SE/0036/2016

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM. SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 36

Sucre, 11 de mayo de 2016

Expediente : 340/2015-CA

Materia : Contencioso Administrativo

Demandante : Maderera Boliviana Etienne S.A.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Resolución Impugnada : RJ-AGIT-1445/2015

Magistrado Relator : Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez

Pronunciado dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Maderera Boliviana Etienne S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 56 a 68, interpuesta por la Maderera Boliviana Etienne (MABET) S.A. representada legalmente por Mauricio Eloy Etienne Solares contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1445/2015 de 10 de agosto; el decreto de admisión (fs. 70); la contestación de fs. 89 a 94; los memoriales de réplica y duplica; decreto de autos para Sentencia (fs. 117); los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:

CONSIDERANDO I:

I.1. Antecedentes administrativos del proceso

La Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el 11 de septiembre de 2014 notificó a MABET S.A. con las Órdenes de Verificación Nros. 13990200251, 13990200250, 13990200248, 13990200249, 13990200663, 13990200664, 13990200665, 13990200777, 13990200826 y 14990200017, modalidad de verificación posterior de Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM), del importe solicitado correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA), Impuesto a los Consumos Especiales (ICE) y formalidades del Gravamen Arancelario (GA), a objeto de revisar hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido de los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de la gestión 2011; también, se le notificó con los Requerimientos Nros. 14290900157, 14290900161, 14290900168, 14290900152, 14290900170, 14290900174, 1490900175, 14290900177, 14290900178, 14290900179 y anexo de los mismos, conminado al contribuyente a la presentación de la documentación detallada en estos Requerimientos.

Por nota presentada el 18 de setiembre de 2014, MABET S.A. Solicitó ampliación de plazo para la presentación de la documentación requerida. GRACO La Paz mediante Auto Nº 25-0464-2014 de 19 de septiembre, amplió el plazo hasta el 29 de septiembre de 2014. Continuando con modalidad de verificación posterior CEDEIM, el 27 de noviembre del mismo año, la Administración Tributaria emitió el Informe CITE: SIN/GGLP/DF/SVE/INF/03466/2014, continuando con este procedimiento administrativo se pronunció la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015 de 5 de enero, que estableció como importe indebidamente devuelto Bs. 63.128, por el IVA de los periodos enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2011, conminando el pago de UFV’s 43.358, equivalentes a Bs.87.340, monto que comprende el IVA indebidamente devuelto, mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor del crédito comprometido; y, se instruyó el inicio del procedimiento sancionador por UFV’s 37.978, correspondiente a la sanción del 100% de conformidad al art. 165 del Código Tributario Boliviano (CTB).

Habiéndose notificado el 3 de febrero de 2015 a MABET S.A., con la indicada Resolución Administrativa de Devolución Indebida, esta sociedad interpuso Recurso de Alzada contra esta determinación asumida por la Administración Tributaria; que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria a través de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0472/2015 de 25 de mayo, revocando parcialmente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015 de 5 de enero, consecuentemente, se dejó sin efecto el monto de Bs.26.690, por concepto del IVA indebidamente devuelto más mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor de crédito comprometido, emergente de la depuración del crédito fiscal de facturas por servicios prestados fuera de territorio nacional, correspondiente a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2011, y se mantuvo firme y subsistente el importe de Bs. 36.438, más mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor de crédito comprometido, correspondientes a los mencionados perdidos fiscales.

Ante esta decisión contenida en la Resolución de Alzada señalada, GRACO La Paz, como MABET S.A. a su turno interpusieron recurso jerárquico, resolviéndose dichos recursos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1445/2015 de 10 de agosto, en la cual se resolvió revocar parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0472/2015 de 25 de mayo, manteniendo firme y subsistente la depuración de Bs.26.690, por impuesto indebidamente devuelto; consecuentemente se mantuvo firme y subsistente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015 de 5 de enero, que estableció como importe indebidamente devuelto Bs.63.128, por el IVA de los periodos enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2011, conminando el pago de UFV’s 43.358, equivalentes a Bs.87.340, monto que comprende el IVA indebidamente devuelto, mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor del crédito comprometido.

CONSIDERANDO II:

II.1. Contenido de la demanda contenciosa administrativa

De la revisión de la menciona demanda, se extrae como agravios del mismo los siguientes:

1.- Alega que, la AGIT sin mayor análisis de los fundamentos de la ARIT-La Paz en la Resolución de Alzada que emitió, respecto de los servicios prestados por los proveedores Interocean Merchant Services (IMES) Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL, revocó parcialmente dicha determinación, con un el único argumento de que el servicio prestado por las indicadas Empresas fueron realizados en el extranjero, por lo cual esta operación no se encontraría comprendida en el objeto del IVA y por tanto no generaría debito fiscal alguno; consecuentemente la AGIT confirmó la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015 de 5 de enero, que observa entre otras cosas, las factura emitidas por IMES Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL, en razón de que emergen de servicios prestado en el extranjero y no serían válidas para la devolución del crédito fiscal.

