SE/0081/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 81/2018

FECHA: Sucre, 31 de marzo de 2018

EXPEDIENTE N°: 858/2014

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES: Toyota Bolivia SA contra Autoridad General de

Impugnación Tributaria

MAGISTRADO RELATOR: Olvis Egüez Oliva

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VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 275 a 280 presentada por Toyota Bolivia S.A. impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0805/2014 de 3 de junio, pronunciada por la AGIT de fs. 231 a 244; la contestación de fs. 316 a 322; la réplica de fs. 351 a 354; la dúplica de fs. 358 a 360; el apersonamiento del tercero interesado y propugnación de la Resolución impugnada de fs. 285 a 289 vta.; y, todo cuanto convino ver.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

El demandante sostiene que, antes de ser notificado con actuación alguna del Servicio de Impuestos Nacionales Santa Cruz (SIN), invocando el art. 55 del Código Tributario Boliviano (CTB) solicitó la concesión de un plan de pagos de treinta y seis cuotas mensuales con el fin de regularizar sus obligaciones tributarias contenidas en las Declaraciones Juradas (DDJJ) correspondientes al IVA , IT e IUE de las gestiones 2007 y 2008 , solicitud que fue aceptada por la Administración Tributaria (AT) mediante Resolución Administrativa (RA) GDSC/UTJ/P/ N° 94/2008 de 23 de octubre.

Refiere que, pagó su cuota inicial en octubre de 2008 y la última en agosto de 2011, antes del último día hábil de cada mes, conforme dispone la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10.0004.09 que reglamenta la concesión de Planes de Facilidades de Pago, cumpliendo además con las liquidaciones elaboradas por los funcionarios de la AT, inclusive apersonándose cada mes al SIN con el fin de recabar la liquidación del importe a cancelar; por lo que tras el pago de la última cuota, solicitó a la AT la emisión del Auto de Conclusión de Trámite y la devolución de la garantía ofrecida para la concesión del plan de pagos, obteniendo respuesta verbal de los funcionarios señalando que, existiría una diferencia en los pagos realizados generada por un error en el cálculo del pago de cada cuota atribuible a la AT, y que por tanto, la empresa debía cancelar dicha diferencia para el pago total de la deuda establecida en la Resolución Administrativa .

En dicho mérito, afirmó que con la intención de concluir el procedimiento iniciado, canceló el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) emitido en su contra, dejando expresa constancia de que hacía un “pago en protesto” por considerar que la deuda fue originada en un error atribuible a la AT y no por un incumplimiento de la empresa, sin embargo, el 29 de agosto de 2013 fue sorprendido con la notificación del Auto Inicial de Sumario Contravencional (AISC), estableciendo en su contra una sanción por Omisión de Pago prevista en el art. 165 del CTB, por presuntamente haber incumplido las facilidades de pago establecido por la Resolución Administrativa de Aceptación de Facilidades de Pago.

Contra este actuado, presentó sus descargos y solicitó se deje sin efecto el procedimiento en curso, sin embargo, su pretensión fue desestimada por la AT emitiéndose la Resolución Sancionatoria N° 18-00599-13 de 14 de octubre de 2013, confirmando la sanción establecida en el AISC de UFV's 15.748,00 (quince mil setecientos cuarenta y 00/100 de Fomento la Vivienda) , impugnada esta Resolución, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) Santa Cruz mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT - SCZ / RA 0112/2014 de 10 de marzo, confirmó la Resolución impugnada, motivando la interposición de Recurso Jerárquico, resuelto mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT - RJ 0805/2014 de 3 de junio que confirmó la Resolución de Alzada y en consecuencia la Resolución Sancionatoria N° 18-00599-13.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Considerando agotada la vía administrativa, así como la de impugnación, el demandante sustentó su demanda con los siguientes argumentos:

Inexistente incumplimiento del Plan de Pagos.

