SE/0079/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 79/2015.

FECHA: Sucre, 10 de marzo de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 619/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Banco Unión S.A. contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por el Banco Unión S.A., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ 0453/2008 de 1 de septiembre, pronunciada por la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa cursante de fojas 88 a 90; la respuesta que cursa de fojas 178 a 187 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que el Banco Unión S.A., representado legalmente por Marcia del Carmen Villarroel Gonzáles, interpone demanda contencioso administrativa, fundamentando su acción en los siguientes argumentos:

Refiere que el 15 de enero de 2007, la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), conforme dispone el art. 43 de la Ley Nº 2492, notificó a la entidad demandante con la Orden de Verificación Parcial Nº 005OFE0119, posteriormente el 12 de octubre de ese año, se le notificó con la Vista de Cargo Nº 7907-005OFE0199/0044/2007, la cual determinó una deuda tributaria por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), por la suma de 3.540.104.- UFV (tres millones quinientos cuarenta mil ciento cuatro Unidades de Fomento a la Vivienda), equivalentes Bs. 4.451.645.- (cuatro millones cuatrocientos cincuenta y un mil seiscientos cuarenta y un bolivianos), y por concepto de Impuesto a las Transacciones (IT), 1.467.187.- UFV (un millón cuatrocientos sesenta y siete ciento ochenta y siete mil Unidades de Fomento a la Vivienda), lo cual equivale a Bs. 1.844.973.- (un millón ochocientos cuarenta y cuatro mil novecientos setenta y tres bolivianos), dichos importes fueron determinados por la Administración Tributaria en base a una simple relación entre los Estados Financieros y las respectivas Declaraciones Juradas mensuales, sin considerar aspectos técnicos establecidos por la Superintendencia de Bancos y Entidades Financieras.

Añade que el SIN luego de varios errores en el proceso administrativo les notificó con la Resolución Determinativa Nº 434/2008, la cual realizó una determinación de oficio por un importe total que asciende a 6.604.198.- UFV (seis millones seiscientos cuatro mil ciento noventa y ocho Unidades de Fomento a la Vivienda, equivalentes a Bs. 8.498.282.- (ocho millones cuatrocientos noventa y ocho mil doscientos ochenta y dos bolivianos); Resolución contra la cual interpuso recurso de alzada, que fue resuelto por la Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz del SIN, mediante Resolución de Recurso de Alzada 0065/2008, que resolvió revocar parcialmente la Resolución Determinativa impugnada, dejando sin efecto el reparo efectuado por la venta de bienes inmuebles y la sanción por evasión al haber operado la prescripción, estableciendo el total de deuda tributaria de 1.168.056 UFV (un millón ciento sesenta y ocho mil cincuenta y seis Unidades de Fomento a la Vivienda), la cual fue revocada parcialmente por la Resolución de Recurso Jerárquico STR-RJ 0453/2008 de 01 de septiembre, dictada por la Superintendencia Tributaria General, resolviendo modificar la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 434/2007 de 6.604.198 UFV, equivalentes a Bs. 8.498.282, a 3.193.779 UFV (tres millones ciento noventa y tres mil setecientos setenta y nueve Unidades de Fomento a la Vivienda), las cuales equivalen a Bs. 4.109.754 (cuatro millones ciento nueve mil setecientos cincuenta y cuatro bolivianos).

Luego de esa relación de antecedentes, el demandante realiza la transcripción del art. 2 de la Ley Nº 3092 y citando los arts. 68 num. 6 de la Ley Nº 2492, 4 inc. c) de la Ley Nº 2341 y 3 del Decreto Supremo (DS) Nº 26462, refiere que el debido proceso es uno de los principios fundamentales, en base al cual deben regirse todas las actuaciones del SIN, en su calidad de “Administración Pública”.

En base a dicha apreciación señala que no se han tomado en cuenta los fundamentos de derecho de la Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz en cuanto se refieren al tratamiento de bienes inmuebles y la carencia de sustento de los reparos formulados por la Administración Tributaria, pues se ha omitido la fundamentación de los conceptos que habrían dado origen a la supuesta deuda tributaria, refiriendo en cuanto al Impuesto al Valor Agregado (IVA), que su objeto es la venta de bienes muebles y no así la venta de bienes inmuebles, en el caso debido a las características de la venta efectuada, que se trata de bienes adjudicados por dación de pago cumpliendo operaciones financieras de crédito, no estarían alcanzadas dentro del objeto del IVA.

Respecto a la venta de bienes registrables, considera que las ventas eventuales de bienes inmuebles, están gravadas por el Impuesto Municipal a las Transacciones (IMT) y en ningún caso por el Impuesto a las Transacciones (IT), salvo que se traten de las primeras ventas de los sujetos que tienen como actividad principal la venta de dichos bienes y conforme al art. 76 y siguientes de la Ley Nº 843, y por la naturaleza de las operaciones que la entidad demandante realiza, los reparos correspondientes al IT no corresponden, por lo que concluye solicitando la revocatoria de la Resolución Jerárquica impugnada.

CONSIDERANDO II: Corrida en traslado la demanda, se apersona Rafael Rubén Vergara Sandóval, Superintendente Tributario General interino, quien contesta negativamente la demanda, señalando que:

La Administración Tributaria evaluó los descargos presentados por el Banco Unión S.A., antes y después de la emisión de la Vista de Cargo Nº 7907-0005OFE119/0044/2007 de 08 de octubre, referidos a las observaciones de Cuentas Mixtas, término aplicado a la Cuenta 543.00 (Ingresos por Bienes Realizables), Subcuentas 571.01 (Ingresos Extraordinarios) y 581.01 (Ingresos de Gestiones Anteriores), determinando una diferencia definitiva a favor del Fisco de Bs. 848.434 (ochocientos cuarenta y ocho mil Bolivianos) por el IVA y Bs. 464.598 (cuatrocientos sesenta y cuatro mil quinientos noventa y ocho Bolivianos) por el IT, de los periodos fiscales enero a diciembre de 2002, reflejados en la Resolución Determinativa Nº GGSCDJCC Nº 434/2007 de 27 de diciembre.

Agrega que de la revisión de la Cuenta 543.00 (Ingresos por Bienes Realizables), que tiene a la Subcuenta 543.02 (Venta de Bienes Recibidos en Recuperación de Créditos), se estableció que se contabilizaron los ingresos generados por la entidad demandante, por concepto de venta de bienes muebles y bienes inmuebles, movimiento que se refleja en el Estado de Cuenta Mayor General, en este caso el Banco Unión S.A., efectuó la venta de los bienes recuperados de sus clientes por la otorgación de créditos, dicha venta, en el caso de bienes muebles, se encuentra sujeta al gravamen IVA, conforme establece el art. 3 de la Ley Nº 843; asimismo, la venta de semovientes, de acuerdo al numeral 2 de la RA 05-0039-99, se considera venta de bienes muebles por aplicación del derecho común, y como tales son objeto del IVA y están alcanzadas por el IT, según los arts. 1 y 72 de la Ley Nº 843.

Agrega que la documentación de descargo presentada por el Banco Unión S.A., no cuenta con el respaldo del pago del Impuesto Municipal a las Transferencias (ITM), que pruebe la relación con las transacciones registradas y observadas en la Cuenta Mixta; asimismo, señala que el contribuyente presentó prueba de descargo con posterioridad a la emisión de la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 434/2007, sin demostrar que la omisión en la presentación de dicha documentación no fue por causa atribuible a su persona, ni haber cumplido con el juramento de reciente obtención, resultando legalmente inadmisible.

Añade que en cuanto al tributo omitido por el IVA e IT, determinado por la Administración Tributaria en Bs. 2.038.783 (dos millones treinta y ocho mil setecientos ochenta y nueve Bolivianos), disminuyó a Bs. 1.972.880.- (un millón novecientos setenta y dos ochocientos ochenta Bolivianos), por los siguientes aspectos a) Error en el cálculo efectuado por la Administración Tributaria, de los accesorios y la sanción por el IVA e IT correspondiente al periodo fiscal diciembre/2002, por Bs. 3.032.494 (tres millones treinta y dos mil cuatrocientos noventa y cuatro Bolivianos); b) Prescripción de la sanción por el IVA e IT, correspondiente a los periodos enero a noviembre de 2002, por Bs. 1.176.749 (Un millón ciento setenta y seis mil setecientos cuarenta y nueve Bolivianos); y c) Descargo de facturas en el IVA e IT; consecuentemente se modificó la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa de Bs. 8.498.282 (ocho millones cuatrocientos noventa y ocho mil doscientos ochenta y dos bolivianos), equivalentes a 6.604.198 UFV (seis millones seiscientos cuatro mil ciento noventa y ocho Unidades de Fomento a la Vivienda), que incluyen el tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses y la sanción correspondiente a los periodos enero a diciembre de 2002 a Bs. 4.109.754 (cuatro millones ciento nueve mil setecientos cincuenta y cuatro Bolivianos), equivalentes a 3.193.779 UFV (tres millones ciento noventa y tres mil setecientos setenta y nueve Unidades de Fomento a la Vivienda).

Concluye realizando una relación de antecedentes en base a los cuales se elaboró la determinación tributaria, refiriendo que los argumentos expresados en la presente demanda carecen de sustento legal y no desvirtúan los fundamentos técnico jurídicos de la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada, por lo cual solicita declarar improbada la demanda.

La demandante, notificada con la respuesta a la demanda (fs. 190), no presentó réplica, teniéndose por renunciado ese derecho, conforme consta en la providencia de fs. 191, pronunciándose en el mismo actuado el decreto de “Autos para sentencia”.

CONSIDERANDO III: En principio, se tiene reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la presente controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por la parte demandante, correspondiendo realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el caso de autos, la controversia radica en establecer: 1) Si el objeto del IVA, alcanza a la venta de bienes adjudicados por dación de pago cubriendo operaciones financieras de crédito; y, 2) si el IT que grava las transferencias es distinto al IMT, que grava la transferencia eventual de inmuebles y vehículos.

Entrando en análisis, el impuesto IVA conforme señala Oscar García Canseco, es el “Impuesto que grava la compra venta de bienes y prestación de servicios, en cada una de las etapas de su comercialización. El Impuesto se aplica sólo sobre el valor que se agrega en cada una de dichas etapas, estableciendo un sistema de débitos y créditos que facilitan este tratamiento”; a su vez, la Ley Nº 843 en su art. 1 establece la creación del Impuesto al Valor Agregado (IVA), con aplicación a todo el territorio nacional, a las ventas de bienes muebles, contratos de obra, de prestaciones de servicios, prestaciones en general e importaciones definitivas dentro el territorio nacional. La misma norma establece en su art. 72 que en el ejercicio del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, alquiler de bienes, obras y servicios o cualquier otra actividad lucrativa o no, cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, estará alcanzado con el Impuesto a las Transacciones (IT).

El Código Tributario (Ley Nº 2492) en sus arts. 21 y 22 identifica de forma clara a los sujetos de la relación jurídica tributaria, determinando que el sujeto activo de la misma, es el Estado por medio de la Administración Tributaria, recayendo la calidad de sujeto pasivo o contribuyente sobre el sujeto (persona natural o jurídica) respecto del cual se verifica el hecho generador de la obligación tributaria.

En ese sentido, la entidad demandante refiere que no corresponden los reparos por la venta de bienes inmuebles, ya que dicha venta no es objeto del IVA; argumento en base al cual la entonces Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz a través de la Resolución de Recurso de Alzada STR/SCZ/RA 0065/2008 de 02 de mayo, revocó parcialmente la Resolución Determinativa GGSC-DJCC Nº 434/2007 de 27 de diciembre, emitida por la Gerencia GRACO Santa Cruz del SIN, dejando sin efecto el reparo por este concepto; sin embargo, de la revisión de los antecedentes administrativos se tiene que la Administración Tributaria una vez valorados los descargos presentados por el Banco Unión S.A., referidos a las Cuentas Mixtas, en este caso específico de la Cuenta 543.00 (Ingresos por Bienes Realizables), la cual comprende a la Subcuenta 543.02 (Venta de Bienes Recibidos en Recuperación de Créditos), registra los ingresos recibidos por la entidad demandante por la venta tanto de bienes muebles como inmuebles, las cuales comprenden la venta de bienes inmuebles fraccionados, que corresponden a la primera venta efectuada, venta que está alcanzada por el IT; empero, sin mayor justificación la Resolución de Alzada excluye la totalidad de reparos por ingresos en las Cuentas Mixtas, sin advertir que la referida Subcuenta 543.02 (Venta de Bienes Recibidos en Recuperación de Créditos), registra también la venta de bienes muebles, las cuales se encuentran gravadas por el IVA e IT, conforme establece el art. 3 de la Ley Nº 843, en mérito al cual el Banco Unión S.A., es sujeto pasivo del IVA al haber efectuado la venta de bienes muebles producto de la recuperación de créditos que fueron otorgados por dicha entidad financiera.

Resulta indudable conforme nuestra legislación, que para ser sujeto del impuesto IVA, se requiere la concurrencia de presupuestos jurídicos preestablecidos por la norma como ser la habitualidad, la prestación de servicios, importación de bienes, etc., según establece el citado art. 3 de la Ley Nº 843. Sin embargo, resulta que una vez adquirida la calidad de sujeto pasivo como se tiene en este caso, las ventas de muebles que realizó el ahora demandante, independientemente de la habitualidad, son hechos generadores de la obligación tributaria, tal como se tiene en la parte final de la citada norma que a letra dice: “adquirido el carácter de sujeto pasivo del impuesto, serán objeto de gravamen todas las ventas de bienes muebles relacionadas con la actividad determinante de la condición de sujeto pasivo, cualquiera fuere el carácter, la naturaleza o el uso de dichos bienes”.