SE/0065/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 65/2018.

FECHA: Sucre, 31 de enero de 2018.

EXPEDIENTE Nº: 913/2014.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Operaciones Metalúrgicas “OMSA” contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Ricardo Torres Echalar.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 50 a 57, en la que Raúl Rubén Salas Saldivar, en representación legal de Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ0867/2014 pronunciada el 13 de junio, por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fojas 81 a 88, réplica de fojas 97 a 100, dúplica de fojas 123 a 124, diligencias de citación al tercero interesado fojas 109 y apersonamiento de la Administración Tributaria de fojas 93 a 96, antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Señala que presentó solicitud de Devolución de Impuestos por el periodo fiscal enero/2011, por un monto de Bs. 1.988.749 correspondiente al Impuesto al Valor Agregado previa fiscalización. Mediante Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA Nº 23-01045-13 de 29 de septiembre, la Administración Tributaria determinó la devolución de Bs. 1.886.991, dejando de lado como monto no sujeto a devolución el importe de Bs 101.758 por el IVA, que fue objeto de impugnación, habiendo la Resolución de Recurso Alzada ARIT/LPZ/RA 0237/2014 de 17 de marzo, revocado parcialmente y dejado sin efecto el reparo de Bs. 57.602 observado por falta de medios fehacientes de pago, confirmando el monto de Bs 44.156 al no estar respaldado íntegramente con medios fehacientes de pago.

Añadió que de manera oportuna interpuso recurso jerárquico que fue resuelto con la resolución impugnada que confirmó la resolución de alzada, habiendo presentado la demanda únicamente por la observación de los Bs 44.593.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Señala que en la resolución impugnada hubo una aplicación parcial de la normativa por parte de la Autoridad General de Impugnación Tributaria al confirmar las facturas depuradas por falta de medios fehacientes de pago, habiendo depurado incorrectamente las facturas Nos 539, 543, 10333, 10334, 13720 y 13721 correspondientes a sus proveedores: Corporación Minera de Bolivia, Empresa Minera Barrosquira Ltda. y Grupo Minero Bajaderia por el hecho de no estar respaldadas en su integridad por medios fehacientes de pago, pese a que sus proveedores pagaron oportunamente el IVA, aspecto que fue oportunamente demostrado.

Indica que sus proveedores pagaron el IVA de esa facturas, siendo su solicitud la devolución de un monto que el SIN ya había percibido y que ahora se estaría negando a devolver, incumpliendo así la normativa de Devolución Impositiva establecida en la Ley Nº 1489 de 16 de abril de 1993, DS Nº 23499 de 30 de enero de 1995, Ley Nº 1963 de 23 de marzo de 1999 y DS Nº 25465 de 23 de julio de 1999, posición que fue ratificada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria en la resolución impugnada.

Seguidamente refiere que los medios fehacientes de pago señalados en el artículo 66 del Código Tributario no establece una presunción absoluta sobre la inexistencia de la transacción cuando no existen documentos bancarios de pago total, solo señala que deben ser respaldados por los contribuyentes y responsables a través de documentos bancarios y cualquier otro medio fehaciente de pago establecido legalmente y que la ausencia de respaldo hará presumir la inexistencia de la transacción, motivo por el cual existen otros documentos que constituyen medios fehacientes autorizados y con plena validez para probar una transacción.

Manifiesta que la norma señalada se complementa con el núm. 4) del art 70 del mismo Código Tributario, que establece como obligación del sujeto pasivo, el respaldar sus actividades con otros documentos y/o instrumentos públicos, para demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le corresponde.

Menciona que en aplicación a la normativa y al criterio anterior, existe una línea jurisprudencial amplia emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria y por el Tribunal Supremo de Justicia, que concluye correctamente al establecer que el objetivo de los medios fehacientes de pago, es validar la realización efectiva de una transacción, en ese sentido la Autoridad General de Impugnación Tributaria en fallos anteriores determinó que las transacciones se pueden demostrar mediante cualquier medio de prueba aspecto que es correcto y que va de conformidad con lo establecido en el núm. 4 del artículo 70 del Código Tributario.