Argumenta que, la Resolución Jerárquica erróneamente señala que la empresa efectuó el pago del PIET como reconocimiento del incumplimiento a las facilidades de pago, ya que ese pago fue realizado con la intención de que la AT emita el Auto de Conclusión y proceda a la devolución de las garantías, sin haber admitido culpabilidad en el incumplimiento del plan de pagos , pues recién al finalizar el pago de sus cuotas , le comunicaron la existencia de la diferencia generada por error en los cálculos, no encontrándose esta originalmente incluida en el plan de pagos.

Continúa señalando que, si hubiera existido un incumplimiento, este fue generado por la propia AT al haber calculado erróneamente las cuotas, induciendo al contribuyente a realizar pagos en defecto, circunstancia que desvirtuaría la sanción en su contra, sin embargo, fue incorrectamente comprendida y valorada por la ARIT con el argumento de que la empresa no demostró que no incumplió el Plan de Pagos, sin referirse a la responsabilidad de la AT en lo sucedido; es más, aseguró que para evitar un posible incumplimiento, todos los meses acudía ante la AT a solicitar la liquidación de la cuota a pagar, tal cual se demostraría con las liquidaciones de las 36 cuotas que cursan en obrados, y respecto de las cuales ninguna de las instancias recursivas se habría pronunciado y tampoco valorado, demostrando parcialización e incumpliendo lo previsto en los arts. 211 y 212 del CTB al no contener sus Resoluciones una decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas, siendo por ello nulas de pleno derecho.

Invocando el art. 69 del CTB y el art. 4 inc. g) de la Ley 2341 LPA, el demandante consideró que los pagos efectuados debieron reputarse válidos y ser aceptados por la AT, toda vez que de buena fe consideró que con ellos se encontraban cumplidas materiales, limitándose a pagar las cuotas de las sus obligaciones formales y facilidades de pago de acuerdo a las liquidaciones efectuadas por la propia AT que, conforme dispone el art. 65 del CTB sus actos deben presumirse legítimos y legales, tomando en cuenta además que , la relación entre la administración y los administrados se rige además del Principio de Buena Fe por el de Confianza y Cooperación reciproca, impidiendo que las partes induzcan a error a la otra para perjudicar su patrimonio.

Incorrecta determinación de la sanción.

Señala que, si a momento de la notificación con el AISC, la empresa ya había cancelado en su totalidad los montos del Plan de Pagos, no correspondía a la AT calificar su conducta como Omisión de Pago, por no configurarse los elementos previstos en el art. 165 del CTB señalando que, para que un contribuyente incurra en la misma, este debe tener una deuda tributaria pendiente de pago, lo que no ocurriría en el caso de autos, sin embargo más tarde refiere que, de haberse incurrido en dicha contravención, estando totalmente pagada la deuda tributaria por el IVA, no existiría tributo omitido sobre el que se pueda aplicar el 100 % de la sanción, siendo en consecuencia incorrecta la multa que pretende imponérsele, toda vez que en el peor de los casos correspondía aplicar únicamente una sanción del 20% sobre el saldo pendiente del Plan de Pagos establecida en la RA 094/08, en observancia de las RNDS 10-0042-05 y 10-0004-09, arts. 17.III y 17.IV respectivamente, que establecen que se considerará como deuda el saldo no pagado de la facilidad.

Finalizó señalando que, la AT no tomó en cuenta que el Plan de Pagos comprende varios impuestos como periodos fiscales, siendo incorrecto considerarlos todos incumplidos, por lo que en observancia del art. 18.II de la RND 10-0006-13, la que no fue cubierto, multa solo debía aplicarse al impuesto más reciente permitiendo que en cada pago pueda existir una diferencia del 0.5%, la cual se cubriría con el nuevo pago, a excepción de la última cuota, por lo que tendría que realizarse una reconstrucción de los pagos y los supuestos faltantes para verificar si se puede ingresar dentro de estos parámetros de tolerancia; al respecto, denunció que los argumentos de la Resolución impugnada se limitan a señalar que la sanción por omisión de pago es del 100 % del monto total calculado para la deuda tributaria , y no así del saldo pendiente de pago , sin invocar ninguna norma o argumento legal que sustente este razonamiento, toda vez que la deuda tributaria no la constituye todo el importe del plan de pagos sino únicamente el monto que supuestamente no se pagó o se pagó de menos según el Plan de Pagos.

I.3. Petitorio.

Con los argumentos precedentes, el demandante solicitó se revoque la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT - RJ 0814/2014, y en su mérito se dejé sin efecto los cargos establecidos en la Resolución Sancionatoria N ° 18-00599-13.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Mediante memorial presentado el 25 de agosto de 2005 de fs. 316 a 322, la Autoridad demandada respondió negativamente, solicitando se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución impugnada, fundamentando su petitorio con los siguientes argumentos:

Afirmó que, además de existir incongruencia entre los fundamentos y el petitorio de la demanda, al citarse las Resoluciones Jerárquicas AGIT-RJ 805/2014 y 0814/2014 sin tener certeza de cuál es la Resolución Jerárquica impugnada, los argumentos no tendrían respaldo fáctico ni legal, tampoco una relación ordenada de los hechos, máxime cuando la Resolución Jerárquica habría realizado una correcta interpretación de la norma y los antecedentes del proceso en los Fundamentos Técnico Jurídicos de la Resolución de Recurso Jerárquico.

Con relación a la valoración de la prueba puntualiza que, si bien en el memorial de 28 de enero de 2014 el sujeto pasivo ofreció como prueba, entre otras, las liquidaciones efectuadas por la AT y la nota en la que solicitó la emisión del Auto de Conclusión, sin embargo, estos documentos no cursarían en el expediente, motivo por el cual afirmó que no corresponde considerar este reclamo, y si bien, en el memorial de Recurso de Alzada, el demandante señala que adjuntó cuatro documentos, se habría evidenciado que únicamente cursan dos de ellos, pronunciándose la instancia de Alzada sobre la prueba efectivamente presentada y relacionada con el objeto de impugnación conforme el art. 211 del CTB.

Respecto a la falta de pronunciamiento de la ARIT sobre los pagos realizados en las fechas y montos señalados por la AT, precisó que la Resolución de Alzada en el acápite VI.1.1 señala que el contribuyente reconoció su incumplimiento al efectuar pagos posteriores a la conclusión del plazo, existiendo por ello pronunciamiento no solo en la Resolución de Alzada sino también en la Jerárquica.

Refirió que, no cursan en los antecedentes administrativos ni en el expediente las solicitudes de liquidación de las cuotas a ser pagadas por el contribuyente, concluyendo que las supuestas liquidaciones erróneas de la AT no fueron presentadas como prueba, por lo que dicha instancia no podría pronunciarse al respecto, circunstancia que tampoco sería aclarada en la demanda, y por lo mismo este Tribunal no podría fallar sobre dichos argumentos.

Señaló asimismo que, si bien el demandante afirma que no hubo incumplimiento al Plan de Pagos, según el Auto de Conclusión al realizarse el pago “en defecto determinado por la Administración Tributaria” aceptó el incumplimiento del plan de facilidades de pago , logrando dejar sin efecto la ejecución tributaria; respecto de la afirmación de que los montos de las cuotas fueron establecidos por la propia AT, el demandado aclaró que si bien la Resolución Administrativa establece el importe de las cuotas, también aclara que para el pago deberán incluirse los accesorios de ley, por lo cual no sería evidente que las cuotas pagadas hayan sido establecidas por la AT en la Resolución Administrativa que concedió las facilidades de pago.

Continúa refiriendo que, si bien el demandante fue quien solicitó las facilidades de pagadas en boletas de pago F - 1000 que según prevé el pago, las cuotas fuer art. 78.1 del CTB se constituyen en manifestaciones de hechos, actos y datos, presumiéndose su veracidad comprometiendo además la responsabilidad de quien las suscribe; asimismo, al haber solicitado las facilidades de pago, sometiéndose a lo dispuesto en el acápite tercero de la parte resolutiva de la R.A. GDSC/UTJ/PP/N° 94/2008 referido al incumplimiento, el pago oportuno de las cuotas y el importe de las mismas es de exclusiva responsabilidad del administrado.

