SE/0046/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 46/2018.

FECHA: Sucre, 31 de enero de 2018.

EXPEDIENTE: 946/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Esteban Miranda Terán.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 26 a 30 vta., interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0921/2014, pronunciada el 24 de junio, por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 36 a 39 vta.; réplica de fs. 117 a 119 vta.; dúplica de fs. 130 a 133; notificación al tercero interesado a fs. 112; los antecedentes del proceso y de emisión de la Resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La demanda señala que el 18 de febrero de 2013, la Administración Tributaria emitió la Orden de Verificación Nº 0013OVI02381, en la que comunicó a la empresa Berthin Consultoría SRL que sería objeto de un proceso de verificación del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondiente a los periodos fiscales de septiembre y diciembre 2010, y tras la notificación con dicha Orden de Verificación, ordenó presente toda la documentación detallada en la misma.

Revisada la documentación presentada por el contribuyente, la información de los proveedores a través del Software Da Vinci y reportes del Sistema SIRAT-2 de acuerdo al art. 43.I del Código Tributario Boliviano (CTB), la Administración Tributaria determinó que el contribuyente se benefició con crédito fiscal que no le correspondía.

Por lo expuesto, el 15 de octubre de 2013, la AT labró las Actas por Contravenciones Tributarias Nos. 70892 y 70893 que sancionan al contribuyente Berthin Consultoría SRL con una multa de UFV.1.500.- cada una, por incumplimiento al art. 47 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0016-07, sancionándolo conforme lo dispuesto por el subnumeral 3.2 del Anexo consolidado de la RND Nº 10-0037-07 por los periodos fiscales de septiembre y diciembre 2010.

El 15 de octubre de 2013 se emitió la Vista de Cargo Nº 32-0096-2013, en la que se pone en conocimiento al contribuyente que cuenta con el plazo de 30 días para formular descargos, presentar pruebas conforme el art. 98 del CTB y en dicho acto administrativo se encuentra el Anexo A que contiene el detalle de las facturas observadas y el detalle de observaciones.

El 26 de noviembre de 2013, la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa (RD) Nº 17-0853-2013 de 26 de noviembre, que establece un adeudo a favor del fisco de Bs.135.865.-, que incluye tributo omitido, actualizado al 26/11/13, intereses, sanción por omisión de pago y multas por incumplimiento a deberes formales.

Contra dicha Resolución, el 24 de diciembre de 2013 el contribuyente Berthin Consultoría SRL interpuso recurso de alzada, por lo que, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA Nº 0276/2014, que confirmó la RD Nº 17-0853-2013.

Finalmente el contribuyente, presentó recurso jerárquico contra dicha Resolución de Alzada, resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ Nº 0921/2014, que revocó parcialmente la Resolución de Alzada; dejando sin efecto la depuración del crédito fiscal IVA por un importe de Bs.48.834.- correspondiente a los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010; manteniendo firme y subsistente la multa de 3.000 UFV por incumplimiento de deberes formales según Actas por Contravenciones Tributarias Nos. 70892 y 70893 correspondientes a los periodos referidos, cada una por 1.500 UFV.

I.2. Fundamentos de la demanda.

La Gerencia GRACO La Paz del SIN señala que el accionar de la AGIT al revocar parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0276/2014 de 31 de marzo bajo el supuesto que los documentos presentados por el contribuyente son medios de pago, resulta inaceptable pues la AGIT no ha realizado una correcta valoración a la integridad de la documentación, sino hizo un análisis muy superficial y vago que carece de sustento. Asimismo, establece que conforme a las facultades de los arts. 66.1, 95.I y 96.I del CTB, la Administración Tributaria investigó y verificó que el contribuyente no presentó documentación idónea que pruebe que las transacciones se hayan realizado efectivamente mediante medios de pago que respalden las mismas para validar el crédito fiscal apropiado; por lo tanto, el SIN simplemente actuó haciendo uso de las facultades otorgadas por la norma y calificó la conducta del contribuyente como omisión de pago de acuerdo al art. 165 del CTB.

Continúa indicando que, la Administración Tributaria valoró toda la documentación presentada por el contribuyente en función a las leyes tributarias y la doctrina tributaria que han establecido que para la apropiación del crédito fiscal que contienen las facturas, se deben cumplir una serie de requisitos referidos: 1) La existencia de la factura original; 2) que la compra se encuentre vinculada con la actividad gravada del sujeto pasivo; y 3) que la transacción haya sido efectivamente realizada, ya que estos 3 requisitos tienen correspondencia a otros requisitos establecidos en otras normas tributarias de cumplimiento obligatorio, tal es el caso, que la transacción además de ser avalada con la factura original se debe contar con los medios fehacientes de pago para su validación y debe contar con la documentación contable de acuerdo al Código de Comercio (CCom), por lo que la Administración Tributaria evidenció que la documentación presentada por el contribuyente, consistente en comprobantes de egreso, pero no cuentan con las firmas respectivas; recibos, los cuales cuentan con identificación de la firma; fotocopias de cheques que no fueron emitidos al nombre del proveedor y los montos de los mismos no coinciden con el importe de las facturas observadas.

Señala también, que la AGIT está valorando y tomando como válida una prueba que se encuentra en fotocopia simple y de acuerdo al art. 217 del CTB, la prueba documental para que sea admitida debe ser en original o copia de éste legalizada por autoridad competente; asimismo, presentó fotocopia de extractos bancarios, los cuales como ya se describió, debían ser presentados en original o copia legalizada; por tanto, no se puede considerar dichos extractos bancarios pues el contribuyente incumplió con lo que exige la Ley. Continúa manifestando que, de los comprobantes de egreso y comprobantes de traspaso presentados por el contribuyente, se evidencia que no figuran la fecha ni el nombre del mismo.

Señala también que, de la documentación descrita anteriormente se evidencia que en ninguno de los casos corresponde a documentación fehaciente que permita generar convicción en la Administración Tributaria que las transacciones de las facturas observadas fueron efectivamente realizadas y menos pueden ser valoradas y base para la errónea apreciación de la AGIT que el contribuyente realizó sus pagos mediante cheques cuyos importes en varios casos cubren en parte varias compras porque no responden a la realidad ya que el contribuyente no demostró la efectiva transacción de las facturas observadas y no cumplió con la obligación de demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan conforme el art. 70.5 del CTB.

Finaliza indicando que, la AGIT le ha causado agravios a la Administración Tributaria ya que pretende validar un crédito fiscal del cual el proveedor no emitió notal fiscal, no se demostró el medio fehaciente de pago, ni certificación del proveedor y si el SIN solicitó documentación consistente medio de pago de las facturas observadas, tal aspecto abre la posibilidad de presentación de toda la documentación en poder del contribuyente para validar el crédito fiscal de las facturas observadas.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando, se emita Sentencia declarando probada en todas sus partes la demanda y revocando totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ Nº 0921/2014 de 24 de junio, y en consecuencia, se mantenga firme y subsistente en su integridad de la RD Nº 17-0853-2013.

II. De la contestación a la demanda.

Daney David Valdivia Coria, en representación legal de la AGIT, se apersona al proceso, responde negativamente a la demanda con memorial presentado el 24 de abril de 2014, que cursa de fs. 36 a 39, y señala lo siguiente:

Sobre la correcta depuración del crédito fiscal realizada por el SIN, conforme el uso de sus facultades otorgadas por la Ley, limitándose a investigar y/o verificar la correcta determinación del crédito fiscal; señala que se tiene que aclarar que el sujeto pasivo presentó como medios de pago: Libro Mayor del crédito fiscal, comprobantes de egreso, comprobantes de traspaso, recibos, fotocopias de cheques y extractos bancarios; documentos que permiten observar que canceló sus compras mediante cheques, además que, el sujeto pasivo registra en comprobantes de traspaso las compras contra cuentas por pagar y posteriormente, mediante comprobantes de egreso registra el pago mediante cheques, cuyos importes en varios casos cubren en parte a varias compras, pagos totales que coinciden con los emitidos al portador.

Dichos pagos cuentan con recibos oficiales y éstos con la firma de recibí conforme de la proveedora Lucila Hurtado Salazar, lo que evidencia que el destino de esos importes fue la mencionada proveedora. Asimismo, en varios casos, como en el Comprobante de Egreso Nº 13 de 22 de septiembre de 2010, el egreso se encuentra registrado contra rendición de cuentas, por lo que, el sujeto pasivo acreditó con medios de pago sus compras, pese a que no aportó los Libros Mayores de las cuentas Banco, otras cuentas por pagar y entrega de fondos a rendir, entre otras, en los que se pudiera verificar el traslado de los comprobantes de traspaso y egreso al balance de comprobación de sumas y saldos, para finalmente contrastarlos con los estados financieros, los cuales se encuentran en poder de la Administración Tributaria porque el sujeto pasivo los presenta al declarar el IUE, aspectos que no fueron analizados por la entidad demandante en el proceso de verificación.

Por lo expuesto, concluye expresando que los pagos de las compras, se encuentran respaldados con comprobantes de egreso, comprobantes de traspaso, recibos oficiales y cheques, los cuales constituyen medios de pago, ya que si bien la RD señala de manera general que el contribuyente no presentó documentos de descargo a la Vista de Cargo; empero, valorada la documentación presentada por el contribuyente al inició de la verificación, no aclara cuales documentos extraña como medio de pago de las compras.

Continúa citando como doctrina tributaria del sistema SIDOT V.2 de la Administración Tributaria, respecto a los requisitos que deben ser cumplidos para que un contribuyente se beneficie del crédito fiscal, la Resolución Jerárquica STG-RJ Nº 0490/2007 y como jurisprudencia la Sentencia Constitucional Nº 0824/2012 de 20 de agosto respecto a la garantía al debido proceso, a un proceso justo y equitativo.

Finaliza ratificándose en todos y cada uno de los fundamentos de la Resolución Jerárquica ahora impugnada e indicando que la demanda interpuesta carece de sustento jurídico-tributario, no existiendo agravio ni lesión de derechos que se le hubieren causado con la emisión de la Resolución impugnada.

II.1. Petitorio.

Concluye solicitando dictar Sentencia declarando improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N° 0921/2014 de 24 de junio emitida por la AGIT.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efectos de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

1. Que, el 20 de febrero de 2013, la Administración Tributaria notificó a José Luis Sánchez Jiménez, en representación de Berthin Consultoría SRL con la Orden de Verificación Nº 0013OVI02381 destinada al proceso de determinación del crédito fiscal de IVA contenido en catorce (14) facturas declaradas por el contribuyente detalladas en el Anexo adjunto y correspondientes a los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010, otorgando un plazo de 5 días hábiles, la presentación de: a) declaraciones juradas (F-200 ó 210) y Libro de Compras, ambos de los periodos observados; b) facturas de compras originales detalladas; c) medios de pago de las facturas observadas y otra documentación que el fiscalizador solicite durante el proceso; cursante a fs. 3 y 4 del Anexo 2 de antecedentes administrativos.

En ese sentido, el contribuyente mediante la nota de fs. 8 del Anexo 2, solicitó ampliación del plazo para la presentación de descargos por diez días hábiles, siendo respondida dicha solicitud mediante Auto Nº 25-0044-2013 de 27 de febrero de fs. 9 del citado Anexo, otorgándole cinco días hábiles como ampliación de plazo; es decir, hasta el 6 de marzo de 2013 impostergablemente, fecha en la que el sujeto pasivo entregó la documentación solicitada de acuerdo al Acta de recepción de documentos cursante a fs. 10 del Anexo 2 de antecedentes administrativos.

El 15 de octubre de 2013, la Administración Tributaria emitió las Actas por Contravenciones Tributarias Nos. 00070898 y 00070893 de fs. 166 y 167; respectivamente, del Anexo 2 de antecedentes administrativos, en las que se evidenció el registro incorrecto del número de autorización de tres facturas (dos de septiembre y una de diciembre), hechos que vulnerarían el art. 47 de la RND Nº 10-0037-07. Asimismo, el SIN emitió Informe Final CITE: SIN/GGLPZ/DF/INF/1557/2013 de 15 de octubre, que observa las facturas según los códigos A: 3 notas fiscales observadas por error de registro del número de autorización en el Libro de Compras físico, y B: el proveedor no emitió la nota fiscal y el contribuyente no presentó medio fehaciente de pago, menos certificación del proveedor respecto a las otras 11 facturas observadas, depuración que asciende a Bs.375.651, cuyo crédito fiscal IVA corresponde a la suma de Bs.48.834.- por los periodos fiscales de septiembre y diciembre 2010; cursante fs. 168 a 170 del Anexo 2.

Posteriormente, el SIN emitió la Vista de Cargo Nº 32-0096-2013 de fs. 171 a 174 del Anexo 2, que establece una deuda tributaria preliminar de 72.041 UFV equivalente a Bs.134.883.- emergente de la depuración del crédito fiscal IVA por las facturas observadas de los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010 y conforme Informe de Conclusiones CITE: SIN/GGLPZ/DF/INF/1878/2013 de fs. 181 a 184 del mismo Anexo, ratificó los cargos porque el contribuyente no presentó descargo alguno ni efectuó el pago de la deuda tributaria.

Por lo expuesto, el 6 de diciembre de 2013, la Administración Tributaria notificó al representante legal del contribuyente con la RD Nº 17-0853-2013 de 26 de noviembre, la cual determinó las obligaciones impositivas de Berthin Consultoría SRL, que ascienden a un total de 71.979 UFV equivalente a Bs.135.865.-, monto que incluye el tributo omitido, intereses, la sanción por omisión de pago y la multa por incumplimiento de deberes formales, correspondiente al IVA de los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010, conforme consta de fs. 187 a 196 del Anexo 2 de antecedentes administrativos.

Contra dicha Resolución, el 24 de diciembre de 2013, la empresa Berthin Consultoría SRL, a través de su representante legal, planteó recurso de alzada, resuelto por la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA N° 0276/2014 de 31 de marzo de fs. 80 a 93 del Anexo 1 de antecedentes administrativos, que confirmó la RD Nº 17-0853-2013 de 26 de noviembre.

Ante dicha Resolución, mediante memorial de fs. 123 a 131 vta. del Anexo 1, la empresa Berthin Consultoría SRL interpuso recurso jerárquico; resuelto por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N° 0921/2014 de 24 de junio, que revocó parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA N° 0276/2014 de 31 de marzo; consiguientemente, se deja sin efecto la depuración del crédito fiscal IVA por un importe de Bs.48.834.- correspondiente a los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010 correspondiente a las 11 facturas observadas en el código B anteriormente descrito; manteniendo firme y subsistente la multa de 3.000 UFV por incumplimiento de deberes formales de acuerdo a las Actas por Contravenciones Tributarias Nos. 70892 y 70893 de los periodos fiscales septiembre y diciembre 2010, cada una por 1.500 UFV, conforme cursa de fs. 186 a 207 del Anexo 1; todo de conformidad a lo previsto al art. 212.I.a) del CTB. Por consiguiente, la Gerencia GRACO La Paz del SIN interpuso la presente demanda contenciosa administrativa.

2. En el curso del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado en los arts. 781 y 354.II y III del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975).

3. Cursa también el apersonamiento de José Luis Sánchez Jiménez, en representación legal de Berthin Consultoría SRL, como tercero interesado, quien con memorial de fs. 58 a 66 de obrados, se apersonó al proceso y señaló que cumplió con los tres requisitos establecidos por Ley para ser beneficiario del crédito fiscal porque la documentación presentada en sede administrativa fue el libro mayor, comprobantes de egreso, comprobantes de traspaso, recibos, fotocopias de cheques y extractos bancarios; añadiendo además en la instancia recursiva, las certificaciones de la proveedora y tales documentos permiten observar que Berthin Consultoría SRL canceló sus compras mediante cheques, pagos totales que coinciden con los importes de las facturas de compras, por lo que se concluye que los medios de pago han sido demostrados y respaldados con la documentación descrita, y no como erradamente estableció el SIN en la RD, ya que de manera general señaló que el contribuyente no presentó documentos de descargos a la Vista de Cargo.

Concluye solicitando se emita Resolución declarando improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución Jerárquica ahora impugnada.

4. Concluido el trámite, se decretó Autos para Sentencia conforme se evidencia de la providencia cursante a fs. 134 de obrados.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.