la Administración Tributaria sancionó incorrectamente al sujeto pasivo por el registro incorrecto del número de autorización de las Facturas, así como el número de estas, no se encontraban tipificadas como ilícito tributario, entonces la aplicación retroactiva de la norma es incongruente, ya que no beneficia al sujeto pasivo.

II.1. Petitorio.

Concluyó solicitando que se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1720/2014 de 23 de diciembre.

III. APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO.