SE/0080/2016

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 80

Sucre, 6 de octubre de 2016

Expediente : 075/2015-CA

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo

Demandante : N&L Consultores Asociados S.R.L.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Resolución Impugnada : AGIT-RJ Nº 0025/2015, de 05 de enero

Magistrado Relator : Dr. Antonio Guido Campero Segovia

VISTOS: La demanda contencioso administrativa de fs. 34 a 41, presentada por N&L Consultores Asociados S.R.L. (N&L), representada legalmente por Nataniel Ivar Eguez Terrazas, a través de la cual se impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ Nº 0025/2015, de 05 de enero, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), en vía de Recurso Jerárquico interpuesto por la Gerencia Distrital La Paz I del Servicio de Impuestos Nacionales(SIN); la contestación negativa a la demanda, que cursa de fs. 75 a 82; la réplica, de fs. 183 a 186; la dúplica, de fs. 190 a 191; los antecedentes del proceso y de emisión de la Resolución impugnada.

CONSIDERANDO I:

I.1. De la Demanda Contenciosa Administrativa

Luego de anotar los antecedentes de hecho que acaecieron en la causa en sede administrativa, señala como fundamentos de la demanda, los siguientes:

I.1.1. Fundamentos de la demanda

i) Sobre la errónea determinación de la Base Imponible sobre Base presunta y la subsecuente falta de valoración de la prueba

Que, no obstante que la empresa N&L presentó documentación que fue solicitada por la Administración Tributaria (AT) en etapa de fiscalización, otros en etapa de descargos a la Vista de Cargo (VC), así como también en Alzada, todos tendientes a desvirtuar los reparos señalados por la AT, la entidad tributaria, decidió arbitrariamente determinar una Deuda Tributaria (DT) sobre base presunta, sin considerar que éste método de determinación es de última ratio y tampoco tomar en cuenta que la conducta de la empresa no se acomoda a ninguna de las circunstancias descritas en el art. 44 del Código Tributario Boliviano (CTB), por lo que no correspondía determinar la DT sobre base presunta, y que al haber obrado de esa manera, se vulnera la seguridad jurídica del contribuyente a quien además la AGIT pretende dejar en indefensión, al consentir el actuar de la AT. Al respecto también, la AT no aplicó el procedimiento establecido para la determinación de la DT sobre base presunta, conforme a lo establecido en la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0017-13, puesto que no se valoraron los antecedentes del sujeto pasivo, tampoco existió una correcta aplicación del mecanismo que la AT afirma haber usado en el caso y finalmente tampoco existió valoración de la amplia prueba aportada por el contribuyente.

Cuestiona el criterio asumido por la AGIT, en cuanto a que los depósitos en cuenta de la empresa pueden legítimamente ser considerados como ingresos provenientes de actividades propias del giro de la empresa, y que corresponde al contribuyente ofrecer todo elemento que demuestre lo contrario; sin considerar al respecto que, la AT no realizó mayor indagación y solo tomó en cuenta el flujo de ingresos de las cuentas del contribuyente sin contrastarlas con los egresos propios de la empresa, ni siquiera con los descargos presentados oportunamente, lo que constituiría un vicio de nulidad.

Señala que, la AGIT pretende que sea el contribuyente el que deba desvirtuar las afirmaciones de la AT, cuando tal propósito es contrario a lo dispuesto en el art. 76 del CTB, de cuyo texto se infiere que si dicha entidad pretende el pago de tributos omitidos sobre base presunta, ésta debe probar el hecho, en vista a que pretende hacer valer su derecho sobre dicho monto, lo que en el caso no ocurrió, dado que la AT y la AGIT, otorgan valor probatorio a un análisis incompleto, ilegal e infundado, cargando con la obligación de la prueba a la parte más débil de la relación tributaria.

