SE/0052/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 52/2015.

FECHA: Sucre, 10 de marzo de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 577/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa FLUVIOMAR S.A. contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo interpuesto por la empresa FLUVIOMAR S.A., representada por Mario Gutiérrez Reesa, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0345/2008 de 16 de junio emitido por la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fojas 122 a 135, contestación de fojas 150 a 159, réplica, dúplica y los antecedentes del proceso.

CONSIDERANDO I: Que FLUVIOMAR S.A. en su demanda, solicita se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0345/2008 de 16 de junio, emitida en recurso jerárquico dentro el proceso de impugnación de la Resolución Determinativa N° 176/2007 de 19 de septiembre, señalando lo siguiente:

Que el art. 5 del Acuerdo del Transporte Fluvial de la Hidrovía Paraguay – Paraná, aprobado mediante Decreto Supremo N° 23484 de 29 de abril de 1993, señala que sin previo acuerdo de los países signatarios, no se puede establecer ningún impuesto, gravamen, tributo o derecho sobre el transporte, las embarcaciones o sus cargamentos, basados únicamente en el hecho de la navegación. En consecuencia, este instrumento que constituye un Acuerdo de Alcance Parcial, solo prevé la navegabilidad de la hidrovía y no así la prestación de servicios.

Manifiesta que el DS N° 26256 de 20 de julio de 2001, que regula el Registro Internacional de Buques Bolivianos, es un registro abierto que tiene por objeto registrar a naves cuando se encuentran en aguas internacionales, por consiguiente está fuera del alcance territorial y fluvial boliviano.

Que FLUVIOMAR S.A. recibe carga en aguas del Canal Tamengo, que es un Río Internacionalizado sujeto a tratados internacionales, por tanto, no sujeto a tratamiento como río interno, en consecuencia, no existe soberanía exclusiva de ningún país.

Alega que FLUVIOMAR S.A. no tiene contratos de transporte ni de otros servicios con empresas exportadoras o portuarias bolivianas, extremo acreditado por notas expedidas por empresas exportadoras, que indican que todas sus exportaciones las realizan en modalidad Free on Borard - FOB, es decir no contratan a los transportadores, por tanto la empresa, no realiza actividad económica alguna en territorio boliviano y por ende no emite facturas. Los pagos que reciben de las empresas a las que prestan servicios, son de recursos de fuente extranjera y no de fuente boliviana.

Declara que la empresa, al no tener domicilio en territorio boliviano, no se encuentra obligada a elaborar estados financieros, motivo por el cual no puede surgir base imponible para el IUE. Por otro lado, no realizó actividad gravada en Bolivia, solo realizó lo establecido en los arts. 5 y 9 del mencionado Acuerdo, referido a cabotaje, transbordo de carga y libre navegación por cuenta y a nombre de terceros, en la modalidad FOB Puerto Fluvial.

Por otro lado, denuncia que la determinación efectuada por la Administración Tributaria, fue sobre base cierta, cuando correspondía realizar una determinación sobre base presunta al no estar inscrita la empresa en el padrón de contribuyentes, no presentar DDJJ y omitir registrar sus operaciones que dan lugar a que la fiscalización se realice sobre base presunta, máxime, si el SIN realizó su determinación sobre un documento no oficial del Ministerio de Relaciones Exteriores en las que se establece un valor referencial del flete ($us. 18 a $us. 22 por tonelada).

Indica que las Capitanías de puerto, fueron creadas por Ley N° 2976 de 4 de febrero de 2005, de lo que se desprende que la Capitanía de Puerto Mayor “Quijarro”, no pudo o no debió haber proporcionado información desde el año 2002 al 2005; por lo que dicha información no puede tener valor como base para la determinación.

Revela que existe un convenio bilateral entre las Repúblicas de la Argentina y Bolivia para evitar la doble tributación.

Establece que la Resolución Determinativa N° 176/2007 de 19 de septiembre de 2007 no cumple con los requisitos establecidos en el art. 99 de la Ley N° 2492 Código Tributario, en consecuencia la resolución impugnada no puede subsanar ni convalidar las deficiencias de la RD, la cual no tiene fundamentos para gravar una actividad que no tiene hechos generadores en territorio boliviano.

Que el tiempo de la verificación fue por encima del máximo legal, toda vez que la Orden de Verificación N° 00062950006 comenzó el 11 de mayo de 2006 y la Vista de Cargo fue notificada el 14 de junio de 2007, incumpliendo lo establecido en el art. 104 del Código Tributario.

Señala que el Viceministerio de Relaciones Económicas Internacionales, indicó que no es de su competencia emitir opinión sobre si corresponde aplicar o no tributos nacionales; por su parte, el Viceministerio de Relaciones Exteriores y Comercio Exterior, señaló que es un tema que amerita un análisis más profundo. El Servicio Nacional de Hidrografía Naval, aclaró que solo está autorizado a brindar información técnica y no así para otorgar certificados de límites internacionales, siendo esa potestad del Ministerio de Relaciones Exteriores y Culto; por lo que el principal fundamento de la RD, fue la declaración oficiosa del Cap. Marco Ramiro Loza Villamil, Capitán de Puerto Mayor “Quijarro”, quién indicó que la jurisdicción boliviana en el Canal Tamengo, comprende 150 metros, y los otros 150 metros al Brasil.

Con los argumentos precedentes, solicitó se declare probada la demanda, y se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0345/2008 de 16 de junio de 2008, y consecuentemente la Resolución Determinativa N° 0176/2007 de 19 de septiembre.

CONSIDERANDO II: Corrida en traslado la demanda, el Superintendente Tributario General, mediante memorial presentado el 6 de enero de 2009, que cursa de fs. 150 a 159, se apersona al proceso y contesta negativamente la demanda con el siguiente fundamento:

Respecto al plazo transcurrido en la fiscalización, señala que el art. 32 del Decreto Supremo N° 27310 Reglamento del Código Tributario, establece que el procedimiento de verificación, se iniciará con la notificación al sujeto pasivo o tercero responsable con una Orden de Verificación; posteriormente, la Administración Tributaria inició el proceso de verificación el 15 de junio de 2006, con la notificación por edicto de la Orden de Verificación Form. 7520 N° 00062950006, Operativo 0295 de 30 de mayo de 2006 y la Vista de Cargo N°70000062950006-097/2007 fue emitida el 14 de junio de 2007, es decir dentro los 12 meses establecidos en el art. 104. V de la Ley N°2492, aclarando que la emisión de la Vista de Cargo, fuera de dicho plazo no constituye causal de nulidad.

Indica que en los cuadros de la deuda tributaria según la Ley N° 1340 y la Ley N° 2492, se verificaron errores aritméticos en los accesorios de ley, sin embargo el tributo omitido fue determinado correctamente, aplicando la base imponible del IVA, IT, IUE y el IUE-BE y toda vez que los accesorios de ley no son definitivos, y se encuentran sujetos a modificación en la fecha de pago, lo que no implica modificación alguna a la determinación.

Señaló que la información oficial proporcionada por la Capitanía de Puerto Mayor, se halla plenamente respaldada en el art. 73 de la Ley N° 2492, dicha información permitió conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores emergentes del transporte de carga, que realizó la empresa FLUVIOMAR S.A. desde el puerto de Gravetal, ubicado en territorio boliviano hasta los puertos en la República Argentina y de la República Oriental del Uruguay.

Manifiesta que la Ley N° 2976 de 4 de febrero de 2005, no crea la Capitanías de Puerto como erradamente arguyó la empresa recurrente, sino simplemente regula las actividades de las Direcciones de Capitanías de Puerto y sus dependencias en concordancia con la Ley de las FFAA, cuya ley orgánica (Ley Nº 1405 de 30 de diciembre de 1992) en su art. 59, otorga a la Fuerza Naval, entre otras, la misión de ejercer competencia y jurisdicción en puertos e instalaciones navales, quedando desvirtuada la afirmación de que la Capitanía de Puerto Mayor, no tiene competencia y obligación de proporcionar información, por el contrario tiene validez plena y eficacia jurídica en virtud a que los registros proporcionados a la Administración Tributaria, pertenecen a periodos de ejercicio de competencia y jurisdicción de la autoridad naval.

Indica que el Acuerdo de Transporte Fluvial por la Hidrovía Paraguay – Paraná (Puerto Cáceres - Puerto de Nueva Palmira), contiene regulaciones relativas únicamente a la navegabilidad de la hidrovía y no alcanza a actos u operaciones gravables que se realizan en los puertos, empero ninguno de sus capítulos se refiere a la eliminación o no aplicación de tributos en los países signatarios por operaciones que realicen dentro de sus territorios, por tanto, invocar este acuerdo para pretender no pagar los impuestos a los cuales están obligados todas las personas naturales y jurídicas nacionales o extranjeras que realicen operaciones gravables en el territorio boliviano, no tiene respaldo legal válido. Por otro lado, el Tratado de Montevideo de 1980, no prevé ningún sistema de aplicación inmediata de reducción, exención o exclusión de tributos por actividades realizadas en el territorio de cada país, aspecto no contemplado en la Resolución de Alzada que hizo una interpretación invertida de lo que determina dicho Tratado, que además de ser incorrecta, vulnera la soberanía nacional y la potestad tributaria del Estado sobre el territorio boliviano.

Señala que los puertos de embarque de FLUVIOMAR S.A., se encuentran físicamente en territorio boliviano y no en aguas del Canal Tamengo, los servicios de transporte de carga, prestados, se realizan en los puertos de embarque situados en territorio boliviano, en consecuencia se han configurado los hechos generadores del IVA, IT e IUE, por lo que correspondía su inscripción en el padrón de contribuyentes, y la verificación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias en Bolivia.

Establece que la base para la aplicación de los tributos son los límites territoriales de cada Estado, concepto que es la base del principio de fuente que reconoce la legislación boliviana, así lo estableció el art. 11 de la Ley N° 1340 y el art. 2 de la Ley N° 2492. En consecuencia el servicio que presta FLUVIOMAR S.A., se encuentra gravado por el IVA y las actividades desarrolladas por el IT e IUE.

Señala que la Administración Tributaria al no contar con la información requerida a la empresa FLUVIOMAR S.A., mediante la Orden de Verificación para poder contar con todos los elementos ciertos para la determinación, obtuvo información de terceros como la Capitanía de Puerto Mayor “Quijarro”, sobre el movimiento de embarcaciones de carga importada y exportada de bandera boliviana, información que detalla la fecha, el nombre de la embarcación, la empresa naviera, el producto exportado, la cantidad en toneladas y el lugar de destino, asimismo, la relación del costo referencial del flete de transporte. Con todos esos datos obtenidos de terceros, la Administración Tributaria procedió a elaborar sus papeles de trabajo, determinando un importe total de Bs.19.071.322.04 como ingresos no declarados, que constituye la base imponible para la determinación del IVA, IT, IUE e IUE–BE. Al haberse obtenido documentación, información y elementos fácticos que dieron la certeza de los orígenes de los reparos para la determinación de la deuda tributaria de fuentes alternas válidas, se tiene que la misma fue efectuada sobre base cierta.

Denuncia que la empresa FLUVIOMAR S.A., tanto en la etapa administrativa como en la recursiva, no presentó prueba alguna que desvirtúe el valor referencial del flete establecido en $us. 22 por tonelada, así como tampoco refutó ninguno de los datos reportados por la Capitanía de Puerto Mayor, incumpliendo lo establecido en el art. 76 de la Ley N° 2492.

Manifiesta que el convenio suscrito entre Bolivia y la República de Argentina para evitar la doble tributación, en su art. 4 establece que las rentas, ganancias o beneficios de cualquier naturaleza serán gravables en el Estado contratante en que las rentas, ganancias o beneficios tuvieren su fuente productora. En el caso la fuente productora está en el territorio boliviano, conforme lo establece el art. 42 de la Ley N° 843 y su DS Reglamentario N° 24051 donde se hace prevalencia al principio de fuente.

Finalmente solicita se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0345/2008 de 16 de junio de 2008.

CONSIDERANDO III: Que al haberse utilizado el derecho de réplica y dúplica previsto en el art. 354. II del Código de Procedimiento Civil, en los que reiteraron sus pretensiones, corresponde resolver el fondo de la causa, de conformidad a lo establecido en el art. 354. III de la norma supra citada.

En principio, se tiene reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por la parte demandante, correspondiendo realizar el control judicial y legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General, motivo por el cual este Tribunal, resguardando los principios universales de debido proceso y acceso a la justicia, ejercerá el respectivo control de legalidad, para lo que es necesaria la contextualización del proceso llevado a cabo en la fase administrativa. Así se tiene que:

- En fechas 22 y 26 de junio de 2007, la Administración Tributaria notificó mediante edictos a FLUVIOMAR S.A., con la Vista de Cargo Nº 70000062950006-097/2007 de 14 de junio de 2007, que establece como liquidación previa del tributo el importe de Bs. 5.009.740 correspondiente al impuesto omitido actualizado e intereses por concepto de IVA, IT, IUE-BE e IUE, de las gestiones 2003, 2004 y 2005.

- El 26 de julio de 2007, FLUVIOMAR S.A. presentó descargos a la Vista de Cargo que le fue notificada, solicitando dejarla sin efecto.

- El 19 de septiembre de 2007, la Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales, emitió el informe GDSC/DTJC/INF. Nº 733/2007, donde se establecen indicios de defraudación tributaria para los periodos de marzo, abril, mayo junio, septiembre y noviembre de 2003; febrero, mayo, agosto y octubre de 2004 y enero, febrero y marzo de 2005, por haberse verificado que la Empresa FLUVIOMAR S.A., omitió su inscripción en los registros tributarios, tampoco declaró la prestación de servicios de trasporte fluvial de carga originados en territorio boliviano, alcanzando la cuantía de tributos omitidos a Bs. 4.100.334 por concepto de IVA, IT e IUE.

- En fechas 4 y 8 de octubre de 2007, la Administración Tributaria notificó mediante edictos a FLUVIOMAR S.A., con la Resolución Determinativa Nº 176/2007 de 19 de septiembre de 2007, en la cual resuelve determinar de oficio por conocimiento cierto en la materia, sobre Base Cierta, las obligaciones impositivas del contribuyente por un total de Bs. 9.008.654 por concepto de IVA, IT e IUE, correspondientes a los periodos marzo, abril, mayo, junio, septiembre y noviembre de 2003; febrero, mayo, agosto y octubre de 2004 y enero, febrero y marzo de la gestión 2005, estableciendo además respecto a la conducta del contribuyente, indicios de defraudación.

- Activada la impugnación en recurso de Alzada, se determinó mediante la Resolución STR-SCZ Nº 018/2008 de 20 de marzo de 2008, revocar totalmente la Resolución Determinativa, emitida por la Gerencia Regional Santa Cruz del SIN.

- Opuesto el recurso jerárquico, se resolvió Revocar totalmente la resolución de Recurso de Alzada STR-SCZ Nº 018/2008 de 20 de marzo de 2008, manteniendo firme y subsistente la resolución determinativa 176/2007 de 19 de septiembre de 2007, habiendo emitido la Superintendencia Tributaria General la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/035/2008 de 16 de junio de 2008, la misma que es impugnada en la presente instancia.

De la compulsa de los datos y antecedentes del proceso, se advierte que el objeto principal de la controversia se circunscribe al siguiente aspecto: Si el servicio y las actividades de transporte de carga efectuados por la empresa FLUVIOMAR S.A., con sus naves con bandera boliviana por la hidrovía Paraguay – Paraná, se encuentran gravados por el IVA, IT e IUE en territorio nacional.

Sin embargo, una vez dilucidada la problemática principal, corresponderá, resolver aspectos que hacen a la defensa, con el propósito de desvirtuar la determinación efectuada por el ente fiscal, bajo los siguientes conceptos:

1) Si la determinación es correcta sobre base cierta, o debió realizarse sobre base presunta.

2) Si para la base de la determinación, tiene valor la información proporcionada por la Capitanía de Puerto Mayor “Quijarro”, tomando en cuenta que su creación es por Ley, posterior al año 2002 al 2005 objeto de la fiscalización.

3) La existencia de un convenio bilateral entre las Repúblicas de la Argentina y Bolivia para evitar la doble tributación.

4) Incumplimiento de los requisitos establecidos en el art. 99 de la Ley N° 2492 Código Tributario en la RD N° 176/2007 de 19 de septiembre y que la resolución impugnada no puede subsanar ni convalidar las deficiencias de la Resolución Determinativa.

5) El tiempo de la verificación excedió el plazo establecido en el art. 104 del Código Tributario.