SE/0026/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 26/2015.

FECHA: Sucre, 23 de febrero de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 604/2012.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Metalúrgica Vinto contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en del proceso contencioso administrativo seguido por la Empresa Metalúrgica Vinto contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativo interpuesta por la Empresa Metalúrgica Vinto de fs. 40 a 50, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0449/2012 de 2 de julio, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), por haber revocado parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0181/2012 de 5 de marzo, reduciendo el importe sujeto a devolución impositiva CEDEIM, la respuesta de fs. 83 a 89, los memoriales de réplica de fs. 140 a 141, dúplica de fs. 163 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que, Ramiro Félix Villavicencio de Guzmán, en su condición de Gerente General de la Empresa Metalúrgica Vinto, dentro el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, se apersona y fundamenta su demanda, que se sintetiza en lo siguiente:

ANTECEDENTES:

Manifestó que el 19 de octubre de 2011, se notificó a la Empresa Metalúrgica Vinto con la Resolución Administrativa CEDEIM No. 23-00872-11, que establece la Devolución Impositiva por el Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondiente al periodo fiscal julio 2009 el importe de Bs. 3´834.673 de un monto solicitado de Bs. 12´530.556, reducción que no corresponde por lo siguiente: 1) Por indebida aplicación del 45% dispuesto por el Art. 10 del D.S. Nº 25465; 2) Por la aplicación errónea de la Ley Nº 3249, D.S. Nº 28656 y la RND 010.00012.06; 3) Por no haberse reconocido la diferencia del crédito fiscal dentro el 87% de lo efectivamente pagado, procediéndose a un descuento indebido, supuestamente por no haberse demostrado por medios fehacientes de pago, referentes a las facturas Nos. 331, 332, 1202, 409 y 10, sin embargo el SIN realizó reducciones de las sumas pagadas; ante ello se presenta el recurso de alzada que por Resolución Nº ARIT-LPZ/RA 0181/2012 de 5 de marzo, revoca parcialmente la Resolución Administrativa CEDEIM No. 23-00872-11, emitida por la Gerencia Distrital Oruro, que deja sin efecto el reparo de Bs. 8.695.883.-(Constituido por Bs. 5’395.899 por aplicación del 45% presunto de gastos de realización en el cálculo del importe máximo a devolver; Bs. 5.796 por crédito fiscal no sujeto a tasa cero en el IVA y Bs. 3’294.188 correspondiente al crédito fiscal de facturas superiores a 50.000 UFV’s declarando como importe sujeto a devolución de Bs. 8´695.883) más Bs. 3’834.673 establecidos en el primer numeral de la parte resolutiva del acto impugnado, sumando un total de Bs. 12’530.556 por el periodo fiscal julio 2009. Esta resolución fue recurrido en jerárquico que concluye con la Resolución Administrativa AGIT-RJ 0449/2012 de 2 de julio, que revoca parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0181/2012, en la parte referida a los gastos de realización determinando que la base sujeto a devolución es de Bs. 7´134.657 por el periodo fiscal de julio de 2009 conforme con los fundamentos planteados y el respaldo de las condiciones contratadas de los importes consignados como gastos de realización; asimismo mantiene firme y subsistente la depuración de crédito fiscal de Bs. 5.796 por las facturas sujetas a tasa cero y por último la depuración del crédito fiscal parcial por medios fehacientes de pago por el importe de Bs. 1´977.341, haciendo un total de Bs. 1´983.137 como no sujeto a devolución, resultado el importe sujeto a devolución de Bs. 5.151.520 correspondiente al periodo fiscal julio 2009.

A mérito de los antecedentes expuestos fundamenta su demanda contenciosa administrativa denunciando lo siguiente:

1.- Gastos de realización:

1.1.- Facturas Comerciales de Exportación Nos. 273, 277 y 283. Refiere que fueron emitidas a la Proveedora Industrial Minera Andina S.A., COMPAÑÍA DE NO FERROSOS DE MEXICO S.A. DE CV E INDUSTRIA NACIONAL DE PLOMO, por ventas realizadas como venta “SPOT” consideradas esporádicas, realizado según Reglamento Interno del Departamento de Ventas de la Empresa Metalúrgica de Vinto, requeridas en tonelajes variables usualmente no periódicos, realizadas de manera directa para aperturar mercados, que en el mundo del comercio exterior ya no se utiliza contratos para estas operaciones al no ser ventas frecuentes, únicamente se realiza cotizaciones con condición de entrega ya sea CIF O FOB Arica.

1.2.- Facturas Comerciales de Exportación Nº 270 y 271. Manifiesta que fueron emitidas a CHINA MINMETALS NON FERROUS METALS CO LTD., que tienen respaldo al suscribirse el adendum al Contrato VEX 10/07, adjunta a la demanda contenciosa administrativa, como así los cuadros de entregas de metálico.

1.3.-Facturas Comerciales de Exportación Nº 272 y 282.Señala que fueron emitidas TIBCHEMCORP MEXICANA S.A. respaldada con el Contrato VEX-02/09, observadas por la condición de entrega según contrato (FOB –Arica) y según la declaración de exportación señala FOB-Iquique, sin embargo tal situación estaría respaldada por la ADENDUM al Contrato VEX-02/09, por lo que no correspondía la aplicación del art. 10 del D.S. Nº 25465.

1.4.- Facturas Comerciales de Exportación Nº 274, 275, 276-286, 278-280-281, 284-285. Refiere que fueron observadas por la condición de entrega en el contrato, la declaración de exportación y el seguro, tales observaciones no corresponden, porque debe distinguirse entre un contrato de compra-venta de minerales ( donde se consignan todas las deducciones a las que se somete el concentrado, desde el descuento o merma al recibir el mineral, humedad, castigo por impurezas, costo de tratamiento todos los gastos de realización en detalle fletes y otros en los que se incurrirá para que este concentrado se transforme en metálico, además se describen las deducciones de cada monto por ítem y porcentajes) y un contrato de Compra-venta de Metálico (con un estaño metálico en lingotes con ley bien definida, producto con peso final, basados en los términos de Comercio Internacional los ICOTERMS se coloca el lugar entrega-condición contratada) como es el caso de autos el puerto Arica, CIF o FOB ARICA lo que daría a cubrir los siguientes gastos: el flete terrestre Vinto (Oruro) Arica, el Seguro desde la Planta hasta el puerto de Arica y los gastos en Puerto que se ocasionan al recibir la carga (contrato VEX-02/09), por lo que manifiesta que se hubiese cumplido en la presentación de toda la documentación solicitada y requerida por Ley.

1.5.-Facturas Comerciales de Exportación Nº 275, 276, 286, 278, 280, 284 y 285. Señala que fueron observadas por registrar en el certificado de salida una Placa de Control distinta al de la documentación que respalda el transporte y por la omisión de consignación de la Placa en el certificado de Salida (Factura 284), situación que emerge por motivos de fuerza mayor que dio lugar al transbordo de la carga, a efectos de cumplir la entrega del material en puerto, por lo que no corresponde se aplique el art. 10 del decreto Supremo Nº 25465.

1.6.-Manifiestó que respalda los fundamentos de su demanda con la Resolución del Recurso de Alzada en lo referente al flete terrestre y Seguro. Flete terrestre: Refiere que de acuerdo a las Facturas Nº 270, 271, 272, 273, 274, 275, 276, 277, 278, 280, 282, 282, 283, 284, 285 y 286 se efectuó exportaciones de estaño metálico en lingotes bajo la modalidad FOB y CIF Arica e Iquique, haciéndose cargo de todos los gastos de realización (flete terrestre y seguro) desde Vinto hasta el puerto de embarque Almacén ARICA e Iquique con excepción de las notas fiscales Nº 258, 259 y 260 cuya modalidad es FCA o puesto en planta Vinto por lo que no se consignaría gasto alguno por concepto de flete terrestre.

Que los gastos por transporte se encuentra respaldado por los Certificados de Salida emitida por la Aduana Nacional de Bolivia que detalla el peso total y los manifiestos de carga (MIC/DTA) que consigna el peso de la mercadería transportada la cual coincide con la factura de los transportistas, notas fiscales de las empresas de transporte nacional e internacional y otros documentos, por tanto los gastos por flete terrestre cuentan con respaldo documental y si bien son superiores a los consignados en las facturas de exportación, ello debe a que se señala el valor FOB-Frontera, por lo que comprende el tramo internacional, no al nacional.

En cuanto a los gastos por Seguro, manifiesta que se encuentran respaldados por Comprobantes en Dólares, ordenes de transferencia bancaria, extractos bancarios y facturas de la compañía aseguradora, al igual el monto consignado en la factura por este concepto, es por el tramo internacional, para determinar el valor FOB Frontera de la mercancía, razón por lo que el monto cancelado es superior.

Además manifiesta que la Resolución impugnada no realiza ninguna observación por este concepto, por lo que se considera válido los importes registrados bajo el rotulo seguro de $us. 6.135.

2.-Indebida Confirmación de depuración de notas fiscales de transporte.

2.1.-Supeditación del Régimen Tasa Cero a cumplimiento de requisitos previsto en el art. 3 del D.S. Nº 28656. Manifiesta que no corresponde que la Resolución Jerárquica revoque parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 00181/2012 en la parte referida a las facturas de transporte sujetas a beneficio de tasa cero en el IVA, vulnerándose la normativa legal, correspondiente al reconocimiento del 13% del IVA prevista en el art. 8-a), art. 11 de la Ley Nº 843, art. 24-3) del Decreto Supremo Nº 25465 de 23 de octubre de 1999, que la Ley Nº 3249 está sujeta al cumplimiento de los requisitos del art. 3 del D.S. Nº 28656.

Por cuanto la empresas contratadas no cumplen los requisitos establecidos, sometiéndose al efecto al Régimen General, emitiendo las notas Fiscales con derecho a crédito Fiscal, por lo que corresponde la devolución del crédito fiscal de Bs. 9.172 indebidamente reducido, al haberse incumplido la RND 10-0012-06 de 19 de abril de 2006, en virtud que la misma regula el procedimiento operativo y los mecanismos de control administrativos para la aplicación del Régimen IVA tasa cero en su art. 5-II-III y V que estipula que los sujetos pasivos o terceros responsables dosificaran facturas sin derecho a crédito fiscal, las cuales deberán consignar claramente la leyenda “SIN DERECHO A CREDITO FISCAL IVA” y podrán ser emitidas para respaldar los servicios de transporte internacional de carga por carretera, que las facturas observadas no consignan este rotulo, por tanto son prueba plena de que tiene cerdito fiscal, ante ello solicita la devolución del crédito fiscal reducido.

3. Facturas observadas por medios fehacientes de Pago.

3.1.-Incorrecta ratificación de depuración de Crédito Fiscal. Refiere que la Resolución de Recurso Jerárquico revocó parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0181/2012, disponiendo la depuración del crédito fiscal parcial por medios fehacientes de Pago por el importe de Bs. 1´977.341 por las Facturas Comerciales Nos. 330, 331, 332, 1202, 208, 3, 409 y 410, ratificando en parte lo determinado por el SIN Oruro, por no reconocer la diferencia de Crédito Fiscal dentro del 87% de lo efectivamente pagado y demostrado por medios fehacientes de Pago, por lo que la misma Resolución Jerárquica reconoce que las Facturas 331, 332, 1202 y 208 de que la EMV en el proceso de verificación presentó el Reporte Determinación del Importe Facturado, exponiéndose el registro detallado de los Lotes que corresponden a los importes facturados y sus medios de pagos, que evidencian en la columna de “Valor de la Factura” cifras que coinciden con el importe facturado en las notas fiscales depuradas parcialmente, importes que coinciden con el 87% del importe facturado, empozado y retenido la Regalía Minera por la compra de concentrados a COMIBOL-Empresa Minera Huanuni, por lo que el crédito fiscal depurado no asciende a Bs. 1.977,341 sino a Bs. 1.508.938,58.

3.2.-Retención por concepto de Regalía Minera: Refiere que respecto a la Columna “RM” correspondiente a la retención efectuada por EMV a los proveedores de concentrados de estaño por concepto de Regalía Minera con relación a las Facturas Comerciales Nos. 331,332,1202 y 208, respaldadas con las Liquidaciones adjuntas por los concentrados de Estaño, que constituyen medios fehacientes de pago, revisados y confirmadas por la AGIT, por lo que no corresponde respaldarlas con formularios que acredite la retención señalada y empoce respectivo, menos adjuntando la resolución Administrativa emitida por el Ministerio de Minería y Metalurgia que acredite la condición de exportar, documentos no requeridos por el Servicio de Impuestos Nacionales Regional Oruro.

Que la aplicación del art. 1 de la Ley Nº 3787, que dispone la sustitución del Título VIII del Libro Primero de la Ley Nº 1777, no amerita adjuntarla para que se tome en cuenta, al ser de conocimiento general de la población, por tanto debió descontarse la parte correspondiente a la Regalía, debiendo devolverse la diferencia de Bs. 116.448,28 existente dentro del 87% de Bs. 467.530.09.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por Decreto de 27 de febrero de 2013 (Fs. 74), es corrida en traslado a la autoridad demandada, siendo citado legalmente la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en tiempo hábil se apersonó Ernesto Rufo Mariño Borquez a este Tribunal en base a los argumentos expuestos en su memorial de Fs. 83 a 89, quien respondió la demanda, manifestando en síntesis lo siguiente:

Refiere que el procedimiento de Devolución de impuestos al Sector Minero Metalúrgico, se encuentra regulado por el art. 10 del D.S. Nº 25465 y la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0004-03, en virtud a ello la Administración Tributaria notifica a la EMV con la Orden de Verificación Previa-CEDEIM Nº 0010OVE00042, luego de valorada los descargos presentados, se determinó sobre los gastos de realización la aplicación del 45% conforme determina el art. 10 del D.S. Nº 25465, disponiéndose como importe a devolver Bs. 3.834.487 y como importe no sujeto a Devolución de Bs. 3.299.984 correspondiente al periodo fiscal julio 2009.

Declaró que de la evaluación del “Reporte de Ventas por Exportación Julio 2009” y los Contratos presentados por la EMV, se verificó que las Facturas 273, 277 y 283 no cuentan con Contrato, hecho que vulnera el art. 10 del D.S. Nº 25465 y habiendo el exportador incumplido el art. 76 de la Ley Nº 2492 corresponde aplicar el 45 % sobre el valor oficial de la cotización.

Refiere .que las Facturas Comerciales de Exportación Nº 273,277 y 283 no cuentan con contrato por lo que corresponde aplicar el 45% sobre el valor oficial de la cotización en aplicación del art. 10 del D.S. Nº 25465.

Señaló que las facturas comerciales de Exportación Nº 270, 271, 272, 274, 275, 276, 278, 280, 281, 282, 284, 285 y 286 se encuentran respaldadas con Contratos que cursan en antecedentes administrativos (VEX-10/07,VEX-02/09,VEX-07/08,VEX-06/08,VEX-01/09,VEX-08/08 y VEX-05/08), sin embargo en algunas no se adjuntó documentación que acredite el primer embarque, ni la extensión del plazo del contrato, en otras no coincide el lugar de entrega del material, la incongruencia de la consignación del número de Placas de los transportes utilizados para el traslado del material, además los importes detallados en las facturas comerciales de exportación, no reflejan las condiciones de la entrega establecidas en los contratos, ni se verifican con los respaldos presentados por el contribuyente, estableciéndose que los gastos de realización no están claramente determinados y explícitamente consignados en la Declaración de Exportación y respaldados por las condiciones contratadas.

Sobre las facturas sujetas al beneficio de tasa cero en el IVA, refiere que la Ley Nº 3249 es imperativa cuando establece el Régimen, Tasa Cero para el transporte Internacional por carretera y su aplicación es obligatoria conforme la normativa señalada y la RND Nº 10-0012-06.

Manifiesto sobre las facturas observadas por medios fehacientes de pago, que si bien la norma no figura la observación parcial de una factura, sin embargo la Autoridad Administrativa pudo haber observado la totalidad de cada factura, situación aceptada por la EMV al indicar que los medios fehacientes de pago no respaldan el total de la compra, por lo que en previsión del art. 63-II de la Ley Nº 2341 no se agravo la situación inicial del recurrente y solamente se refirió a la pretensión formulada.

Señaló que conforme el art. 12 del D.S. Nº 27874 que modifica el art. 37 de D.S. Nº 27310, cuando se solicita la devolución impositiva por las compras con importes mayores a 50.000 UFV´s deben ser respaldados por medios fehacientes de pago.

Refiere que en lo concerniente a la Columna de Regalías Mineras, las operaciones no fueron respaldadas con los formularios oficiales que acrediten la retención señalada y el empoce respectivo a la entidad recaudadora para ser considerado como un medio de pago conforme el art. 21 del D.S. Nº 29577.

Concluyó solicitando se declare IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico emitida por la Autoridad de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO III: Que,la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución esta atribuido por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos sucedidos en fase administrativa y realizar control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, los datos procesales y de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes extremos:

A.- La Administración Tributaria con las atribuciones conferidas por ley, a la solicitud de devolución impositiva, por el monto de Bs 12’530.556, procedió a la verificación de las obligaciones impositivas del contribuyente Empresa Metalúrgica Vinto, con la Orden de Verificación Externa No. 00100VE00042, al periodo fiscal de julio de 2009, encontrando observaciones a lo solicitado, con lo que se emite la Resolución Administrativa de CEDEIM PREVIA No. 23-00872-11 de 18 de agosto de 2011, que dispone : 1) Establecer como importe a devolver mediante Certificados de Devolución Impositiva de Bs. 3’834.673 por el IVA correspondiente al periodo fiscal julio de la gestión 2009; 2) Determinar cómo monto no sujeto a devolución la suma de Bs. 3’299.984 por el IVA por el periodo fiscal julio 2009.

B.- La Resolución Administrativa de CEDEIM PREVIA No. 23-00872-11 de 18 de agosto de 2011, es recurrida en alzada ante la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Oruro, que una vez tramitado emitió la Resolución del Recurso de alzada ARIT-LPZ/RA 0181/2012 de 5 de marzo de 2012, que resolvió revocar parcialmente la Resolución Administrativa de CEDEIM PREVIA No. 23-00872-11 de 18 de agosto de 2011 y deja sin efecto el reparo de Bs. 8’695.883, declarando en consecuencia como importe sujeto a devolución los Bs. 8’695.883, mas Bs. 3’834.673 establecidos en el primer numeral de su parte resolutiva del acto impugnado, resultando el importe total a devolución de Bs. 12’530.556 por el periodo fiscal julio 2009.

C.- La Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0181/2012 de 5 de marzo de 2012, es recurrida en jerárquico por la Gerencia Distrital de Oruro ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria, realizando la tramitación correspondiente, se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0449/2012 de 2 de julio de 2012, que resolvió revocar parcialmente la Resolución del Recurso de alzada ARIT-LPZ/RA 0181/2012, en la parte referida a los gastos de realización e indica que debe considerarse como base sujeta a devolución el monto de Bs. 7’134.657, manteniendo firme y subsistente la depuración al Crédito Fiscal de Bs. 5.796 por las Facturas Nos. 1376, 1384, 287, 288, 479 y 486 sujetas al beneficio Tasa Cero; así como la depuración de crédito fiscal parcial por medios fehacientes de pago por el importe total de Bs. 1’977.341 por las Facturas Nos. 330, 331, 332, 1202, 208, 3, 409 y 410 haciendo un total de Bs. 1’983.137 como no sujeto a devolución; resultando el importe sujeto a devolución de Bs. 5’151.520 correspondiente al periodo fiscal julio 2009.

Establecidos los antecedentes de hecho y de derecho, a efecto de pronunciar resolución, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a los siguientes hechos puntuales:

1. Que corresponde la devolución impositiva sobre el IVA por las exportaciones efectuadas, con relación a los gastos de realización concernientes a las Facturas Comerciales de Exportación Nº 270, 271, 272, 273, 274, 275, 276, 277, 278, 280, 281, 282, 283, 284, 285, 286.

2. Que no corresponde la depuración de Facturas Comerciales por Beneficio Tasa Cero, ante la inaplicabilidad de la Ley Nº 3249 de 1 de diciembre de 2005, por no enmarcarse en el caso de autos.

3. Que no corresponde la observación de las facturas, por la falta de medios fehacientes de Pago y en su caso la improcedencia de la observación en lo concerniente a la Retención por concepto de Regalía Minera.

De la compulsa de los datos del proceso y de los antecedentes de emisión de la resolución impugnada, permiten concluir lo siguiente:

La actividad exportadora es “un proceso que tiene por objeto trasladar determinado tipo de mercancía de un país a otro, en el que deberá permanecer de manera definitiva", así previene la Ley de Aduanas, su Reglamento y las normas impositivas fijadas en el Código Tributario, como así su Reglamento y demás Disposiciones legales atinentes al sector Minero Metalúrgico, aplicables al proceso exportador. Entonces, para el otorgamiento de los CEDEIM's, la administración tributaria previamente debe realizar un análisis a la solicitud y la documentación con el fin de verificar el cumplimiento de los requisitos exigidos por Ley; es decir, sólo cuando se cumple los presupuestos se efectúa la devolución impositiva.

La legislación tributaria, regula la devolución tributaria, conforme al art. 125 del Código Tributario Boliviano (Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003), que señala: “La devolución es el acto en virtud del cual el Estado por mandato de la Ley, restituye en forma parcial o total impuestos efectivamente pagados a determinados sujetos pasivos o terceros responsables que cumplan las condiciones establecidas en la Ley que dispone la devolución, la cual establecerá su forma, requisitos y plazos”. En observancia a esta normativa legal, el Servicio de Impuestos Nacionales-Regional Oruro, atendió la Solicitud de Devolución Impositiva (SDI) de Bs. 12’530.556, mediante Declaración Única de Devolución Impositiva a las Exportaciones (DUDIE) Nº 4032580993, correspondiente al periodo julio 2009, que en previsión del Art. 126 parágrafo II de la Ley Nº 2492, la Administración Tributaria efectúo un análisis y evaluación de la documentación proporcionada por la empresa demandante. Establecidos los alcances, a efectos de la devolución impositiva e identificada la controversia, se analiza de forma detallada a continuación.