Acusa que mal podría constituir una factura a partir del concepto consignado en la misma, una prueba que establezca o determine el tipo de servicios que se efectuó y que los mismos hayan sido realizados en el extranjero, como pretende la AGIT; ya que el contenido de las facturas no constituirían por si solas pruebas que sustenten observaciones respecto a la calidad de sujeto activo o la realización de actividades, mucho menos para comprobar los servicios prestados por los proveedores, e indicar que los mismos fueron efectuados en el extranjero, y que no se encontrarían comprendidas en el objeto IVA, por lo que no generarían debito fiscal alguno; siendo que la Administración Tributaria está obligada a buscar y obtener la verdad material, haciendo uso del principio de oficialidad, además de regirse en el principio de especialidad, debiendo probar los hechos en los que basa su determinación, ejerciendo las facultades que le otorga el art. 66 del CTB, respetando los principios, garantías y derechos reconocidos constitucionalmente, como el debido proceso y la verdad material, señalados tanto en los arts. 115-II y 117-I de la Constitución Política del Estado, como en el art. 4 inc. d) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), así como el de impulso de oficio, establecido en el art. 200 del CTB. Continua señalando que, la ARIT-La Paz en su determinación de Alzada, dejó sin efecto el monto de “Bs.44.477” (lo correcto es Bs.26.690) por concepto de supuestos servicios prestados fuera del territorio nacional, que estableció la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015, en razón de que esta habría vulnerado los derechos y garantías de MABET S.A., al debido proceso, verdad material vinculados al principio de oficialidad o de impulso de oficio, aspectos que debieron observarse por la AGIT al momento de resolver el recurso jerárquico.

Alega que, la AGIT habría vulnerado el debido proceso, al no realizar una correcta valoración de los hechos, y hubiese incurrido en una aplicación errónea de la normativa tributaria, porque existen principios y normativa que respaldarían y sustentarían el derecho de MABET S.A. a la devolución de los créditos generados por las facturas emitidas por los proveedores IMES Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL, ya que, se habría perfeccionado el hecho imponible de prestación de servicio conforme el art. 4 inc. b) de la Ley Nº 843, servicio que fue efectuado por Empresas constituidas legalmente en Bolivia, reconocidas como sujetos pasivos del IVA, de acuerdo al art. 3 inc. d) de la indicada Ley, contando con un Numero de Identificación Tributaria (NIT) por su actividad de prestación de servicios, por lo que IMES Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL, emitieron sus facturas conforme prevé el tercer párrafo del inc. b) del art. 4 de la Ley 843.

Que, la prestación del servicio se habría originado en la ciudad de La Paz, porque MABET S.A. contacto a ambos proveedores en la referida ciudad, para la prestación de servicios logísticos integrales de todo el proceso de exportación necesarios para la materialización de los mismos, culminando con la entrega de documentación gestionada de todo este proceso efectuado, entrega que se habría realizado en la misma ciudad de La Paz; añade que, es un exceso de la AGIT como de la Administración Tributaria, señalar que existe un crédito fiscal indebidamente generado, toda vez que, se hubiese contratado y cancelado un servicio, en territorio Boliviano, y los proveedores del servicio son empresas constituidas en Bolivia, con numero de NIT, que facturaron este servicio y pagaron el IVA, por lo que, se sustentaría la devolución de créditos fiscales por exportación en materia de IVA, al cumplir con los requisitos de procedencia para la devolución, ya que se evidenciaría, la existencia de la factura original, concepto de compra vinculado con la actividad de MABET S.A., y una realización efectiva de la transacción y perfeccionamiento del hecho generador.

Indica que, respecto al principio de fuente o territorialidad, establecido en el art. 1 de la Ley Nº 843, como un supuesto para el nacimiento del hecho imponible del IVA, la AGIT señala que la prestación de servicios de IMES Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL, hubiese sido fuera del territorio del Estado, sin considerar que dichas empresas tienen presencia jurídica en Bolivia, no habiendo participado en la prestación del servicio ninguna Empresa extranjera, y este servicio se originó en Bolivia, por Empresas con registro tributario en nuestro Estado, que habrían pagado el débito correspondiente por el servicio prestado, por lo que, se constituiría en un costo incorporado al bien exportado conforme los arts. 12 y 13 de la Ley Nº 1489, modificados por los arts. 1 y 2 de la Ley Nº 1963.

Arguye, que se habrían cumplido con todos los requisitos tanto materiales como formales, para la devolución de créditos fiscales por exportación, conforme a los arts. 8 inc. a) y 11 de la Ley Nº 843, 8 del DS Nº 21530, 3 del DS Nº 25465; además, que no existe prueba plena que respalde las observaciones que sustenten la depuración del crédito por concepto de los servicios prestados por IMES Ltda. y E-Cargo Overseas Bolivia SRL; siendo así, se habría vulnerado principios constitucionales como la verdad material, previsto en el art. 180-I de la Constitución Política del Estado (CPE), al no haberse realizado una correcta valoración de la prueba.

2.- Así también, señala que la AGIT mantuvo firme la depuración del crédito de las facturas por concepto de servicios legales, sin considerar que estos servicios si bien no forman parte de los costos directos de la operación y mantenimiento, forman parte de los costos indirectos de producción, siendo estos necesarios para el funcionamiento de una unidad económica de producción o comercialización de bienes y/o servicios, por lo que, estos costos estarían vinculados a la actividad exportadora con incidencia indirecta. Además, se citó la Sentencia Nº 245/2012 de 1 de octubre de 2012, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, que habría dejado sin efecto la depuración de factura de gastos no vinculados a la actividad exportadora entre otros conceptos los gastos legales, y si bien esta no es vinculante, constituye en un antecedente de una interpretación efectuada por este Alto Tribunal; en esta razón, arguye que todos los gastos legales observados, están relacionados con la actividad de la Empresa y deben ser objeto de devolución mediante CEDEIM.

3.- Argumenta que, la AGIT en relación con las compras a crédito, hubiese realizado una errada interpretación del art. 12-III del DS Nº 27574, que modifica el art. 37 del DS Nº 27310, en las compras por importes mayores a UFV’s 50.000.-; ya que, no objeta la existencia de los créditos que rechazan, sino se objeta que sólo una parte del crédito contenido en las facturas Nº 57, 58 y 59, que se encuentran respaldados con medios fehacientes de pago, hecho que constituiría una sesgada y errada interpretación de la norma citada; además, se omitió reconocer que se trata de una compra a crédito, que cumple con los requisitos sustanciales y formales, la emisión de la factura, la compra se encuentra vinculada con la actividad y la transacción, fue efectivamente realizada; y, MABET S.A. durante el proceso de verificación habría probado mediante notas fiscales, comprobantes contables y pagos bancarios, con la realización efectiva de estas compras relacionadas a la actividad gravada, efectuadas al proveedor Braulio Daniel Huanca Gutiérrez, documentación que, conforme el art. 66 num. 11) y 70 num. 4) del CBT, constituyen medios fehacientes de pago, por lo que mal puede señalar la AGIT que la operación no se encuentra respaldada por medios fehacientes.

Que, la AGIT desconoce la aplicación del crédito devengado establecido en el art. 4 inc. a) de la Ley Nº 843 del nacimiento del hecho imponible para la aplicación del IVA, en virtud del cual las facturas Nº 57, 58 y 59 se facturaron al 100% de la venta, independientemente de que el precio del servicio se haya pagado a crédito; y no consideró la AGIT que el hecho imponible en el IVA, en el caso de ventas se perfecciona en el momento de la entrega del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio; por lo que, mal podría la Administración Tributaria como la AGIT, desconocer el crédito fiscal por no contar con un medio fehaciente de pago, cuando es precisamente la normativa del impuesto la que obliga a emitir la factura por el total de la venta, independientemente del pago el sistema permite computar la totalidad del crédito fiscal contenido en la factura, ya que de implicar lo contrario el precio no pagado se encontraría discriminado en la factura, en cuyo caso no correspondería la apropiación del crédito que no se hubiera pagado al proveedor; sin embargo, la normativa del IVA a efectos de pago del impuesto no discrimina si las operaciones se realizaron al crédito o al contado, por lo que el proveedor está obligado a desembolsar el impuesto antes de haberlo cobrado, en consecuencia el comprador podrá computar la totalidad del crédito contenido en la factura, independientemente de que se trate de operaciones a plazo.

II.1.1. Petitorio

Concluye solicitando se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1445/2015 de 10 de agosto; y, en consecuencia fallando en el fondo, se resuelva revocar parcialmente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Nº 21-0003-2015 de 5 de enero, en la parte referida a la depuración del crédito fiscal de facturas fuera del territorio nacional, gastos no vinculados con la actividad exportadora por servicios de consultoría.

II.1.2. Admisibilidad

Mediante decreto de 16 de noviembre de 2015, cursante a fs. 70, se admitió por esta Sala la presente demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 379 y 380 del CPC y 2-2) de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y se corrió traslado al demandado a efectos de su citación ordenándose se libre las provisiones citatorias y encomendando su ejecución al Presidente de Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; también se ordenó la notificación a GRACO La Paz del SIN en su calidad de tercero interesado, en decreto de la misma fecha cursante a fs. 72.

II.2. Respuesta de la Autoridad General de Impugnación Tributaria