Anota el entendimiento que tiene la Corte Interamericana de Derechos Humanos y la Constitución Política del Estado (CPE) sobre el debido proceso; así también se anotan consideraciones doctrinales referidas a la necesidad de probar los hechos; para luego señala que dichas consideraciones no se cumplieron en el caso, puesto que la AT se limitó a emitir de manera apresurada la Resolución Determinativa (RD), haciendo caso omiso de la prueba aportada y argumentando superficialmente su decisión, que indebidamente es avalada en la Resolución de Recurso Jerárquico.

Menciona que la AT y la AGIT han sido indiferentes respecto a las normas que regulan la actividad probatoria, que viciaron de nulidad absoluta la RD, además de la VC que dio origen a la misma, lo que genera indefensión absoluta al contribuyente, al no permitirle demostrar los hechos generadores de tributos.

ii) Sobre la falta de fundamentación del acto administrativo

Acusa que la RD adolece de falta de fundamentación y motivación en cuanto al monto de la sanción impuesta contra N&L, puesto que no se consideró la prueba aportada por el contribuyente en las distintas etapas administrativas, lo que vulnera el derecho a la defensa y la garantía constitucional del debido proceso, reconocidos en los arts. 115 y 119 de la CPE, violando los arts. 47.IV de la Ley N° 2341-Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) y 62.k) del Decreto Supremo (DS) N° 27113, hecho que la AGIT ignora, permitiendo que la AT determine libremente la DT, sin fundamentar su pretensión.

I.1.2. Petitorio

Solicita se declare probada la demanda contenciosa administrativa interpuesta, por lo tanto “se dejen sin efecto los reparos subsistentes en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0025/2015, de 05 de enero, dejando subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT LPZ/RA 0766/2014, de 20 de octubre, por lo tanto se revoque en su totalidad la Resolución Determinativa N° 00296/2014, inclusive la Vista de Cargo N° 123/2014, emitidas por la Gerencia Distrital I La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, de fechas 21 de mayo y 26 de junio, de 2014 respectivamente, en consecuencia se pronuncie sobre la falta de valoración y apreciación de la prueba aportada” (sic).

I.2. De la Contestación a la Demanda (AGIT)

Citada que fue con la demanda y su correspondiente auto de admisión la AGIT (fs. 178), dentro del plazo previsto por Ley presentó repuesta negativa a la demanda, conforme se tiene del memorial saliente de fs. 75 a 82 del cuaderno procesal, bajo los siguientes argumentos:

i) Que, tomando en cuenta que el petitorio señalado en la demanda contencioso administrativa, es que el Tribunal Supremo -entre otros- se pronuncie sobre la falta de valoración y apreciación de la prueba aportada, tácitamente existe una aceptación con el fallo de la instancia Jerárquica, por el que se dispuso que la instancia de Alzada se pronuncie expresamente sobre las cuestiones de fondo planteadas en el recurso de alzada, siendo uno de ellos precisamente la presunta falta de valoración de la prueba, aspecto que considera debe ser tomado en cuenta en aplicación al principio de congruencia.

ii) Que la Resolución Jerárquica ha señalado de manera fundamentada y motivada la normativa jurídico-legal que ampara el procedimiento de determinación de la deuda tributaria; a dicho efecto, refiere los arts. 42, 43, 44, 66.1, 96, 98, 99, 100 y 104 del CTB y 18 del DS N° 27310.

En cuanto a la anulabilidad de los actos administrativos, cita lo expresado en el art. 36.II del LPA, en cuanto a que sólo procede la anulabilidad de los actos administrativos que carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o den lugar a la indefensión de los interesados, a pesar de la infracción al ordenamiento jurídico; luego señala que dicha situación en el caso no se dio, porque no se produjo indefensión ya que la persona conoció el procedimiento que se siguió en su contra y actuó en el mismo en igualdad de condiciones, y que mal podría establecerse que la calificación de los reparos obtenidos a partir de información referente a depósitos en cuentas bancarias como base presunta, pueda causar indefensión al contribuyente, toda vez que éste se encontró en todo momento facultado a presentar elementos suficientes que prueben el origen de tales depósitos.

Agrega que el ahora demandante no interpuso recurso jerárquico y que si bien en etapa de alegatos señaló que los depósitos por si solos no permiten establecer la existencia del hecho generador del impuesto, empero la instancia jerárquica fundamentó que en el caso de depósitos realizados por terceras personas a una cuenta de una persona jurídica, éstos constituyen ingresos que al no ser justificados por el sujeto pasivo, se puede legítimamente presumir como pagos realizados por concepto de venta de bienes y/o servicios, recayendo así la carga de la prueba sobre el contribuyente, conforme lo establecido en el art. 76 del CTB. Cita al respecto el Auto Supremo N° 336 de 17 de septiembre de 2014 y Sentencia N° 116/2014 de 06 de junio.

Acota que la AT se encontraba plenamente facultada para aplicar tanto el método de base cierta como el de base presunta, correspondiendo al contribuyente ofrecer todo elemento que demuestre lo contrario y mal podría establecerse que la calificación de los reparos obtenidos a partir de información referente a depósitos en cuentas bancarias como base presunta, puedan causar indefensión alguna al contribuyente, toda vez que este se encontraba en todo momento facultado a presentar elementos que prueben el origen de tales depósitos.

También señala que la AT utilizó de forma apropiada la técnica establecida en la RND Nº 10-0017-13 para establecer la base presunta a través de los depósitos realizados a las cuentas del sujeto pasivo.

iii) Refiere que la AT elaboró el cuadro de determinación sobre base cierta y base presunta, exponiendo la definición que tiene cada uno de los conceptos y su respaldo legal, explicando el origen de los datos; también señala que la RD realizó una valoración de los descargos presentados a la VC, señalando que ellos no desvirtúan las observaciones. Por ello, señala, es evidente que la AT valoró las pruebas presentadas como descargo por el sujeto pasivo, por lo que el SIN habría respaldado adecuadamente los hechos generadores de los tributos IVA, IT e IUE, de manera que no se observa vicio alguno que cause indefensión al contribuyente, encontrándose motivado y fundamentado el acto administrativo de la administración. Cita la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 532/2014 de 10 de marzo, como jurisprudencia respecto al debido proceso y los principios de fundamentación y motivación de las resoluciones. También cita la Sentencia N° 288/2013 de 02 de agosto, dictada por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, relativo a la no aplicación de los principios de oficialidad o impulso de oficio en instancia jerárquica; La Sentencia N° 238/2013, de 05 de julio, relativo a la necesidad de argumentar las vulneraciones; finalmente la Sentencia N° 510/2013, de 27 de noviembre, relativo a la necesidad de establecer y demostrar con argumentos apropiados en la demanda contencioso administrativa la errada interpretación de los hechos o la normativa aplicada.

I.2.1. Petitorio

Solicita se declare improbada la demanda contencioso administrativa interpuesta por N&L CONSULTORES ASOCIADCOS S.R.L., manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.

I.3. Réplica

Dispuesto el traslado con la contestación a la demanda (fs. 180), la parte actora presenta memorial de réplica cursante de fs. 183 a 186, argumentando que:

i) Sobre la errónea determinación de la base imponible sobre base presunta y la subsecuente falta de valoración de la prueba

Refiere que la autoridad demandada no presenta argumento sólido para justificar los errores de procedimiento cometidos a momento de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico; las afirmaciones efectuadas no se vinculan de manera alguna con las cuestiones de controversia, de manera que ignora la pretensión del contribuyente, que solicitó determinar de manera precisa la DT en base a una verdadera valoración de la prueba presentada por el contribuyente a efectos de permitir la defensa efectiva, sobre base cierta y no sobre base presunta. Reitera luego los argumentos de la demanda.

ii) Sobre la falta de fundamentación del acto administrativo

La AGIT se limita a transcribir lineamientos jurisprudenciales relativos a la fundamentación y motivación de las resoluciones, sin embargo se contradice porque es precisamente eso lo que se reclama respecto a la RD, que carece de fundamentación y fundamentación respecto a la decisión adoptada, puesto que carece de una valoración de la prueba aportada. Reiterando luego los argumentos que hacen a la demanda.

I.4. Dúplica