Indica que si bien los medios fehacientes de pago revisados por la Administración Tributaria, no respaldan el total de las compras, ello no significa que las transacciones no se efectuaron, más aún si el proveedor declaró dichas ventas y pagó oportunamente el IVA. Además, refiere que la observación que depura el crédito fiscal, se basa en el hecho que no existen medios fehacientes de pago totales, lo cual contraviene el principio de legalidad establecido en el artículo 6 de la Ley Nº 2492. Apuntó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria marcó una línea jurisprudencial donde menciona, que si se cumplió los tres presupuestos legales necesarios para la apropiación del crédito fiscal, no corresponde la depuración de facturas.

El único argumento de la Autoridad General de Impugnación Tributaria para ratificar la no devolución del crédito fiscal, es la falta de medios fehacientes de pago, que las autoridades de este Tribunal Supremo podrán evidenciar la existencia de la transacción a través de la presentación de varios documentos, como ser pólizas de exportación, facturas comerciales, certificados de salida emitidos por la Aduana Nacional, Declaraciones Únicas de Exportación, Manifiestos Internacional de Carga por carretera/Declaración de Transito Aduanero, certificados de Peso y calidad, certificados de análisis de extractos bancarios, comprobantes de egreso, depósitos, traspasos, liquidaciones y otros, que demuestran que su empresa realizó efectivamente la compra de material y exportó después de un proceso de fundición. Existiendo así la certeza absoluta que la compra de minerales se realizó, no existiendo duda para la Administración Tributaria, ni para la ARIT que dicho material fue fundido y exportado tal como se demostró con los documentos que oportunamente fueron presentados, motivo por el cual la transacción fue respaldada, no existiendo el incumplimiento que fue manifestado por la autoridad demandada, quien seguidamente, expone otros aspectos para que el demandante respalde la legalidad de su solicitud de devolución de crédito fiscal y que demuestra que la posición asumida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria en la depuración de facturas es contraria a la Principio de País de Destino, debido a que este principio busca que las operaciones de comercio exterior, las mercancías de exportación no sean gravadas en el territorio de origen sino en la jurisdicción territorial del país importador, basando todo esto en el principio de Comercio Exterior que es el de no exportar impuestos y de esta manera la Comunidad Andina de Naciones, donde nuestro país es signatario adopta estos principios, en virtud del DS Nº 8985 y la Ley Nº 1694 mediante la Decisión 388 de 2 de julio de 1996, el de País de Destino o Ajuste de Frontera para evitar la doble imposición ya que las mercancías no son gravadas en el país de origen sino en el de destino, siendo un concepción errada que la devolución impositiva es una erogación a favor de los exportadores que iría en contra de los principios mencionados.

La posición asumida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria que ratifica el criterio de la Administración Tributaria para la depuración de facturas resulta contraria al principio de neutralidad impositiva, el cual se halla normado por el Ley Nº 1489 que fue modificada por Ley Nº 1963, principio que reconoce que la actividad exportadora goza de la neutralidad impositiva mediante la devolución de impuestos internos bajo el sistema de crédito-debito fiscal en el caso del IVA, y la devolución de aranceles de importación pagados en las compras de insumos utilizados en la producción de la mercancía exportable, de esa manera el principio de neutralidad impositiva exige que el sistema tributario altere lo menos posible las decisiones del exportador en relación a la producción, consumo, ahorro, trabajo, etc., asegurando políticas fiscales que resguarden esa situación, por lo que al ratificar la Autoridad General de Impugnación Tributaria la decisión asumida por la Administración Tributaria, estaría actuando contrariamente a todo lo señalado.

I.3. Petitorio.

Por los hechos y derechos expuestos pide se declare probada la demanda y como consecuencia se revoque parcialmente dejando sin efecto la depuración de Bs. 43.951 por la Administración Tributaria y disponga la aprobación y aceptación de CEDEIM.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que ante esta demanda, el Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersona al proceso y contesta señalando que se debe considerar y tomar en cuenta que la Ley Nº 2492 establece como obligación del sujeto pasivo el respaldar las actividades y operaciones gravadas mediante libros y registros especiales, facturas, notas fiscales, así como otros documentos y/o instrumentos públicos, conforme lo establecen las disposiciones normativas y así demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan; el artículo 76 de la Ley Nº 2492 dispone que quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los mismos; ahora bien, con relación a la prueba el artículo 81 del mismo compilado manifiesta que las pruebas deberán cumplir los requisitos de pertinencia y oportunidad.

Por su parte el artículo 3 del DS Nº 25465 dispone que, el crédito fiscal IVA correspondiente a costos y gastos de importación definitivas o compras de bienes en el mercado interno, incluido bienes de capital, activos fijos, contratos de obras o prestación de servicios vinculados a la actividad exportadora, será reintegrado de conformidad al artículo 11 en concordancia con el 8 de la Ley Nº 843.

Los exportadores no generan o generan parcialmente, débito fiscal por operaciones gravadas, después de restarlo del crédito fiscal, el excedente de crédito que resultare en el periodo fiscal respectivo, será devuelto hasta un máximo al de la alícuota del IVA aplicada sobre el valor FOB de exportación, el artículo 12 par. III del DS 27310 dispone que cuando se solicite devolución impositiva, las compras por importes mayores a 50.000 UFV deberán ser respaldadas por los sujetos pasivos y/o terceros responsables, con medios fehacientes de pago para que sea reconocido el crédito fiscal por la Administración Tributaria, en el mismo sentido el artículo 70 de la Ley Nº 2492 establece la obligación de respaldar las operaciones gravadas para demostrar los créditos que correspondan.

Indica que en ese contexto se tiene que la Administración Tributaria observó el crédito fiscal por medios fehacientes de pago, en consideración que el pago por las facturas de compra de mineral no están respaldas en su totalidad, por lo que observó las facturas Nos. 539, 543, 10333, 10334, 13720 y 13721 al no encontrarse respaldadas con medios fehacientes de pago, aspecto que fue aceptado por el sujeto pasivo al indicar que negoció con sus proveedores que las facturas no serán pagadas en su totalidad hasta que su empresa cuente con dinero, por lo que se devolvió el dinero efectivamente pagado y no el valor total de la factura.

Que de conformidad al art 12 par. III del DS Nº 27874 que modifica el artículo 37 del DS Nº 27310, se establece que las compras con importes mayores a 50.000 UFV deberán estar respaldadas por medios fehacientes de pago, nótese que dicha norma obliga a respaldar la totalidad de las compras; sin embargo, la Administración Tributaria validó parte del monto respaldado con medios fehacientes de pago y observó el resto no pagado, aspecto que fue reconocido expresamente por el contribuyente en su memorial de Recurso de Alzada.

Manifiesta que los tres requisitos que se deben tomar en cuenta para beneficiarse con el crédito fiscal son: 1) presentar la factura original; 2) que se encuentre vinculada a la actividad gravada y 3) que la transacción se haya realizado efectivamente, en el caso de autos el recurrente incumplió el tercer requisito, ya que no respaldo al 100% del valor de las facturas de compras observadas con medios fehacientes de pago, por lo que se presumió la inexistencia de la transacción al no haberse demostrado su efectiva realización, si bien respaldó con documento de exportación se aclara que lo que se observó fueron los medios fehacientes de pago y no la vinculación con la actividad.

En relación con la regalía minera indica que los pagos realizados por ese concepto fueron respaldados con los formularios 3009 Boleta de Pago de Regalía Minera y refrendado por el Banco Unión por el importe pagado, acreditando de esa manera que el sujeto pasivo efectuó la retención señalada y empoce respectivo a la entidad recaudadora para ser considerado como un medio de pago. Adjuntó un cuadro con los pagos efectuados.

Con relación a que la posición asumida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria que respalda la depuración de facturas que realizó la Administración Tributaria sería contraria a los principios de País de Destino y de Neutralidad Impositiva y de esa manera se estaría incumpliendo la normativa de devolución impositiva y neutralidad impositiva, mencionó que de conformidad a los arts. 139 inc. b) y 144 de la Ley Nº 2492 y artículo 198 inc. e) y 211 núm. I de la Ley Nº 3092, quien considere lesionados sus derechos con la Resolución de Alzada deberá imponer de manera fundamentada su agravio, fijando con claridad la razón de su impugnación indicando con precisión lo que se pide para que la Autoridad General de Impugnación Tributaria pueda conocer y resolver sobre base de dichos fundamentos planteados en el recurso jerárquico, en estricta observancia de los principios de congruencia, convalidación y preclusión. Al no haber sido reclamados e impugnados, en resguardo del principio de congruencia que debe regir en la justicia tributaría, los mismos fueron consentidos libre, voluntaria y expresamente por el ahora demandante.

I.1. Petitorio.

que se declare improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por Operaciones Metalúrgicas S.A. OMSA y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.