SE/0040/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 40/2015.

FECHA: Sucre, 23 de febrero de 2015.

EXPEDIENTE: 405/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Inversiones Sucre S.A. (ISSA) contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Empresa Inversiones Sucre S.A. contra el Superintendente Tributario General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa cursante de fojas 66 a 72, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo de 2008; la respuesta de fojas 79 a 83, réplica de fs. 156 a 159, consiguiente dúplica de fs. 163 a 166 y los antecedentes del proceso.

CONSIDERANDO I: Que Inversiones Sucre S.A. “ISSA” representada por Jorge Luis Bellido Vildozo y María Elisa Linares Gutiérrez, se apersonan interponiendo demanda, en virtud de los fundamentos siguientes:

Señalan que el 18 de junio de 2007 dando inicio al procedimiento administrativo de determinación tributaria, ante el Operativo de Verificación Interna Nº 00051125260 realizada a la empresa, el Departamento de Fiscalización de la Gerencia de Grandes Contribuyentes Santa Cruz notificó a ISSA con la Vista de Cargo Nº 7907-11-2-00051125260.023/2007, ante la existencia de reparos a la validez para crédito fiscal de las notas fiscales de los meses de abril, octubre y noviembre de 2004 correspondiente al contribuyente Unidad de Seguridad Física, por no estar dentro del rango de dosificación autorizado por la Administración Tributaria, emitiéndose pese a los descargos y justificativos de la Empresa la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 323/2007 de 12 de septiembre, que sancionó pecuniariamente con una multa de Bs. 628 por tributos omitidos y un monto de Bs. 523 por contravención tributaria de Omisión de Pago, por acciones no impugnables a ISSA.

Al verse afectados por la conducta de un tercero y por lo tanto ajena a su gobierno y control, impugnaron la resolución determinativa, emitiendo la Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz la Resolución de Recurso de Alzada STR-SCZ/Nº 0207/2007 de 28 de diciembre, Revocando la Resolución Determinativa Nº GGSC-DJCC Nº 323/2007 de 12 de septiembre, con el argumento que la R.A. Nº 05-0043-99 numeral 72), no alcanza a ISSA, sino al sujeto que ha forjado materialmente las facturas falsas y no así a quien de buena fe consignó el valor de dichas facturas en sus Declaraciones Juradas. Las facturas observadas fueron emitidas por el Batallón de Seguridad Física y no así por ISSA, por lógica consecuencia los responsables de obtener la autorización, habilitación y dosificación de las facturas del Servicio de Impuestos Nacionales son los citados emisores de las facturas. También señala que el Estado a través de su poder Fiscal o Tributario, participa de relaciones jurídico tributarias con los sujetos pasivos, buscando mediante la Administración Tributaria como sujeto activo, percibir la deuda tributaria, mediante un debido proceso determinativo, consecuentemente ante el incumplimiento de la R.A. Nº 05-0043-99 debió aplicar los arts. 22, 66 y 100 del Código Tributario, realizando la correspondiente verificación, control y determinación a quien se considera Sujeto Pasivo, que en este caso es el Batallón de Seguridad Física dependiente de la Policía Boliviana, emisor de las facturas observadas.

Notificada con la Resolución de Recurso de Alzada STR-SCZ/Nº 0207/2007 de 28 de diciembre, la Gerencia Distrital de la Administración Tributaria, interpuso Recurso Jerárquico con argumentos superficiales y abusivos, recurso que fue resuelto por la Superintendencia Tributaria General con la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo, que decidió Revocar Totalmente la Resolución de Recurso de Alzada y mantener firme y subsistente la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria.

Indica que de los fundamentos de la Resolución del Recurso Jerárquico se observa que: a) Se realizó una valoración errónea y extremadamente forzada que vulnera de forma franca y directa el Principio de Buena Fe que rige en materia impositiva, principio que ampara a ISSA por cuanto recibió facturas de sus proveedores y efectuó sus declaraciones juradas conforme a la normativa legal vigente. b) De acuerdo a la línea doctrinal adoptada por la Superintendencia Tributaria General y en aplicación de los arts. 4 y 8 de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado), art. 8 del DS Nº 21530, deben existir tres requisitos a ser cumplidos por el contribuyente para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal producto de las transacciones que declara; siendo estos: 1) Estar respaldado con la factura original: 2) Que se encuentre vinculado a la actividad gravada; y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente; requisitos que cumple ISSA por lo que corresponde que se beneficie con el crédito fiscal.

Los fundamentos de la demanda contencioso administrativa versan sobre: 1) Vulneración del Principio de Verdad Material y el hecho irrebatible de que ISSA no emitió las facturas observadas y por tanto no es el sujeto pasivo obligado por efecto de las mismas. 2) Vulneración del Principio de Buena Fe y Presunción de Inocencia, que amparan a ISSA en la recepción y pago de facturas de sus proveedores y la posterior declaración jurada de sus obligaciones tributarias. 3) Vulneración del Principio de Legalidad y Presunción de Inocencia, por cuanto se sanciona a ISSA por la comisión de hechos perpetrados por terceros y no por ISSA. 4) No se respeta el Principio de Separación de Poderes, porque la Administración Tributaria al evidenciar que quienes se valieron de facturas no autorizadas son quienes efectiva y realmente han causado daño al Sujeto Activo, debía solicitar la intervención de las autoridades jurisdiccionales competentes. Por lo argumentado, siendo evidente que la Superintendencia Tributaria General mediante la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo de 2008, atenta contra el Bloque de Constitucionalidad, cuyos valores son amparados por el art. 228 de la Constitución Política del Estado, vulnerando temas de Estricta Seguridad y Certeza Jurídica, solicita se declare probada la demanda, se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo de 2008, en consecuencia Confirmar la Resolución del Recurso de Alzada Resolución Administrativa STR-SCZ/Nº 0207/2007 de 28 de diciembre de 2007. Por memorial cursante de fs. 156 a 159, reiteró en la réplica los fundamentos expuestos en la demanda.

CONSIDERANDO II: Citado el entonces Superintendente Tributario General a.i., Rafael Rubén Vergara Sandoval, con la provisión citatoria emitida por la extinta Corte Suprema de Justicia (fs. 87 a 99), en el plazo previsto por los arts. 146, 345 y 346 del Código de Procedimiento Civil, contestó negativamente a la demanda por memorial cursante de fs. 79 a 83, argumentando:

1) Los requisitos para que un contribuyente se beneficie con el cómputo del crédito fiscal producto de las transacciones que declara son: i) Estar respaldado con la factura original; ii) Que se encuentre vinculada a la actividad gravada, y, iii) Que la transacción se haya realizado efectivamente. El primer requisito no fue cumplido de acuerdo a los arts. 4 y 8 de la Ley Nº 843, específicamente del art. 8 del DS Nº 21530, porque la eficacia probatoria de la factura depende del cumplimiento de los requisitos de validez y autenticidad, y de acuerdo a los datos del expediente, las facturas emitidas por el Batallón de Seguridad Física no están dosificadas por la Administración Tributaria, en consecuencia no cumplen con el requisito de validez, por lo que carecen de valor y eficacia jurídica, es decir, no cumplen los requisitos esenciales para nacer válidamente a la vida jurídica, y por lo tanto no producen efectos jurídicos tributarios para generar crédito fiscal.

2) Con relación al Principio de Verdad Material, el art. 200 num. 1 de la Ley Nº 3092 (Título V del CTb), establece que la finalidad de los recursos administrativos es el establecimiento de la verdad material sobre los hechos, de forma de tutelar el legítimo derecho del Sujeto Activo a percibir la deuda, así como el del Sujeto Pasivo a que se presuma el correcto y oportuno cumplimiento de sus obligaciones tributarias hasta que en debido proceso, se pruebe lo contrario; en este sentido las pruebas presentadas en el procedimiento administrativo, deben corresponder a la realidad de los hechos, exentas de falsedad, de malicia o de engaño, principio que en su aplicación práctica tiene relación directa con el concepto de ética, cuyo incumplimiento, cuando se hace evidente, puede generar una decisión adversa al infractor. En el caso concreto, dentro del proceso de determinación y en la etapa recursiva, se evidenció la invalidez e ineficacia legal de las facturas observadas, porque ISSA no demostró que dichas facturas están dentro del rango de dosificación autorizado por la Administración Tributaria, consecuentemente, hay un incumplimiento del requisito que la Ley exige para beneficiarse del crédito fiscal.

3) El Tribunal Constitucional mediante la SC 0095/2001m establece que el Principio de buena fe es la confianza expresada en los actos y decisiones del Estado y el servidor público, así como a las actuaciones del particular en las relaciones con las autoridades públicas. Aplicando este principio a las relaciones entre autoridades públicas y los particulares, exige que la actividad pública se realice en un clima de mutua confianza que permita mantener una razonable certidumbre en torno a lo que hacen. En este contexto, se ha establecido en el proceso de determinación se ha establecido la invalidez e ineficacia legal de las facturas y consiguiente incumplimiento del requisito exigido por los arts. 4 y 8 de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado) y el art. 8 del DS Nº 21530, para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal, que conlleva la inobservancia de sus obligaciones materiales y formales, por lo que resulta inaplicable el principio de buena fe.

4) Con relación al Principio de Separación de Poderes, la SC 009/2004 establece que la concepción dogmática de la división de poderes, ha sido superada en el constitucionalismo contemporáneo con la adopción del concepto de la separación de funciones que se sustenta en los principios siguientes: 1) la independencia de los órganos de poder del Estado; 2) la coordinación e interrelación de funciones entre los órganos; y 3) el equilibrio entre los órganos que se establece a partir de frenos y contrapesos; ello implica que los diversos órganos de poder del Estado no desarrollan única y exclusivamente su función esencial, también participan en el desempeño de las funciones y labores de los otros órganos, en el marco de las atribuciones y competencia conferidas por el Constituyente, así el Legislativo participa en las labores del Ejecutivo aprobando el presupuesto general de la nación, o ratificando los tratados internacionales, entre otros; de su parte el Ejecutivo participa en las labores del Legislativo a través de los mecanismos previstos en la Constitución, tales como la iniciativa legislativa, la promulgación de la Ley, entre otras actividades. La concepción de la separación y coordinación de poderes no tiene ninguna relación ni relevancia en el análisis del objeto del presente proceso. De igual forma, el art. 5 de la Ley Nº 2492 (CTb) establece que las normas del Código Civil no constituyen fuente del Derecho Tributario, ni siquiera tiene carácter supletorio, porque no existe vacío legal ni tiene relación con la naturaleza y fines del caso en análisis.

Finalmente, reitera que el num. 72 de la Resolución Administrativa 05-0043-99, determina que el uso de facturas falsificadas o alteradas en la obtención de créditos fiscales, dará lugar a la pérdida de estos beneficios por el periodo en que estas facturas hayan sido incluidas, sin perjuicio de la instauración de procesos penales por delitos de falsedad material e ideológica y uso de instrumento falsificado, según corresponda, previstos y sancionados en el Código Penal. En virtud de ello, solicita se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo. Por memorial cursante de fs. 163 a 166, reiteró en la dúplica los fundamentos expuestos en la contestación.

CONSIDERANDO III: En atención a que la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, y corresponde de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos del Superintendente Tributario General, ahora Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el caso de autos, la controversia se originó en el Operativo de Verificación Interna desarrollado en oficinas de la empresa Inversiones Sucre S.A. ISSA, ante la existencia de reparos por obligaciones impositivas, al haber declarado facturas de compras que no cumplen los requisitos para ser utilizadas como respaldo del crédito fiscal, correspondiente al IVA de los periodos 04/2004, 10/2004 y 11/2004.

Efectuada la revisión y compulsa de antecedentes, se concluye:

III.1. El 10 de noviembre de 2005, el SIN llevó adelante el Operativo de Verificación Interna 112, a la empresa Inversiones Sucre S.A., solicitando con el número de Orden de Verificación 00051125260 a su representante legal, que ante las inconsistencias detectadas en las notas fiscales detalladas, presente documentación de descargo (fs. 2 Anexo 2).

III.2. De fs. 11 a 88 cursan papeles de trabajo que determinaron que el 5 de junio de 2007, el Jefe del Departamento de Fiscalización, la Supervisora del Departamento de Fiscalización y la Fiscalizadora, emitieran el Informe GGSC/GRACO/DDF/INF. Nº 02-1037/2007, recomendando se emita la Nota de Cargo contra Inversiones Sucre S.A. ante la no autorización de la dosificación de las notas fiscales del contribuyente Unidad de Seguridad Física, declaradas como respaldo al crédito fiscal de los periodos 04/2004, 10/2004 y 11/2004. (fs. 89 a 90 anexo 2).

