SE/0055/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 55/2015.

FECHA: Sucre, 10 de marzo de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 638/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Mario Alberto Brunn Paz contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por Mario Alberto Brunn Paz en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0395/2008 de 15 de julio de 2008 dictada por el Superintendente Tributario General ahora Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fojas 35 a 40, la contestación de fojas 47 a 51, los antecedentes de la resolución impugnada; y

CONSIDERANDO I: Que Mario Alberto Brunn Paz formuló su demanda señalando que la resolución impugnada lesiona sus derechos. Fundamentó su pretensión de la siguiente manera:

a) Que existe inaplicabilidad de la normativa que fundamenta la resolución impugnada, porque se dio por correcta la aplicación de disposiciones legales que utilizó el Servicio de Impuestos Nacionales para determinar la deuda tributaria en la resolución determinativa.

b) Apropiación del crédito fiscal y ausencia de respaldo legal en el criterio doctrinal de la Superintendencia Tributaria General (STG) relativo a que el reconocimiento de crédito fiscal está condicionado al cumplimiento de los siguientes tres requisitos: 1. Existencia de la factura (artículo 4 Ley 843); 2. Su vinculación con la actividad gravada (artículo 8 Ley 843); y 3. Que la transacción efectivamente haya sido realizada.

Que en su resolución, la autoridad demandada reconoció la existencia de los dos primeros requisitos, y con relación al tercer requisito dijo que debe presentarse para acceder al derecho al crédito fiscal, mencionó que el primer y segundo requisito están respaldados por norma. Con relación al tercer requisito no existe norma que respalde dicha exigencia por lo que se estaría vulnerando el principio de legalidad y el artículo 32 de la CPE (abrogada), de modo que no corresponde aplicar ese criterio. Resaltó que habiendo cumplido los dos requisitos exigidos por ley y existiendo una declaración voluntaria de su proveedora que señala que si tuvo vínculos comerciales con la empresa del ahora demandante, le corresponde el reconocimiento del crédito fiscal.

c) Agregó que existen documentos que respaldan la compra de bienes y sin perjuicio de la falta de respaldo legal en el inventado tercer requisito por la STG, la prueba aportada de su parte demuestra plenamente la adquisición de los bienes, y que asimismo, la contabilidad de su negocio así lo demostró en la entrega de todos los documentos solicitados por la Administración Tributaria, los que en ningún momento fueron cuestionados por esa repartición, ni merecieron levantamiento de actas de infracción.

Apuntó que a lo largo del proceso presentó comprobantes de egreso, recibos de dinero, actas de entrega de los bienes, facturas, contrato privado que regula la relación comercial con la vendedora, cartas de autorización de pago por parte de la vendedora que se puede evidenciar en los antecedentes del proceso. Además, en el desarrollo del recurso de alzada acompañó la declaración jurada de Rosa Chávez Sagredo efectuada ante Notario de Fe Pública, señalando que como propietaria de la empresa unipersonal Import Export Sistem Soft con RUC 10634215, sostuvo relaciones comerciales con la demandante en las gestiones 2003 y 2004 y que por la venta de bienes, extendió las facturas que son observadas en la Vista de Cargo 79-7007322041. También, señaló que la persona que rubrica los recibos y la carta de autorización de pagos, observados por el SIN, era un empleado suyo, el señor Celio Camacho, que actuó con su pleno consentimiento y que por su mal manejo contable no declaró oportunamente ante el SIN las ventas realizadas a su empresa. Afirmó también, que el demandante le compró los bienes descritos en las facturas observadas y canceló la totalidad de los montos consignados en los mismos.

d) Que esos actos y hechos demuestran plenamente la realización de las diferentes transacciones siendo el criterio de la STG sesgado al hacerle responsable de una deuda que no le corresponde, ya que las posibles falencias contables de la proveedora, no son causal de privación del derecho al crédito fiscal, sino en todo caso, de levantamiento de acta de infracción si se encuentra algún incumplimiento de deberes formales. Que el SIN por suposiciones abandonó el proceso de verificación iniciado contra la empresa unipersonal de Rosa Chávez de Sagredo y prefirió iniciar un proceso en su contra.

Finalizó este punto señalando que el criterio del SIN aprobado por la Superintendencia Tributaria General en la resolución impugnada, en nuestra realidad económica no sería aplicable ya que causaría serios inconvenientes a los contribuyentes de buena fe, poniendo como ejemplo si ese criterio sería aplicable a la compra de gasolina o diesel, con seguridad sería depurado ya que no existe medios fehacientes de pago que respalden la transacción, tan solo la factura, lo mismo ocurriría en otros casos como las compras en Supermercados y otros, y que existe demasiada documentación que respalda la compra y no obstante de ello, la Superintendencia Tributaria General se obstinó en atribuirle una deuda que es de responsabilidad exclusiva de la vendedora.

e) Se refirió al cuestionamiento de los documentos que aportó por suposiciones puesto que en la resolución impugnada se indicó que la firma del contrato privado no corresponde a Rosa Chávez de Sagredo y que a los efectos tributarios se constituye en un “elemento probatorio adicional que confirma la práctica elusiva” a diferencia del proceso penal en el cual se debería seguir un proceso previo para establecer la legalidad o no de la misma.

Mencionó que de acuerdo al principio constitucional, se presume la legalidad de todo acto entretanto no se demuestre lo contrario en el proceso correspondiente y al no existir resolución alguna que establezca la nulidad de dicho documento y que no se consideró que Rosa Chavéz de Sagredo mediante memorial de 11 de marzo de 2008 y por medio de la declaración notariada, presentó contrato privado de 16 de junio de 2003 y afirmó que tuvo relaciones comerciales con él, la cual debió tomarse en cuenta de conformidad al artículo 546 del Código Civil, la anulabilidad o nulidad de un contrato debe ser declarada judicialmente.

Acusó la falta de valoración de dicha prueba, señalando que ese aspecto vulneró sus derechos al debido proceso, a la defensa y la seguridad jurídica, al indicar que el contrato privado de 16 de junio de 2008 no es legítimo debido al cuestionamiento de la firma de la vendedora, y que en materia tributaria no sería necesario realizar un proceso previo para determinar la legalidad o no de la firma o de un documento, al margen de encontrarse carente de respaldo legal, ya que ninguna norma respalda semejante extremo lo que evidencia que la STG no valoro su prueba que demuestra la relación comercial con la vendedora. Finalizó este punto citando sentencias constitucionales 418/200; 103/2003-R; 1276/2001-R, 1514/2002-R , 119/2003-R; 827/2003-R, 1266/2006-R.

f) Señaló que existió un incorrecto método de determinación de la base imponible, ya que de la lectura de la Vista de Cargo y la resolución determinativa se pudo evidenciar que el método utilizado es la base cierta en virtud a que tuvo acceso a toda la documentación requerida, resulta que la Administración Tributaria no cuenta con la información que atinge al sujeto pasivo de la obligación tributaria, la vendedora, no realizó el cruce de información, y realizando suposiciones respecto al negocio y la actividad comercial de la vendedora, la cual no se molestó en lo mínimo en comprobarla, sin respaldo de hecho, menos de orden legal, determinaron depurar su crédito fiscal, lo que constituye un abuso que atenta su derecho a la seguridad jurídica.

g) Que el artículo 43 de la Ley 2492, señala que la base imponible se determina sobre base cierta cuando permite conocer de forma directa e indubitable los hechos generadores de los tributos, en el caso presente la Administración Tributaria, determinó la obligación tributaria sobre base de presunciones relacionadas con la actividad comercial y operativa, la infraestructura del domicilio tributario de la vendedora, lo que imposibilitaría establecer la certeza de los hechos generadores, habiéndose prescindido, además de la información de la vendedora; en ese entendido debió haberse aplicado la base presunta porque el SIN estableció que la señora Rosa Chávez Sagredo no declaró las ventas que realizó al ahora demandante, que la Administración Tributaria en el trabajo de verificación inconcluso efectuado a la vendedora como a su persona, se le depuro el crédito fiscal porque habría registrado compras no realizadas ni recibidas (aspecto que niega rotundamente y desvirtúa en la presente demanda), en antecedentes se evidencia que existen situaciones que imposibilitan el conocimiento cierto de las operaciones, al no contarse con la información relativa a la contribuyente (vendedora), sino únicamente con la información elaborada de acuerdo a la normativa de parte del ahora demandante; el SIN presume que las firmas que cursan en las notas de autorización de pago y recibos, no corresponden a la Vendedora sin presentar ninguna resolución emanada de autoridad competente que declare la ilegalidad de esos documentos, el SIN cuestiono la infraestructura del domicilio tributario de la vendedora, el SIN cuestiono la legalidad de las actividades de importación de la vendedora, sin embargo no realizó un acto legal que sustente mínimamente sus suposiciones menos que las sustente legalmente, razón por la cual el método utilizado por el SIN fue erróneo porque debió utilizar el método de base presunta y no como lo hicieron el método de base cierta.

En virtud a lo expuesto pidió se declare probada la demanda, se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0395/2008 y anular el proceso hasta el vicio más antiguo es decir hasta la Vista de Cargo inclusive a efecto de determinar la eventual existencia de una deuda tomando en cuenta el método de determinación sobre base presunta y valorando correctamente la documentación aportada.

CONSIDERANDO II: Que la autoridad demandada respondió en forma negativa señalando que en aplicación a los artículos 4 y 8 de la Ley 843 y del artículo 8 del DS 21530 para beneficiarse con el computo del crédito fiscal producto de transacciones declaradas el contribuyente debe cumplir tres requisitos: 1) Estar respaldado con una factura original; 2) Que se encuentre vinculado a la actividad gravada; y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente, siendo este último requisito, el que se respalda en las disposiciones legales siguientes los artículos 8 inciso a) y 4 inciso a) de la Ley 843, teniéndose claramente establecido que para la generación de crédito fiscal emergente de compra de bienes, obligatoriamente debe configurarse el hecho generador mediante la entrega efectiva del bien o acto equivalente que implique la trasferencia de la propiedad, es decir que la transacción se haya realizado efectivamente. Teniendo dicho requisito mayor respaldo legal en los artículos 37 y 38 de la Ley 1340 y los artículos 16 y 17 numeral 1) de la Ley 2492 según los cuales el hecho generador o imponible es el presupuesto establecido por Ley, cuyo acontecimiento origina el nacimiento de la obligación tributaria determinando que las situaciones de hecho, se considera ocurrido el hecho generador y existente sus resultados desde el momento que se hayan contemplado o realizado las circunstancias materiales previstas por ley que en el presente caso: la entrega del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, justifica plenamente el requisito de que la transacción se haya realizado efectivamente para el consiguiente acceso al crédito fiscal, por lo que la supuesta vulneración al principio de legalidad y del artículo 32 de la Constitución Política del Estado queda totalmente desvirtuado.

Sobre la base de la información presentada por el contribuyente y la obtenida por terceros, la Administración Tributaria emitió el informe GGSC/DDF/INF.01-2451/2007 concluyendo que no demostró que las compras fueron efectivamente realizadas a su proveedora Rosa Chávez de Sagredo, por lo que se depuro el crédito fiscal, estableciéndose una deuda tributaria de 494.519 UFV equivalentes a Bs. 591.383 por el IVA de los periodos agosto, noviembre, diciembre 2003, enero y febrero 2004, la documentación aportada por Mario Alberto Brunn Paz no demostró la real adquisición de los bienes y que las facturas declaradas observadas para el crédito fiscal IVA fueron emitidas por Rosa Chávez de Sagredo y que el ahora demandante como respaldo de estas compras adjunto los comprobantes de egresos, detalle de pagos y recibos oficiales de pagos, habiendo establecido las siguientes observaciones:

1.- Los importes registrados en las facturas Nos 59,60,61,78,80,82,88,89,91,99 y 101, que se computaron como crédito fiscal, no guardan relación con los importes contabilizados en los comprobantes de egresos Nos 1,17,22,9,8,121 y 124.

2.- Las facturas Nos 100 y 102, no cuentan con documento contable que respalde la operación.

3.- Que en ninguno de los asientos contables registrados en los comprobantes de egresos se agregó el IVA sobre las compras efectuadas, como si se tratara compras sin efectos tributarios.

4.- En los comprobantes de egresos no se identifica al beneficiario del pago y por otra parte, las firmas que consignan dichos documentos, como la carta de autorización de pagos, no corresponden a Rosa Chávez Sagredo.

5.- En el contrato suscrito el 16 de junio de 2003, entre las empresas Import Export Sistems Soft de Rosa Chávez Sagredo (proveedora) e Informática Tecnológica y Comunicación de Mario Alberto Bruun Paz (comprador), se advierte que no coincide con la firma de la cédula de identidad.

Refirió que la obligación de respaldar contablemente la entrega o la transferencia de dominio de los bienes adquiridos, para acceder al derecho al crédito fiscal, recae en el comprador y no en el vendedor como erróneamente pretende el demandante de conformidad al artículo 70-4) de la Ley 2492.

Indico que en la especie, el demandante solamente se limitó a señalar que la obligación de respaldar contablemente la entrega o transferencia de dominio de los bienes adquiridos corresponde a Rosa Chávez Sagredo y no presentó documentos que son de su incumbencia como el registro de inventarios, libros mayores, ni estados financieros, concluyéndose que no ha respaldado su compras de manera fehaciente, ni demostrado la adquisición efectiva de los productos, ni sus ingreso a almacenes bajo registro de inventarios conforme lo establece el artículo 8 del DS 21530 y los artículos 35 y 37 del DS 24051, omisión de presentación de prueba pertinente que incumple la previsto en el artículo 76 de la Ley 2492.

Con relación al contrato suscrito el 16 de junio de 2003, en el cual la firma de Rosa Chávez de Sagredo no coincide con la firma de su cédula de identidad y que independientemente de la responsabilidad penal que correspondiera, señalo que se constituye en un elemento adicional a los descritos en la respuesta del punto anterior, que confirma la falta de respaldo probatorio fehaciente del crédito fiscal que pretende el demandante.

Manifestó que con relación a las declaraciones juradas del IVA por los periodos de agosto, noviembre y diciembre 2003, enero y febrero de 2004 y que el no admitir dichas declaraciones sería una doble imposición por un mismo hecho económico, es necesario recordar que se trata de contribuyentes diferentes, cuyas obligaciones deben ser verificadas por la Administración Tributaria en forma separada, en virtud de que cada contribuyente es responsable de sus actividades comerciales frente a la Administración Tributaria, de conformidad al artículo 70 de la Ley 2492; asimismo, las declaraciones juradas rectificatorias presentadas por Rosa Chávez Sagredo el 10 de marzo de 2008, con reconocimiento de adeudo tributario y sin haber hecho efectivo el pago, no se identificaron el origen de la base imponible, ni a que transacciones se refiere; consiguientemente, no existe respaldo pertinente y conducente sobre la supuesta doble imposición por un mismo hecho económico, razón por la cual señalan que los documentos aportados por el demandante en calidad de prueba fueron valorados conforme a las reglas de la sana critica en sujeción a lo previsto por el artículo 81 de la ley 2492 no habiéndose vulnerado los derechos al debido proceso, a la defensa y la seguridad jurídica.

Finalmente señaló que la base imponible se determina sobre base cierta cuando la documentación e información permitan conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo; en cambio, base presunta cuando habiendo requerido no proporcione el sujeto pasivo los datos necesarios para su determinación sobre base cierta, es decir la determinación sobre base presunta implica no tener información alguna sobre el hecho generador y en el presente caso no se dieron las condiciones para la determinación sobre base presunta, porque los datos e información fueron proporcionados por el propio contribuyente consistente en sus declaraciones juradas del IVA, comprobantes de egresos, detalle de pagos y recibos oficiales de pagos, notas fiscales de compras declaradas en el software del libro de compras IVA, los cuales reflejan la inconsistencia del respaldo sobre el crédito fiscal IVA y con cuya información la Administración Tributaría estableció las base imponible y el adeudo tributario sobre base cierta.

Finalizó solicitando se declare improbada la demanda interpuesta y se mantenga firme y subsistente al resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0395/2008 de 15 de julio de 2008.

CONSIDERANDO III: Que la controversia radica en que el demandante, cuestiona la determinación de depurar crédito fiscal con base en la jurisprudencia de la Superintendencia Tributaria General, pues considera que la exigencia de acreditar medios fehacientes de pago no tiene respaldo legal. Por otra parte, cuestiona no haberse admitido la declaración jurada de la proveedora y además, el método de determinación sobre base cierta.