SE/0040/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 40/2017.

FECHA: Sucre, 15 de febrero de 2017.

EXPEDIENTE: 480/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Sergio Masaru Kawano Echalar contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 41 a 44, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0384/2013 de 1 de abril (fojas 22 a 25), el memorial de contestación de fojas 73 a 75 y vuelta, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, Sergio Masaru Kawano Echalar, se apersonó por memorial de fojas 41 a 44, manifestando que al amparo de lo previsto en el artículo 2 de la Ley N° 3092 y en los artículos 778 y 779 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contenciosa administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0384/2013 de 1 de abril.

Expresó que la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, le notificó el 16 de julio de 2012 con la Resolución Determinativa N° 17-000160-12 de 11 de julio, por la cual se estableció una supuesta deuda tributaria equivalente a UFV 5.828,- monto que no incluye intereses ni accesorios, por los períodos fiscales de junio a diciembre de 2008.

Que impugnó la señalada resolución determinativa a través de recurso de alzada, y fue resuelto mediante la Resolución ARIT-CHQ/RA 0179/2012 revocando parcialmente la resolución impugnada, manteniendo firme y subsistente el importe de UFV 1.669,- más la sanción de UFV 120.- así como UFV 1.500 por incumplimiento de deberes formales.

Que interpuesto recurso jerárquico por la Administración Tributaria, fue resuelto con la emisión de la Resolución AGIT-RJ 0384/2013 de 1 de abril, revocando parcialmente la pronunciada en alzada; y que finalmente, solicitada complementación y aclaración de la misma por el ahora demandante, se emitió el Auto Motivado AGIT-RJ 0036/2013 de 24 de abril, resolviendo no haber lugar a lo impetrado.

Aclarando que la actividad que desarrolla es la de construcción y obras de ingeniería civil como profesional liberal, precisó que las notas fiscales observadas se refieren a: No encontrarse vinculadas con la actividad gravada, no encontrarse vinculadas con el contrato vigente y no presentar medios fehacientes de pago.

I.2. Fundamentos de la demanda.

I.2.1.- Luego de la relación de los antecedentes en fase administrativa, como fundamentos de su demanda, manifestó:

a).- En cuanto a las notas fiscales no válidas para crédito fiscal por no encontrarse vinculadas con la actividad gravada, dijo que se procedió a la depuración de facturas emitidas por servicio de telefonía celular de Nuevatel S.A., por una línea de teléfono activada a su nombre, necesaria para el desarrollo de su actividad profesional.

Que se debe comprender que los montos presentados en tarjetas de servicio de prepago de telefonía, son mínimos y proporcionales al desarrollo de su actividad, sin que puedan ser identificados como dispendiosos o excesivos.

b).- Sobre las facturas no válidas por no encontrarse vinculadas con el contrato vigente, refirió que se trata de facturas emitidas por concepto de compra de materiales e insumos necesarios para la construcción, refacción, remodelación y trabajos de construcción, de acuerdo con su actividad general y registrada en su Número de Identificación Tributaria (NIT).

Agregó que se realizó una interpretación legal errónea y contradictoria, pues el artículo 8 de la Ley N° 843 señala que el crédito fiscal debe estar vinculado, directa o indirectamente con la operación gravada como parte de la actividad principal del contribuyente, pero no con los contratos coyunturales que pueden ser ejecutados.

Manifestó que no es obligación del contribuyente probar en qué va a utilizar el insumo o material adquirido siempre que tenga relación directa o indirecta con la actividad desarrollada, gozando de una presunción legal que en todo caso debería ser desvirtuada por la Administración Tributaria.

c).- En relación con las facturas no válidas para crédito fiscal por no presentar medios fehacientes de pago, citó el artículo 37 del Decreto Supremo N° 27310, añadiendo que no existe base lógica, sino simplemente recaudatoria, para reparar facturas por montos inferiores al que determina la norma citada.

Alegó al respecto el mandato constitucional según el cual, nadie está obligado a cumplir lo que la ley no obliga ni a abstenerse de lo que no prohíbe, reiterando que por ello, la ley le asiste, porque presentó notas fiscales en originales, que acreditan la existencia de crédito fiscal.

Citó asimismo el artículo 41 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0016-07 en relación con la validez de las facturas o notas fiscales, indicando que cumplen con los requisitos para la validez del crédito fiscal, sin que sea necesaria la presentación de un medio fehaciente de pago en virtud a que el quantum de la misma no obliga a ello.

Prosiguió expresando que en la página 5 del Auto Motivado AGIT-RJ 0036/2013 se desarrolló una interpretación errónea al pretender que los montos a ser aplicados en relación con los medios fehacientes de pago, solo corresponde a la actividad exportadora; que la resolución impugnada carece de congruencia, habiéndose emitido criterios subjetivos, pero no una explicación legal acerca de los reparos.

d).- Añadió que solicitó reiteradamente a la Autoridad General de Impugnación Tributaria, el reconocimiento de los pagos efectuados y los impute a la deuda, sin que hubiera sido deferida su solicitud, por lo que pide una vez más se tomen en cuenta los pagos realizados con cargo a la injusta obligación que se le atribuye, emitiendo un recibo por tal concepto.

I.3. Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, se pronuncie resolución declarando probada la demanda, dejando en consecuencia sin efecto legal alguno la obligación tributaria atribuida por los períodos fiscales de enero a diciembre de 2008.

II.- DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que subsanada por providencia de fojas 47 se admitió la demanda contencioso administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se complementó la providencia a fojas 49, ordenando que la misma deba ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Cumplida la diligencia de citación a la autoridad demandada, el 3 de septiembre de 2013 como consta a fojas 66, fue devuelta la provisión citatoria según se verifica con la nota de fojas 68 y recibida según cargo de fojas 68 vuelta, así como presentado el memorial de contestación a la demanda de fojas a 73 a 75 y vuelta, disponiéndose por providencia de fojas 77, su arrimo al expediente.

Por otra parte, providenciando el memorial de contestación a la demanda, se tuvo apersonado a Ernesto Rufo Mariño Borquez en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Administrativa AGIT/0054/2013 de 8 de agosto de 2013 (fojas 69 a 71), y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica.

En el memorial de contestación negativa a la demanda, luego de una relación de los argumentos expuestos por el demandante, la autoridad demandada señaló que no obstante estar plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

II.1.- En cuanto a las facturas no vinculadas a la actividad gravada, indicó que se trata de las facturas N° 3858, por la compra de 1.000 ladrillos; N° 2864 por la compra de vigas 2 x 4 y listones 2 x 2; N° 1597 y 1600, compra total de 18 placas onduladas y 60 tirafondos; N° 811, por la compra de 50 M2 de cerámica y 10 bolsas de cemento; N° 2912 por la compra de puertas; N° 813 y 816, por la compra de 3 bolsas de cemento cola, 25 randas y 5 M2 de cerámica roja.

Que, el sujeto pasivo, en la etapa de verificación presentó los contratos suscritos el 7 de marzo, así como el 1 y 7 de agosto de 2008, con el Gobierno Municipal de Sucre, para la ejecución de obras de “Construcción de Graderías Campo Deportivo Villa Charcas”, “Construcción Poteo Villa Margarita” y “Mejoramiento Vía Vecinal el Palmar”, adjuntando las planillas finales que especifican los trabajos realizados.

Indicó que por lo detallado, se evidencia que el material señalado en las facturas, no fue utilizado en la construcción de las obras a que se refieren los contratos, aun cuando es evidente que se trata de material de construcción, como tampoco se evidencia que se hubiera utilizado en otras construcciones como vivienda, o habitaciones, concluyendo que en consecuencia, las facturas no se encuentran vinculadas con la actividad gravada.

II.2.- Respecto de las 5 facturas emitidas por Nuevatel S.A., manifestó que el sujeto pasivo no demostró su vinculación con la actividad gravada; que además, en los contratos suscritos con el Gobierno Municipal de Sucre, no existen números que se hubieran registrado como referencia para la comunicación y que pertenezcan a dicha empresa de telecomunicaciones, por lo que se trata de una depuración correcta.

II.3.- Argumentó que en el proceso de verificación, la Administración Tributaria solicitó al sujeto pasivo presentar declaraciones juradas del Impuesto al Valor Agregado (F. 200 IVA), Libro de Compras IVA, y facturas de compras que respalden el crédito fiscal declarado. Que posteriormente se requirió la presentación de medios fehacientes de pago, es decir, los respaldos sobre los gastos incurridos, ya que de acuerdo con la consulta del padrón, el contribuyente se encuentra registrado como sujeto pasivo del IVA, IT e IUE, obligado a llevar registros contables a partir del 14 de mayo de 2008.

Aclaró que en cuanto a los medios fehacientes de pago, consiste en demostrar el medio de pago empelado por la compra de los materiales de construcción, que puede ser mediante cheque o efectivo; demostrar la efectiva realización de la transacción a través de los libros de diario, libro mayor, comprobantes de egreso u otros documentos contables, pero que no fueron presentados.

Añadió que no es suficiente la presentación de las notas fiscales, por lo que las facturas N° 341, 345, 684 y 60, fueron depuradas correctamente por no contar con medios fehacientes de pago, correspondiendo mantener la misma.

II.4.- En referencia a la solicitud de reconocimiento de los pagos efectuados, indicó que la resolución jerárquica se manifestó al respecto en el párrafo iii, del acápite IV.3.2., conclusión de la fundamentación, del fundamento técnico jurídico, página 24, citando textualmente los siguiente:

“…a momento de practicar la nueva liquidación para el pago de la deuda tributaria, la Administración Tributaria previa verificación de los pagos efectuados el 30 de julio de 2012, por el contribuyente, deben considerar los mismos como pagos a cuenta, cuyo monto total pagado alcanza a Bs3.041…”

En virtud de lo anterior, indicó que lo manifestado por el demandante al respecto, no es evidente, concluyéndose que la demanda interpuesta carece de sustento jurídico-tributario, no existiendo agravio ni lesión que le hubieren causado con la emisión de la resolución impugnada.

II.5.- Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda interpuesta por Sergio Masaru Kawano Echalar, manteniendo firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0384/2013 de 1 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Continuando el trámite del proceso, la Secretaria de Sala Plena presentó el Informe N° 108/2016 de 27 de octubre, en el que se señala que pese al traslado de 27 de septiembre de 2013 (fojas 77), el demandante no hizo uso de su derecho a la réplica, por lo que a continuación, teniéndose por renunciado al mismo, se decretó “autos para sentencia”.

Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

III.1.- Revisados los antecedentes administrativos que dieron origen a la interposición de la demanda en análisis, se constata que la Administración Tributaria emitió la Orden de Verificación N° 0011OVE00191 de 21 de marzo de 2011, notificada al contribuyente el 14 de abril de 2011 (fojas 6, anexo 2).

III.2.- Cursa a fojas 20 del anexo 2, el Requerimiento N° 080810 de 14 de abril de 2011, por el que se requirió al sujeto pasivo, la presentación del Form. 200, original y fotocopia; Form. 510, original y fotocopia; libro de compras IVA, original y fotocopia; notas fiscales de respaldo al crédito fiscal, originales y fotocopias; y otra documentación que la fiscalizadora requiera durante la verificación.

III.3.- Luego se emitió la Vista de Cargo SIN/GDCH/DF/0011/OVE00191/VC/00015/2012 de 10 de abril (fojas 583 a 593, anexo 2), estableciendo una deuda tributaria de UFV 7.464,- que incluye tributo omitido, intereses y multa, además de la sanción con UFV 4.239,- por el ilícito de contravención por omisión de pago, que equivale al 100% del tributo omitido, la que fue notificada el 13 de abril de 2012 (fojas 595, anexo 2).

III.4.- La Resolución Determinativa N° 17-000160-12, fue dictada el 11 de julio de 2012 (fojas 628 a 640, anexo 2), notificada al sujeto pasivo el 11 de julio de 2012 (fojas 641, anexo 2), por la que se determinó de oficio, por conocimiento cierto, los reparos derivados del proceso de verificación por los períodos fiscales de enero a diciembre de 2008, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA), que alcanzan a la suma de UFV 7.328,- por concepto de tributo omitido, intereses y multa.

Asimismo, calificar la conducta del contribuyente como omisión de pago, sancionándole con el monto equivalente a UFV 4.239,- sin perjuicio de la aplicación del artículo 156 de la Ley N° 2492 de acuerdo a la oportunidad de pago.

III.5.- A continuación, el contribuyente, Sergio Masaru Kawano Echalar, mediante memorial de fojas 17 a 19 del anexo 1, interpuso recurso de alzada contra la resolución determinativa descrita precedentemente; recurso que fue resuelto a través de la Resolución ARIT-CHQ/RA 0179/2012 de 19 de noviembre (fojas 70 a 77, anexo 1), por la que se decidió REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución Determinativa N° 17-000160-12 de 11 de julio, dejando sin efecto la deuda tributaria por crédito fiscal IVA de UFV 5.661,- que comprende tributo omitido e intereses; dejando sin efecto de igual forma, la sanción por omisión de pago de UFV 4.119,- de los períodos junio a diciembre de 2008; manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria de UFV 1.669,- su correspondiente sanción por omisión de pago por UFV 120,- por los períodos junio a diciembre de 2008, así como la multa por incumplimiento al deber formal por UFV 1.500,-

III.6.- En virtud de lo anterior, la Gerencia Distrital a.i. Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), por memorial de fojas 97 a 99 y vuelta del anexo 1, dedujo recurso jerárquico contra la resolución pronunciada en alzada, el que fue resuelto mediante la Resolución AGIT-RJ 0384/2013 de 1 de abril (fojas 125 a 138, anexo 1), decidiendo REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución ARIT-CHQ/RA 0179/2012 de 19 de noviembre, en la parte referida a la deuda tributaria revocada y deuda tributaria confirmada por el IVA en la suma de UFV 5.278,- y UFV 5.487,- respectivamente, de los períodos junio a diciembre de 2008, que comprende tributo omitido más intereses; importes que no incluyen la sanción por omisión de pago ni la multa por incumplimiento de deberes formales.

En consecuencia, dispuso la modificación de la deuda tributaria determinada en la Resolución Determinativa N° 17-000160-12 de UFV 11.567,- a UFV 11.271,- que incluye el tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago y multa por incumplimiento de deberes formales, debiendo la Administración Tributaria, previa verificación de pagos efectuados por el contribuyente el 30 de julio de 2012, considerar los mismos como pago a cuenta, siendo el total de Bs. 3.041,-