En cuanto a la sanción por omisión de pago indica que, en virtud a los arts. 5, 16.II, 17.1.2 y 18 inc. c ) de la RND 10-0004-09, una vez establecido el a través del Informe CITE: incumplimiento de las facilidades de pago SIN/GGSC/DGRE/COF/INF/ 0088/2012, la AT notificó al contribuyente con el PIET N° 24-00859-2012 que determinó la deuda pendiente de pago, misma que habría sido confirmada por aquel, emitiéndose el Auto de Conclusión N° 25-01524-13 que resolvió la extinción de la deuda tributaria, dejando sin efecto la fase de ejecución tributaria establecido en el PIET, y en consideración al incumplimiento al Plan de Facilidades de Pago, la AT dispuso el inicio del proceso sancionador por la omisión de pago, notificándose al contribuyente con el AISC 25-01527-13 por la omisión de pago, y presentando este sus pruebas que en consideración de la AT no fueron suficientes para desvirtuar los cargos se emitió la Resolución Sancionatoria que ratificó la sanción impuesta, evidenciándose así según el demandado el incumplimiento del contribuyente al Plan de Facilidades de Pago al tener “un page en defecto mayor al 5 % y sobrepasar los días de tolerancia máxima permitida” correspondiendo en dicho caso aplicar el art . 17.IV de la RND 10-0004-09 que indica que en caso de incumplimiento se considerará como deuda el saldo no pagado de la facilidad, debiendo calcularse la sanción según los arts. 165 del CTB, y, 8 y 42 del DS 27310 como omisión de pago, sancionando con una multa del 100 % del monto del tributo omitido con la reducción del 80 % según el art. 156 del CTB reglamentado por el art. 12.IV del DS 27874, además del art. 13.1 de la RND 10-0037-07, en virtud a que el sujeto pasivo efectuó el pago total de la deuda tributaria antes de la notificación con el AISC y la Resolución Sancionatoria.

Aclaró que, según el art. 165 del CTB la sanción por omisión de pago es del 100% del monto total calculado para la deuda tributaria, y no como señala el demandante, que debe aplicarse la sanción al saldo pendiente de pago, por lo que, en virtud a que las facilidades de pago fueron cumplidas después de la notificación con el PIET y antes de la notificación con la RS, correspondió a esa instancia jerárquica confirmar la Resolución Sancionatoria.

En relación a la culpa atribuible a la AT por haber generado errores en sus liquidaciones, refirió que no se presentaron pruebas que respalden el argumento de que las cuotas pagadas fueron liquidadas por la AT, no siendo aplicables el art. 65 del CTB, ni los arts. 4 y 69 de la Ley 2341, toda vez que la AT habría probado el incumplimiento a las facilidades de pago y aceptado luego por el contribuyente al haber confirmado el pago en defecto.

Finalmente advirtió que, los argumentos del demandante no demuestran una “errada interpretación” -infiriéndose de la norma- por parte de la AGIT, limitándose a realizar afirmaciones generales e imprecisas, sin exponer razonamientos de carácter jurídico por los cuales cree que “su pretensión no fue valorada correctamente”, no pudiendo suplir este Tribunal la carencia de carga argumentativa del demandante, invocando el antecedente administrativo AGIT RJ/0394/2009, las Sentencias de Sala Plena 0228/2013 de 2 de julio y 510/2013 de 27 de noviembre, así como el AS 336 de 17 de septiembre de 2014.

III. APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO, RÉPLICA Y DÚPLICA

La Gerencia GRACO Santa Cruz del SIN, mediante memorial presentado 30 de enero de 2015 de fs. 285 a 289 vta., se apersonó al presente proceso en su condición de tercero interesado, solicitando se declare improbada la demanda con los siguientes argumentos: 1) La demanda contencioso administrativa no cumple con los requisitos exigidos para su presentación establecidos en el art. 327 inc. 9) del CPC, debido a que no señala la petición en términos claros y precisos, pues impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT - RJ 814/2014 de 3 de junio, y solicita su revocatoria cuando esta no delibera sobre la Resolución Sancionatoria N° 18-00599-14; 2) Los argumentos del contribuyente sobre el incumplimiento al plan de pagos, son reiterativos desde su recurso de alzada y jerárquico, lo que denota ausencia de carga argumentativa , desnaturalizando la esencia del proceso contencioso administrativo, que es de puro derecho, pues no puntualiza ni especifica cual es la norma que la AGIT no consideró o interpretó de manera errada; 3) El demandante pretende confundir indicando que existiría error de la propia AT, cuando se incumplió el plan de facilidades de pago, pues el contribuyente efectuó el pago de las treinta y cinco sin considerar la actualización desde la fecha de vencimiento de cada periodo para cada declaración jurada, por lo que al término del plazo , la AT procedió al cálculo de las boletas de pago al valor presente, verificando la existencia de un saldo pendiente por toda la facilidad de pago, mismo que no fue cancelado por el contribuyente dentro de los días de tolerancia permitidos ; 4) En el caso concreto los días de tolerancia alcanzaron a dieciocho durante toda la facilidad de pago, no obstante, el sujeto pasivo efectuó el pago del saldo pendiente el 19 de abril de 2012, esto es, casi seis meses posteriores al pago de su última cuota de las facilidades de pago, siendo que es su obligación y responsabilidad determinar, verificar, actualizar y pagar correctamente su deuda tributaria antes de efectuar su pago tal cual dispone el art. 70 de la Ley 2492 CTB, ya que las liquidaciones solo son un cálculo de carácter referencial que no tiene validez de carácter legal; y, 5) La sanción emerge del incumplimiento, al tener un pago en defecto mayor al 5% y sobrepasar los días de tolerancia máxima permitida, ameritó la aplicación del art. 17.IV de la RND 10-004-09, aclarando que el art. 165 del CTB establece que la sanción es el 100% del monto total calculado para la deuda tributaria, y no como sugiere el contribuyente del saldo pendiente de pago.

Mediante memorial presentado el 11 de noviembre de 2015 de fs. 351 a 354, el demandante hizo uso a su derecho a la réplica, a lo cual mediante memorial presentado el 26 de noviembre de 2015 de fs. 358 a 360, la AGIT respondió presentando dúplica.

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES

Cumplidos los rigores procesales administrativos en sede de la AT así como ante las Autoridades de Impugnación Tributaria, corresponde individualizar los antecedentes que informan la presente causa.

1. El 27 de octubre de 2008, la AT notificó a TOYOTA BOLIVIA S.A. con la Resolución Administrativa GDSC/UTJ/PP/N° 94/2008 de 23 de octubre que aceptó la solicitud de Facilidad de Pago de TOYOTA Bolivia S.A., en treinta y cinco cuotas, en virtud a la deuda determinada por el sujeto pasivo en el Formulario 8008-1 correspondiente a las DDJJ del IVA de los períodos agosto de 2007 y noviembre de 2007 , y septiembre de 2008 ; IT de los períodos agosto , septiembre , octubre , noviembre y diciembre de 2007 ; e , IUE del periodo diciembre de 2007.

2. El 12 de marzo de 2012, la AT emitió el informe CITE: SIN/GGSC/DGRE/COF/IN/ 0088/2012 concluyendo que el contribuyente incumplió la Facilidad concedida al tener un pago en defecto mayor al 5% y sobrepasar los días de tolerancia máxima permitida, observándose un saldo de deuda tributaria por pagar y recomendando la emisión del AISC por omisión de pago si corresponde y/o el Auto de Conclusión.