III.3. El mismo 5 de junio de 2007, se emitió la Nota de Cargo 7907-112-00051125260.023/2007, pero pese a haber presentado Inversiones Sucre S.A. documentación de descargo (fs. 126 a 146 Anexo 2), el 31 de agosto de 2007 se pronunció el Informe de Conclusiones GGSC/GRACO/DDF/INF. Nº 02-1659/2007 en el que se ratifican los cargos y la liquidación de la Deuda Tributaria, recomendándose remitir la Vista de Cargo al Departamento Técnico Jurídico y de Cobranza Coactiva para la prosecución del trámite de acuerdo a ley (fs. 113 Anexo 2).

III.4. El 12 de septiembre de 2007, se pronunció el Dictamen de Calificación o Configuración de Conducta Nº 017/2007, estableciendo que el actuar de ISSA constituye la contravención tributaria de Omisión de Pago previsto en el art. 160 num. 3) del CTb Ley Nº 2492, correspondiendo imponerle una sanción igual al 100% sobre el monto del tributo omitido determinado a la fecha de vencimiento expresado en UFV’s de acuerdo al art. 165 de la Ley Nº 2492 y art. 42 del DS Nº 27310 (fs. 120 Anexo 2), habiéndose procedido a dictar la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 323/2007 el 12 de septiembre de 2007, que intimó a Inversiones Sucre S.A. al pago de Bs 1.437 (Un mil cuatrocientos treinta y siete bolivianos) equivalentes a 1.151 UFV’s (Un mil ciento cincuenta y uno Unidades de Fomento a la Vivienda) (fs. 121 a 125 anexo 2).

III.5. En recurso de alzada, se pronunció la Resolución Administrativa STR-SCZ/Nº 0207/2007 el 28 de diciembre de 2007, que Revocó la Resolución Determinativa impugnada (fs. 99 a 108 Anexo 1), contra la que la Gerencia Graco Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales presentó recurso jerárquico que fue resuelto por Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0183/2008 de 17 de marzo de 2008 revocando totalmente la decisión de alzada, en consecuencia, manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 323/2007 (fs. 121 a 125 anexo 2).

CONSIDERANDO IV: A efecto de resolver el presente caso, resulta necesario señalar tal cual lo dejó establecido el Tribunal Constitucional en la SC 0090/2006 de 17 de noviembre, que la finalidad del proceso contencioso administrativo es: “…asegurar, en beneficio de los interesados y del interés general, el exacto sometimiento de la Administración al derecho en todas las actuaciones que realiza, en su condición de poder público. Consiguientemente, no se restringe a la defensa de los derechos subjetivos de los particulares, sino también se protegen las pretensiones de la administración”, lo que significa que la actuación Estatal se encuentra sometida al orden jurídico, existiendo sobre la misma la posibilidad de efectuar control judicial, ya que la responsabilidad del ente regulador, Superintendente Tributario General a.i., hoy Autoridad General de Impugnación Tributaria, no se agota con la legalidad de sus resoluciones, sino con el deber de fundamentar de manera clara, coherente y precisa los argumentos de la mismas, señalando los elementos sobre los cuales asumió una determinación administrativa en el ámbito de sus facultades, respaldándolos en las normas y disposiciones legales vigentes.

En ese sentido, al efectuar este Tribunal el control de legalidad de la actividad administrativa a través del proceso contencioso administrativo, cuyo conocimiento y resolución le fue encomendado conforme los arts. 778 y ss del Código de Procedimiento Civil (CPC), tiene el deber de verificar la aplicación adecuada de las normas legales como garantía de la protección de los derechos de los administrados, en sede administrativa y en su mérito ordenar se subsanen los defectos en que hubieren incurrido las autoridades administrativas, atribución que permite analizar cada uno de los argumentos presentados en la demanda, con la finalidad de verificar si son ciertas o no las vulneraciones alegadas. Así se pasará analizar las cuatro acusaciones: