SE/0084/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 84/2018

FECHA: Sucre, 21 de marzo de 2018

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES: KAISER S.R.L. contra la Autoridad General de Impugnación

Tributaria (AGIT).

MAGISTRADO RELATOR: Dr. Juan Carlos Berrios Albizu

_________________________________________________________________________

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso - administrativa cursante de fs. 45 a 70 vta., en la que Jorge Fernando Delius Senzano, Gerente General de la Sociedad Mercantil KAISER S.R.L., impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT - RJ 1107/2014 de 29 de julio de 2014, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la providencia de admisión de fs. 73; la contestación de la AGIT de fs. 112 a 110; el apersonamiento del tercero interesado Gerencia GRACO Santa Cruz- Servicio de Impuestos Nacionales de fs. 100 a 106 vta., la réplica de fs. 153 a 162 vta.; la dúplica de fs. 166 a 167 vta.; los antecedentes procesales y los de emisión de la Resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda

El demandante señala que el 17 de mayo de 2012 se notificó a la empresa que representa, con la Orden de Verificación Nº 00120VI8453 y sus anexos, cuyo alcance era el Impuesto al Valor Agregado (IVA) por los periodos de enero, febrero y marzo de 2010, habiendo presentado su documentación, se emitió la Vista de Cargo SIN/GGSCZ/DF/VI/VC/0102/2013, efectuándose también descargos correspondientes; sin embargo se pronunció la Resolución Determinativa 17-000636-13 de 16 de octubre de 2013.

Afirma que al considerar que la Vista de Cargo como esa Resolución Determinativa son ilegales , por vulnerar el debido proceso , formuló recurso de alzada donde habría denunciado la elaboración de tres Actas ilegales de contravención Tributaria, que existiría falsedad de las declaraciones del SIN, habiéndose procedido a la depuración total del crédito, facturas no dosificadas por la Administración Tributaria, caducidad, verdad material; empero la Autoridad Regional Tributaria (ARIT) emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT - SCZ/RA 0314/2014 de 21 de abril de 2014 confirmando la Resolución Determinativa N° 17-000636-13 de 16 de octubre de 2013, siendo rechazada también su Solicitud de Complementación y Aclaración mediante Auto de 6 de mayo de 2014, por lo que interpuso recurso jerárquico contemplando como agravios la presencia de caducidad, ilegalidad de las Actas Contravencionales 56895, 56896 y 56897, falsedad de las declaraciones de la Administración Tributaria, el principio de verdad material, la depuración total del crédito fiscal; sin embargo la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1107/2014 de 29 de julio de 2014, que habiendo solicitado aclaración de la misma obteniendo, a decir del demandante “supuestamente” (sic) el Auto de 19 de agosto de 2014, de acuerdo a la información del Sistema de Información de Impugnación Tributaria dentro de la casilla de Actuaciones y Notificaciones, Auto que indica se le habría notificado en tablero de las oficinas de la AGIT el 14 de mayo de 2014, aspecto que considera ilegal, ya que habría señalado y ratificado su domicilio para efectos tributarios en conformidad con el art. 37 del Código Tributario Boliviano (CTB), tanto en el recurso jerárquico como en el pedido de aclaración, habiendo indicado que cualquier notificación se la realice en el mismo, asimismo añade que en el citado sistema, no se tiene acceso al contenido del auto motivado, por lo que no puede considerarse como un medio de notificación y desconoce bajo que normativa la AGIT retuvo el expediente hasta esa fecha, causándoles indefensión y agravio que motiva la interposición de la presente demanda.

1.2. Fundamentos de la demanda

El demandante alega que sin reconocer la validez de la ilegal notificación de 20 de agosto de 2014 a efectos de no caer en indefensión se apersona y promueve el proceso contencioso administrativo en razón:

Sobre el incumplimiento de plazos, citando un fragmento de lo señalado por la AGIT en la Resolución ahora impugnada, indica que de acuerdo al art. 104.V del CTB, desde el inicio de la Orden de Verificación hasta la emisión de la Vista de Cargo no puede transcurrir más de 12 meses, por consiguiente al ser la Orden de Verificación de 14 de mayo de 2012 y al haberse emitido la Vista de Cargo el 15 de mayo de 2013, venció el plazo para emitir la misma , considera que debió aplicarse el art. 4 del CTB referido a los plazos y términos, al haberse producido la caducidad de la facultad referida a la Administración Tributaria para emitir la Vista de Cargo prevista en los arts. 66 inc. 1, 96 y 104.V del CTB , que se computa los doce meses desde la fecha de notificación con la Orden de Verificación que fue el 17 de mayo de 2012 hasta la fecha de emisión de la Vista de Cargo, que aparentemente habría sido emitida el 15 de mayo de 2013 que le fue recién notificada el 5 de junio de 2013, es decir 21 días después de ser dictada.

Asimismo refiere que la Resolución Determinativa de 16 de octubre de 2013 fue notificada el 4 de diciembre de 2013 a los 76 días después de haber sido emitida, incumpliendo el art. 33.III de la Ley 2341 de Procedimiento Administrativo, que prevé que la notificación debe realizarse a los cinco días a partir de la fecha en que el acto haya sido dictado y deberá contener el texto íntegro; aspectos que cree demuestran la caducidad al vencer el plazo en que debió concluir el procedimiento de verificación, unificado al de fiscalización por la Resolución Normativa de Directorio 10-005-13 de 1 de marzo de 2013 sin que se haya hecho reparo alguno ni se labró el Acta de Infracción, manifestando que le correspondía a la Administración Tributaria dar aplicación al art. 104.VI del CTB y dictar Resolución Determinativa declarando la inexistencia de cualquier presunta deuda Tributaria de la empresa contribuyente, de cumplimiento obligatorio de conformidad con los incs. 1 y 2 del art. 235 y 410.II de la Constitución Política del Estado (CPE).

Posteriormente citando un fragmento de lo señalado por la AGIT, el demandante indica que la AGIT se rehúsa a aplicar los arts. 4 y 104.IV del CTB, porque aparentemente la ley no establecería expresamente la perdida de competencia o preclusión del derecho, no obstante extralimitando sus funciones interpreta la norma, efectuando deducciones subjetivas al indicar que estas normas son para el control de los funcionarios cuando la norma no lo menciona aspecto que considera parcializado.

Sobre la falsedad de las declaraciones de la Administración Tributaria, señala que la AGIT no se habría pronunciado sobre el ingreso registrado en el cuaderno del Oficial de Policía de la institución, afirmando que quedó demostrado su ingreso a la misma y visitas al tablero los días miércoles y jueves, y con relación a su solicitud de complementación no se habría indicado cual sería el medio fehaciente para demostrar que hayan concurrido a verificar la notificación, no existiendo un libro de reclamos y que de acuerdo a los art. 76 y 77 del CTB es su obligación y facultad investigar y demostrar cuál de las partes falta a la verdad , además que normas para las partes en un proceso y la Administración Tributaria es parte en el proceso, al igual que la empresa contribuyente.

Sobre las transacciones no respaldadas con los medios probatorios de pago y el principio de verdad material, señala que la AGIT afirma que se observaron las facturas 18, 815, 656, 312, 264, 266 y 40221 con el código 3, habiendo presentado documentación en el proceso de verificación y en los descargos a la Vista de Cargo, que no fueron tomados en cuenta por la AGIT, así como la realidad económica de la empresa, ni el principio de la verdad material, aclarando que al no poder mandar constantemente pequeños montos, se envió un monto destinado para varios gastos por la clase de actividad que realiza, aspecto que demostraría la falta de observación a sus descargos, al haberse adjuntado la planilla de trabajadores y planilla de aportes sociales de los trabajadores que figuran en las observaciones como ser Rommel Rony Cuellar Farell.

Que con relación a la certificación del proveedor, afirma que fue difícil obtenerla, resultando ser un error del proveedor indicar que el pago fue en cheque, cuando fue en efectivo, aspecto que afirma pudo ser esclarecido por la autoridad si hubiera aplicado los principios del procedimiento administrativo como la verdad material (inc. d del art. 4 de la Ley 2341) citando al efecto la Sentencia Constitucional 0427/2010-R de 28 de junio; empero manifiesta que la autoridad no quiso ejercer sus funciones ni facultades para ejercer este principio y asi establecer la realidad de la transacción realizada por el proveedor, causándole perjuicio, aspecto que fue agravado por el hecho de no pronunciarse con relación a sus pedidos realizados para coadyuvar con la investigación, refiriéndose al escrito de ofrecimiento de pruebas cuando solicitó a la AGIT que pida a los proveedores certifiquen sobre la legalidad o ilegalidad de las facturas emitidas y si fueron pagadas, omisión que afirma vulneró su derecho de petición previsto en el art. 24 de la CPE, adicionalmente con relación a las demás facturas recalca que el monto de la factura observada, es por montos inferiores a los 50.000 UFV establecido en el art. 37 del DS 27310 modificado por el DS 772 de 19 de enero de 2011, en consecuencia no se encontraría obligado a respaldar con medios fehacientes de pago, ni bancarios, sin embargo presentó documentación contable que acredita la transacción, precisando que Rommel Rony Cuellar Farell es trabajador de su empresa y está autorizado a manejar fondos y mandar el pago en efectivo a los proveedores, concluyendo que la AGIT no demostró que no se haya realizado la transacción, ya que se encuentra registrada en los sistemas tributarios que utilizan para el cruce de información.

En cuanto a los descargos desembolsados a su funcionario para los gastos relacionados a la actividad, es un dinero sujeto a rendición de cuentas como el pago de alquiler, adjuntándose los comprobantes, facturas y el requerimiento de fondos, que se realizan a la cuenta de dicho funcionario, asimismo se adjuntó la certificación del proveedor, cuya responsabilidad considera es de la Autoridad Tributaria, acudir a sus facultades para que a través del principio de la verdad material establecer la realidad de la transacción realizada con el proveedor

Asimismo añade que le causa extrañeza el motivo por el que se realizó una verificación del cumplimiento de las obligaciones de otros contribuyentes relativos a la emisión de facturas a favor de su representada, sin que se haya incluido a sus proveedores como sujeto pasivo de la verificación, para luego sancionar a su representada con la depuración de facturas por el Incumplimiento de deberes de terceros , por consiguiente al no haberse incluido al verdadero sujeto pasivo objeto de la verificación, la Vista de Cargo seria nula de pleno derecho según el art. 96.1 y III del CTB alcanzado a la Resolución Determinativa al no incluir a sus proveedores que emiten las facturas ilegalmente depuradas de acuerdo al art. 99.II de la ley 2492.

Omisión voluntaria de la Administración Tributaria que considera fue por no referirse al hecho de que según el art. 14.1 de la CPE, la personalidad que según los arts. 1 y 2 del Código Civil (CC), comienza con el nacimiento de la persona y termina con su muerte, así también la capacidad establecida por el art. 3 del mismo cuerpo legal, los arts. 108 num. 7, 14.V de la CPE y arts. 22 y 24 del CTB, ya que arguye que al tener capacidad jurídica corresponde que cada una de las personas naturales y jurídicas realizan los actos necesarios para cumplir con sus obligaciones legales según el art . 4 del CC y arts. 133 y 163 del Código de Comercio (CCo) invocando la jurisprudencia contenida en la Sentencia Constitucional 0917/2010-R de 17 de agosto, que afirma es vinculante con el art. 203 de la CPE, además de los arts. 13 ter y 24 del Código Penal (CP), afirmando que la autoridad tributaria no se basó en la verdad material en contradicción con el art. 4 inc. d) de la LPA, afirmando que en virtud a ella no es responsable de las obligaciones de terceros, demostrando el ilegal proceder de la AGIT por no pronunciarse con relación a sus solicitudes para coadyuvar a la investigación, de ofrecimiento de pruebas cuando pidió que solicite la certificación a los proveedores sobre la legalidad o ilegalidad de las facturas emitidas y si fueron pagadas registradas en los libros contables, declaradas a la Administración Tributaria y si se les inició y concluyó el proceso de verificación con relación a las facturas observadas, omisión que indica constituye una violación a su derecho a la petición como se tiene señalado.

