SE/0040/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA SEGUNDA

SENTENCIA Nº 40/2023

Sucre, 15 de marzo de 2023

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 233/2021

Demandante : GRAVETAL BOLIVIA S.A.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria - AGIT

Proceso : Contencioso Administrativo

Distrito : AGIT-RJ 0989/2021 de 20 de julio

Relator :Mgdo. Carlos Alberto Egüez Añez

VISTOS EN SALA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 49 a 62, interpuesta por Juan Carlos Munguia Santiesteban, en representación legal de GRAVETAL BOLIVIA S.A., impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0989/2021 de 20 de julio, de fs. 3 a 21, el memorial de contestación de la autoridad demandada de fs. 97 a 104, réplica de fs. 193 a 199 vlta., dúplica de fs. 206 a 210, memorial del tercer interesado de fs. 142 a 153, el decreto de autos de fs.217, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I:

I.1. Fundamentos de la demanda

Luego del desarrollo de los antecedentes, expresó la impugnación de la resolución jerárquica indicada, en base a los siguientes argumentos:

I.1.1. Ilegal desconocimiento de la normativa sobre restitución de crédito fiscal, por la improcedente exigencia de desglose en facturas del monto de crédito fiscal restituido por la propia Administración Tributaria; sosteniendo que para verificar el crédito fiscal restituido, la forma de ejercer sus facultades la AT debía: 1) verificar que el monto computado en la Declaración Jurada sea el mismo monto que el Verificado de Restitución de Crédito Fiscal; 2) que el monto computado sea en el mes que se emitió el Certificado de restitución; 3) que el monto computado sea exactamente la diferencia entre el monto comprometido inicialmente -en el mes de mayo 2014- y el monto que fue devuelto en CEDEIM. Sin embargo, se les exigió la presentación de un desglose del monto restituido en facturas específicas, que es imposible y se traduce en un abuso de poder y arbitrariedad; más aún que no se establece cómo se debe efectuar dicho desglose, cual la normativa que prescribe la obligación del desglose o las reglas para el mismo, tampoco se desmiente que sea imposible, pues debería sostenerse con alguna explicación porqué el requerimiento es posible.

Asimismo, denuncia interpretación errónea de la normativa sobre Devolución Impositiva. Toda vez que la regulación, contrariamente a lo argüido por la AGIT, más bien confirma que el Crédito Fiscal IVA sujeto a Devolución es un importe neto, razón por la que no puede desglosarse en Facturas específicas; cita el art. 8 de la Ley 843, sobre Devolución Impositiva, reglamentada por el art. 8 del DS 21530 y regulada por el art. 3 del DS 25465; normativa que le permiten establecer que el excedente de crédito es un importe neto, que no puede desglosarse en facturas porque no existe una regla que determine como se van compensando los créditos fiscales. En ese contexto, afirma que la AGIT en forma incongruente reconoce que la normativa que regula la imputación de créditos y débitos fiscales, está prevista en el art. 11 de la Ley 843, pero dicha norma no trata sobre reglas de desglose en facturas específicas del saldo neto de débito-crédito y mucho menos se refiere a la Restitución de Crédito Fiscal. Por lo que afirma que no existe normativa referente a como se puede desglosar en facturas específicas los saldos netos que se liquidan cada mes en el formulario IVA, considerando que la Resolución Jerárquica no identificó ni explicó en qué parte del texto del art. 11 de la Ley 843, se encuentra en forma expresa, aspecto que les deja en estado de indefensión y constituye causal de nulidad.

En ese sentido, refirió que más bien, el art. 11 de la Ley Nº 843, dispone que el impuesto que los exportadores pudieran adeudar por operaciones realizadas en el mercado local, pueden ser compensados mediante el crédito fiscal por gastos sujetos a devolución de impuestos; conforme a ello, la devolución en CEDEIM requeriría la liquidación del IVA mensual y el resultado sea un saldo a favor del contribuyente, de modo que la operación debería ser: i) Debito fiscal IVA de las ventas del mes, menos; ii) Crédito fiscal IVA de las compras del mes; iii) El saldo a favor del periodo anterior SFPA y iv) El mantenimiento de valor del saldo a favor del periodo anterior; es así que, de ese monto el exportador comprometería el valor que considera que corresponde le sea devuelto y luego de restar el crédito fiscal comprometido queda el saldo a favor del contribuyente para el próximo periodo.

Manifestó que, desde la Resolución de Alzada, se omitió el análisis de la naturaleza económica y jurídica de la Restitución de Crédito Fiscal, al respecto señaló que en el Formulario 210 en la casilla 084 del mes de mayo de 2014, que es el periodo objeto de la verificación, consignaron exactamente el monto establecido y determinado en el Reporte de Restitución de Crédito Fiscal Comprometido, toda vez que fue en el mes que recibieron dicho reporte.

Refirió, que el crédito fiscal comprometido, se halla reglada por la RND Nº 10-0021-05, que si bien dispone que la restitución no inhibe a la administración tributaria de ejercer las amplias facultades de control, verificación, fiscalización e investigación, a lo que se refiere es, que la Administración puede verificar cómo el exportador consignó en sus declaraciones juradas ese crédito fiscal restituido, pero de ninguna forma implica, que ella misma pretenda fiscalizar sus actos propios, toda vez que los actos administrativos definitivos, no pueden ser fiscalizados por la misma autoridad que emitió el acto, ya que se entiende que goza de presunción de legitimidad porque es un acto emitido conforme a procedimiento previsto en la RND Nº 10-0021-05 de 3 de agosto de 2005; es decir, lo que correspondía verificarse no es su desglose en facturas específicas; sino, revisar que el certificado se haya computado correctamente en sus declaraciones juradas y que sus arrastres sean correctos.

Indicó que la Litis es de puro derecho, por cuanto de manera indispensable debe analizarse la naturaleza económica y jurídica de la Restitución de Crédito Fiscal; sin embargo, es desde la Resolución de Alzada que se omitió este análisis que es fundamental, al respecto en la Declaración Jurada, formulario 210, en la casilla 084 del mes de mayo 2014, se consignó exactamente el monto establecido y determinado en el Reporte de Restitución de Crédito Fiscal Comprometido, toda vez que fue en ese mes que recibieron dicho reporte.

II.2.2. Denunció nulidad de la resolución jerárquica impugnada, señalando que como antecedente de esta nulidad, en instancia jerárquica ante la AGIT, se denunció oportunamente la nulidad de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0244/2021, de 19 de abril, puesto que, no existe ningún análisis de la normativa citada y naturaleza económica y jurídica de la restitución; por lo que correspondía anular la Resolución de Alzada, para que en una nueva Resolución se exponga el análisis correspondiente y de esta forma no se vulneraría su derecho al debido proceso en su elemento debida fundamentación que dejó en indefensión.

Asimismo, denunció nulidad de la Resolución Jerárquica por omisión de análisis de la normativa sobre la Restitución de Crédito Fiscal comprometido, nulidad por omisión de análisis de normativa invocada, sobre la cual expresamente se pidió pronunciamiento, nulidad por omisión de análisis de normativa, sobre cómo el Fisco debió verificar la Restitución de Valores, nulidad por omisión de análisis de normativa invocada sobre presunción de legitimidad de los Reportes de Restitución de Crédito Fiscal IVA y nulidad por omisión de pronunciamiento sobre el ejemplo planteado acerca de la imposibilidad de desglose en facturas específicas.

Argumentó que, la AGIT incumplió su obligación de resolver todos los aspectos planteados, aplicando indebidamente el art. 198.I.e) del CTB que refiere a los requisitos de los Recursos de Alzada y Jerárquico, los cuales nada tienen que ver con exponer un ejemplo dentro de los fundamentos de su recurso, para destacar la imposibilidad de lo que se requiere y demostrar la ilegalidad de la resolución; por ello, la negativa de resolver dicho ejemplo, supone negativa de administración de justicia, que es causal de nulidad por la indefensión causada.

II.2.3. Ilegal ratificación de cargo denominado Mantenimiento de Valor del Periodo Verificado, puesto que la Resolución Jerárquica impugnada, incorrectamente asume que el cargo es algo automático que no requiere análisis, incurriendo en una interpretación errónea de la RND Nº 10-0032-16.

Acusó, que la Resolución Jerárquica impugnada ilegalmente tergiversó los hechos y los conceptos jurídicos y económicos de la Restitución de Mantenimiento de Valor del Crédito Comprometido, habiendo creado un nuevo concepto, al que ha denominado Restitución de Mantenimiento de Valor del Periodo Verificado, sin tomar en cuenta que son dos conceptos diferentes, el primero está regulado y el segundo no existe.

I.2. Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando al Tribunal Supremo de Justicia, dicte sentencia declarando probada la demanda y consecuentemente anulando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0989/2021 de 20 de julio o se disponga revocar la mencionada Resolución Jerárquica dejado sin efecto todos los cargos ilegalmente ratificados por la AGIT.

CONSIDERANDO II:

II.1. De la contestación a la demanda.

Que, admitida la demanda por Providencia de 28 de octubre de 2021, cursante a fs. 66 de obrados, se corrió traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley, quien se apersonó por memorial de fs. 97 a 104, en tiempo hábil y contesta en forma negativa la demanda, seguidamente afirma que la resolución impugnada se encuentra claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos.

Señaló que la demanda carece de los requisitos propios de una demanda contenciosa administrativa y que son reiteraciones de la instancia administrativa, que habrían sido ya resueltos en la Resolución Jerárquica impugnada, aspecto que limitaría ingresar a la demanda conforme a la línea sentada en la Sentencia Constitucional N° 0756/2015-S2 de 8 de julio, y la Sentencia N°339/2016 de 13 de julio, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia. Por cuanto, en el acápite IV.4 de la fundamentación técnico jurídica expuesta en la Resolución Jerárquica impugnada, se analizó y resolvió el Recurso Jerárquico, en estricta observancia de lo establecido por el art. 211.I del CTB, fundamentando y resolviendo cada una de las cuestiones planteadas por la empresa recurrente, habiéndose desglosado la normativa legal que respalda la obligación que tiene el sujeto pasivo para sustentar documentalmente el importe total de la Solicitud de Devolución Impositiva; aspectos que desvirtúan la pretensión de nulidad de la Resolución Jerárquica impugnada que cuenta con la debida fundamentación.

II.1.1. Sobre el supuesto ilegal desconocimiento de la normativa sobre restitución de Crédito Fiscal.

Al respecto, la Resolución de Recurso Jerárquico dejó expresa constancia que para la devolución impositiva pretendida por GRAVETAL BOLIVIA S.A., esta tenía la obligación de respaldar documentalmente el importe total objeto de devolución, incluyendo el monto restituido, conforme dispone el art. 70 núm. 5 y 8 del CTB, más aún considerando la Disposición Final de la RND N° 10-0021-05, la AT se encuentra investida de facultades para controlar la referida restitución.

En ese sentido, la AT no contaba con la información y documentación proporcionada por el sujeto pasivo que le permita identificar las facturas y el periodo en el que fueron comprometidas; por lo que consideró que no es evidente que el desglose requerido por el ente fiscal contravenga la normativa vigente, sino que ello es consecuencia de las propias omisiones del demandante, al no respaldar documentalmente su solicitud.

Por otra parte, sobre la falta de pronunciamiento de los certificados de restitución del crédito fiscal comprometido, para sustentar ello, se limitó a transcribir sus propias afirmaciones -resueltas en instancia recursiva- sin explicar en qué consiste dicha omisión ni refirió cual el origen de su reclamación. Situación similar acontece con la supuesta interpretación errónea de la normativa sobre devolución impositiva que la parte adversa aduce en su demanda, pues se transcribe normas contenidas en la Ley 843, el DS 25465, sin explicación alguna que justifique la relación con la controversia analizada en la instancia jerárquica y en el párrafo xxx de la fundamentación técnico-jurídica de la citada Resolución Jerárquica.

II.1.2. Sobre la supuesta omisión de análisis de la normativa sobre la restitución de Crédito Fiscal Comprometido.

Alegó, que la Resolución Jerárquica contiene un análisis enmarcado en la normativa tributaria vigente aplicable a la controversia que fue objeto de impugnación, que además fue descrita a efectos de sustentar lo analizado al respecto. En ese sentido, advirtió que teniendo en cuenta que la AT restituyó el crédito fiscal comprometido en los periodos fiscales febrero y marzo de 2012, se estableció que el sujeto pasivo conocía el origen de dicha restitución y contaba con los requisitos pertinentes, en sujeción a lo dispuesto en los arts. 20 del DS 25465 y 70 nums. 5 y 8 del CTB, que fue corroborado con el cuadro “Detalle de la composición del crédito fiscal comprometido de mayo/2014” que presentó ante la AT y a pesar de ello no adjuntó documentación contable y/o financiera para respaldar el importe de Bs924.726.

II.1.3. Respecto a la supuesta ilegal ratificación de cargo denominado Restitución de Mantenimiento de Valor de periodo verificado.

Precisó que de acuerdo con el art. 8 inc. k) de la RND N° 10-0032-16, la Resolución Administrativa en Verificaciones de Devolución Impositiva, tratándose de una verificación posterior, debe contener el monto indebidamente devuelto expresado en UFV más intereses, además del monto por mantenimiento de valor restituido automáticamente correspondiente al crédito fiscal comprometido y observado en la verificación de devolución impositiva. En caso, objeto de impugnación se advirtió que el mantenimiento de valor restituido automáticamente del crédito fiscal observado con relación al periodo mayo 2014 fue recuperado en la Resolución Administrativa de Devolución Indebida N° 212079000128, conforme el art. 8 de la RND N° 10-0032-16.

En atención a lo expuesto, afirmó que los argumentos vertidos por la empresa demandante no son evidentes, por cuanto, la Resolución Jerárquica cuestionada, fue dictada en sujeción a lo solicitado por las partes, los antecedentes del proceso y la normativa aplicable al caso.

II.2. Petitorio

Concluyó el memorial solicitando se declare improbada la demanda, manteniéndose firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0989/2021 de 20 de julio.

II.3. Réplica y Dúplica

Dispuesto el traslado con la contestación a la demanda, las partes hicieron uso del derecho a la réplica y dúplica, en base al contenido de los memoriales de fs. 193 a 199 vlta. y de fs. 206 a 210. Cumplidos como se encontraban estos actuados, mediante Providencia de 20 de enero de 2023, se decretó autos para sentencia.