SE/0025/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 25/2015.

FECHA: Sucre, 23 de febrero de 2015.

EXPEDIENTE: 404/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Mayoreo y Distribución S.A. contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa cursante de fs. 42 a 73, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo y el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, ambas Resoluciones pronunciadas por la Superintendencia Tributaria General; la respuesta que cursa de fs. 80 a 89; réplica de fs. 178 a 188; duplica de fs. 194 a 202 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que la empresa Mayoreo y Distribución S.A. representada por Freddy Santiago Flores Medina y José Antonio Mozza Zambrana, en el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, pidiendo dejar sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo y el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, y en consecuencia, dejar sin efecto la Resolución Determinativa AN-GRSGR-022/07 de 22 de febrero de 2007, pronunciada por la Aduana Nacional Regional Santa Cruz, con los siguientes fundamentos:

El 21 de diciembre de 2005, la Aduana Nacional hace conocer a la Empresa Mayoreo y Distribución S.A., que procederá a la fiscalización de las importaciones de la gestión 2002, luego de ser notificada con la Orden de Verificación, presentó toda la información requerida por la Aduana Nacional, emitiéndose la Vista de Cargo que se le notificó el 24 de noviembre de 2006 y posteriormente la Resolución Determinativa AN-GRSGR-022/07 de 22 de febrero de 2007, la cual establece una deuda tributaria de UFV’s 401.416,70 (Cuatrocientas un mil cuatrocientas dieciséis 70/100 Unidades de Fomento a la Vivienda).

Refiere que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa AN-GRSGR-022/07, no cumplen los requisitos esenciales exigidos por los arts. arts. 96. I y 99. II, respectivamente, de la Ley Nº 2492, y 19 del Decreto Supremo (DS) Nº 27310, por lo que demandó expresamente la nulidad de la referida Resolución Determinativa, haciendo constar la falta de fundamentación jurídica, violaciones al debido proceso y la seguridad jurídica.

Tanto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo como el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, no contienen argumentos de hecho, menos de derecho que justifiquen la invalidez de los certificados de origen, por consignar que serán facturados por una empresa del mismo “Grupo” en un tercer país.

El cargo contenido en la Vista de Cargo y el tributo omitido determinado en la Resolución Determinativa impugnada, fueron establecidos en aplicación retroactiva de la Ley Nº 2492 de 02 de agosto de 2003, situación prohibida por el art. 33 de la Constitución Política del Estado abrogada (CPE abrg); en efecto la Administración Aduanera calificó como contravención su conducta y como omisión de pago, dos calificaciones ilegales, ya que debió aplicarse lo señalado por el art. 187 de la Ley Nº 1990, salvo que la retroactividad sea más favorable o beneficie al presunto infractor.

Dichas Resoluciones impugnadas, carecen de fundamentación para respaldar la decisión de imponer el pago de Gravámenes Aduaneros e IVA a la Empresa recurrente, sin tener respaldo en ninguna norma positiva, vulnerando de esta manera los principios de seguridad jurídica, debido proceso y de legalidad.

El método de interpretación del ACE 31, realizado por la Superintendencia Tributaria General, no es el “literal”, contraviniendo lo señalado en el art. 8. I de la Ley Nº 2492, porque la pérdida de algún derecho debe estar establecida en la ley en forma literal y con anterioridad a los hechos, no por normas o leyes posteriores.

La Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo y el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, no realizaron una compulsa y valoración legal de las pruebas aportadas por la Empresa Mayoreo y Distribución S.A., omitiendo considerar el criterio expresado por organismos internacionales como ser ALADI, IBCE, entre otros, que expresaron que la facturación por un tercer país está permitida al amparo de la Resolución 252 de la ALADI, pretendiendo imponer una nueva política aduanera y tributaria en el país, obligando a la empresa recurrente a pagar aranceles aduaneros e impuestos que no corresponde pagar, porque se encuentra liberada de dicho pago por determinación del art. 147 y ss. de la Ley General de Aduanas (LGA).

Mayoreo y Distribución S.A., refiere que no corresponde pago alguno por gravámenes aduaneros ni impuestos, pues la acción para determinar tributos –líquidos y exigibles- del año 2002, se encuentra prescrita, ya que transcurrieron más de cinco años, debiendo computarse la interrupción de la prescripción desde la notificación con la Resolución Determinativa y no antes como erróneamente sostiene la Superintendencia Tributaria General, al referir que la prescripción de pago fue interrumpida el 21 de diciembre de 2005, cuando aún no existía liquidación alguna, menos un crédito líquido y exigible, por lo que no se produjo ninguna interrupción, habiendo sido notificado con la Resolución Determinativa el 13 de junio de 2007.

Asimismo la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo y el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, confirman el cálculo realizado en UFV, debiendo haberse realizado el mismo en la forma señalada por las Leyes 1340, 1990 y 843, pretendiendo aplicar en este caso una ley posterior a hechos ocurridos hace más de cinco años y sanciones no contempladas en el art. 187 de la LGA.

Las Resoluciones impugnadas, realizan una errónea aplicación e interpretación del principio de supremacía constitucional contemplado en el art. 228 de la CPE abrg -art. 410. II de la CPE vigente-, porque no se puede aplicar el aforismo “lo que no está prohibido está permitido”; asimismo, se vulneró el principio constitucional de retroactividad de la ley más benigna (art. 33 de la CPE abrg), llegando al extremo de pretender cobrar tributos que no corresponden pagar, cambiando el régimen tributario, en vulneración del art. 99. II de la Ley Nº 2492.

Finalmente denuncia que la Superintendencia Tributaria General, no valoró las pruebas relativas a la aplicación de la valoración de las mercancías relativas a los 100 kilogramos de vainilla importada de Brasil y compradas por la empresa ROBERTET, aplicando incorrectamente las normas referidas a la valoración de las pruebas.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por providencia de 24 de julio de 2008 (fs. 76) y corrida en traslado a la Superintendencia Tributaria General, representada por Rafael Rubén Vergara Sandoval, éste responde a la misma en forma negativa (fs. 80 a 89), solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa, con los siguientes fundamentos:

Según los antecedentes del proceso, mediante Resolución Determinativa AN-GRSGR-022/07, se determinó tributos y se sancionó la omisión de pago prevista en el art. 165 de la Ley Nº 2492, ahora bien a efectos de la nulidad aducida por la Empresa demandante, de acuerdo al ordenamiento jurídico positivo, para que exista nulidad de un acto por la infracción de alguna norma establecida en la ley, ineludiblemente deben concurrir los presupuestos establecidos en el art. 36 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo, aplicable en materia tributaria por disposición del art. 74 de la Ley Nº 2492.

Respecto a la denuncia que la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0205/2008 de 28 de marzo y el Auto Motivado STG-RJ 0017/2008 de 15 de abril, carecen de fundamentos de hecho y de derecho, se concluye que el demandante y su Agencia Despachante, aplicaron incorrectamente las normas de origen del ACE 31, ya que empleando el método literal aplicable en exenciones tributarias por disposición del art. 8. I de la Ley Nº 2492, se concluye que: a) El Tratado de Libre Comercio México-Bolivia – ACE 31, no prevé la viabilidad de la facturación por un tercer país; b) Únicamente el productor del bien que tiene la condición de vendedor, puede emitir la factura y nunca otro vendedor de un tercer país; y, c) Existiendo incompatibilidad entre las normas de los demás Tratados y Acuerdos Internacionales con las normas del ACE 31, prevalecen estas últimas, por lo que no es permisible la facturación por un tercer país.

En cuanto a la prescripción alegada por la Empresa Mayoreo y Distribución S.A., conforme dispone el art. 22 de la LGA, aplicable al presente caso en virtud a la Disposición Transitoria Primera, tercer párrafo, del DS Nº 27310 que refiere: “Las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubieran acaecido antes de la vigencia de la Ley 2492, se sujetarán a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley 1340 de 28 de mayo de 1992 y Ley 1990 de 28 de julio de 1990”. Por su parte el art. 16 del DS Nº 25870, que reglamente el art. 22 de la LGA, determina que: “El plazo para la prescripción del cobro de tributos aduaneros, se interrumpe mediante la notificación legal al sujeto pasivo con la liquidación respectiva o el acto inicial de fiscalización efectuado por la administración aduanera. El nuevo plazo de prescripción se computará a partir del día siguiente de producida la interrupción”, siendo necesario dejar claro, que este artículo, se refiere al “cobro” de tributos de manera general, no de manera restringida como pretende el demandante, sino en armonía con el art. 22 de la LGA.

Por lo que si bien las Declaraciones de Importación 2330634-6 de 27 de mayo de 2002, 2335788-9 de 21 de junio de 2002, 2335789-1 de 26 de junio de 2002, 2360423-8 de 04 de septiembre de 2002, 2368579-0 de 08 de octubre de 2002 y C-7316 de 10 de diciembre de 2002, han sido objeto de fiscalización posterior y posterior procedimiento administrativo por omisión de pago, que concluyó con la Resolución Determinativa AN-GRSGR-022/07 de 22 de febrero de 2007, notificada al recurrente el 13 de junio de ese año, el término de la prescripción conforme al art. 22 de la LGA, se inició a partir del día que se perfeccionó el hecho generador; es decir, en la fecha de presentación de las mismas ante la Administración Aduanera; sin embargo, el curso de la prescripción se interrumpió mediante la notificación que efectuó la Aduana Nacional de Bolivia, al sujeto pasivo con el inicio de la fiscalización, que se realizó el 21 de diciembre de 2005, por lo que no ha operado la prescripción.

Ahora bien en cuanto al cálculo realizado en UFV, debe considerarse la naturaleza sustantiva de las disposiciones que rigen el cálculo de la deuda aduanera, debiendo aplicarse la normativa legal vigente en la fecha de acaecimiento del hecho generador, siendo aplicables los arts. 58 y 59 de la Ley Nº 1340, concordantes con los arts. 18 y 19 de LGA.

Sobre la denuncia que la Superintendencia Tributaria General no ha valorado las pruebas relativas a la aplicación de la valoración de mercancías referidas a los 100 kilogramos de vainilla importados de Brasil y comprados por la empresa ROBERTET, debe tenerse presente que en este ámbito rigen las normas del Acuerdo sobre Valoración Aduanera, como también los arts. 66 y 100 de la Ley Nº 2492, que reconocen a la Administración Tributaria amplias facultades para controlar, comprobar, fiscalizar e investigar, por lo que en ejercicio de esas facultades específicas puede efectuar fiscalizaciones posteriores al despacho aduanero de las mercancías.

Por último en cuanto a la denuncia de que la Superintendencia Tributaria General desconoció el principio de retroactividad de la ley más benigna, no se indica con precisión en qué momento o circunstancia se debieron aplicar las normas con retroactividad, por lo que este aspecto carece de sustento fáctico y legal no mereciendo mayor consideración.

CONSIDERANDO III: Que al haberse utilizado el derecho de réplica y dúplica previsto en el art. 354. II del Código de Procedimiento Civil, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354. III de la norma adjetiva civil.

Es preciso señalar que en el ampuloso memorial de demanda, la parte demandante expone varios objetos de controversia a ser objeto de análisis por este Tribunal; sin embargo, al originarse el presente proceso contencioso administrativo en la supuesta comisión de delitos y contravenciones aduaneras y pago de aranceles aduaneros y tributos, en aplicación directa de la CPE de 9 de febrero de 2009, conforme al entendimiento plasmado en la SCP Nº 1922/2012 de 12 de octubre, que señala que: “… los preceptos de una Constitución al entrar en vigencia, deben ser aplicados de forma inmediata, aún en casos pendientes de resolución iniciados con anterioridad a la vigencia de la Constitución Política que se está aplicando, pues los derechos fundamentales, garantías constitucionales y los principios contenidos en la Constitución Política, adquieren plena e inmediata eficacia al entrar ésta en vigencia…”, y del principio de eficacia procesal previsto en el art. 180. I de la CPE, que ha sido entendido por la referida Sentencia Constitucional como: “…el cumplimiento (refiriéndose al principio procesal de eficacia) de las disposiciones legales y que los procedimientos deben lograr su finalidad, removiendo, de oficio, los obstáculos puramente formales…”, se procede a resolver los puntos de controversia que se refieren a la aplicación de la ley más benigna y la extinción y/o prescripción de la comisión de delitos aduaneros, contravenciones aduaneras, aranceles aduaneros y tributos, ya que resueltos éstos, se cumple el fin último de todo proceso en general, que es la resolución del conflicto jurídico, y en particular, del proceso contencioso administrativo, que es el de control de legalidad de los actos administrativos; es decir, el ajuste del acto administrativo a la CPE y demás leyes.

Que en mérito a lo anteriormente expuesto, corresponde resolver los siguientes puntos de controversia, y establecer:

1) Si la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0572/2007, se sustenta erróneamente o correctamente en el art. 22 de la Ley Nº 1990, el cual refiere que la prescripción del pago de obligaciones, se interrumpe mediante notificación de la Aduana Nacional de Bolivia al sujeto pasivo con el inicio de la fiscalización, y establecer si la acción para determinar tributos del año 2002 se encontraba prescrita; y

2) Si era aplicable retroactivamente la Ley Nº 2492 de 2 de agosto del 2003 a la Vista de Cargo Nº AN-GRSGR 17/2006 de 20 de noviembre y a la Resolución Determinativa Nº AN-GRSGR 022/07de 22 de febrero de 2007.

Que una vez analizado el contenido de los actos y Resoluciones pronunciadas en sede administrativa, y los argumentos expuestos por las partes en la presente controversia, el Tribunal Supremo de Justicia procede revisar el fondo de la presente causa, en los siguientes términos:

Es preciso dejar establecido que el Tribunal Constitucional de Bolivia, a través de la SC 0636/2011-R de 3 de mayo, sentó jurisprudencia en el ámbito administrativo sancionatorio, refiriéndose a la regla del tempus comissi delicti, que establece que la ley aplicable es aquella vigente al momento de cometerse el delito salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor; aplicándose la Ley más favorable tanto a delitos como contravenciones tributarias: “...respecto a la aplicación de la norma procesal y sustantiva en el tiempo, la jurisprudencia puntualizó lo siguiente: ‘la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempus comissi delicti; salvo claro está, los casos de ley más benigna’ (Así las SSCC 1055/2006-R, 0386/2004-R entre otras). Conforme este entendimiento, es claro que en el caso específico de disposiciones referidas a la tipificación y sanción de ilícitos, no solo en el ámbito penal sino en el ámbito administrativo sancionatorio en general, la regla del tempus comissi delicti, cobra mayor relevancia, por cuanto en caso de cambio normativo, la norma aplicable para la tipificación y sanción de la acciones u omisiones consideradas infracciones del ordenamiento jurídico, será la vigente al momento en que estas ocurrieron, salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor, cuyo procesamiento podrá hacerse conforme la nueva normativa procesal, dependiendo, desde luego, del momento en el que se haya iniciado el procesamiento...”.