Sobre el error en el registro del libro de compras IVA, indica que no es correcta la observación de la Administración Tributaria, ya que el error al registrar en los libros no desacredita que se haya realizado la transacción, error formal que considera no puede estar por encima de la verdad material de los hechos, aspecto que habría sido confirmado por la AGIT al revocar las multas por incumplimiento a deberes formales como el mal registro en el Libro de Compras IVA, que al encontrarse las facturas registradas en el SIRAT 2 y GAUYSS demostrarían que efectivamente hubo una transacción y que la misma ha sido declarada tanto por su representada como por sus proveedores, reiterando que el ilegal actuar de la AGIT fue agravado con el hecho de no pronunciarse con relación a sus pedidos realizados con el fin de coadyuvar con la investigación de la verdad material, contenidos en los otrosíes 1 y 6 de su escrito de ofrecimiento de pruebas, asimismo indica que las facturas confirmadas que niegan el crédito fiscal son menores a las 50.000 UFVs, por tanto su representada no estaba obligada a presentar medios fehacientes de pago por orden del art . 37.I del DS 27310, modificado por el art. 12 del DS 27874, norma que considera debió acatarse de acuerdo al art. 5 inc. 5 de la Ley 2492, por lo que no se le podría exigir que presente medios fehacientes de pago con relación a las facturas por montos inferiores en su valor promedio vigente en la fecha de emisión de las facturas. Que no se tomó en cuenta que mediante el cruce de información que hizo se comprobó el hecho imponible es decir la compra y venta, ya que se habría evidenciado la venta de bienes muebles y servicios por sus proveedores a favor de Kaiser Servicios SRL y el pago del precio, lo cual configura la venta de acuerdo al art. 584 del CC aplicable al caso según el art. 5.II del CTB, tampoco tomo en cuenta los descargos que habría presentado de acuerdo a sus facultades prevista por los arts. 59 inc. 10) y 143 de la anterior CPE, añadiendo que el Poder Legislativo dictó la Ley 901 de 28 de noviembre de 1986 en la que se creó la moneda nacional el boliviano, que en su art . 6 establece que dicha moneda tiene poder liberatorio ilimitado en toda clase de obligaciones públicas y privadas, lo que importa que no existiría límite para pagar en dinero efectivo, ley que considera de preferente aplicación a cualquier decreto supremo, es decir de aplicación preferente al art. 37.1 del DS 27310 modificado por el art. 12 del DS 27874 que fue ignorada en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, irregularidades que indica deben ser corregidas.

1.3. Petitorio

Solicitó se declare probada su demanda y se declare la ilegalidad, se anule y se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT/RJ 1107/2014 de 29 de julio de 2014 en la parte que mantiene firme y subsistente la deuda Tributaria por el IVA y debiendo pronunciarse sobre los demás puntos fundamentados en la demanda, el Auto Motivado AGIT RJ 0092/2014 de Aclaración y Complementación de 19 de agosto de 2014, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT - SCZ RA 0316/2014 de 21 de abril de 2014, acusando conformidad con lo revocado parcialmente y deje sin efecto la Resolución Determinativa N° 17-000636-13 de 16 de octubre de 2013, con resarcimiento de daños y perjuicios y el pago de costas procesales.

II. DE LA CONTESTACION A LA DEMANDA.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda por memorial presentado el 4 de mayo de 2015, que cursa de fs. 112 a 120, mediante el cual, expresó lo siguiente:

Sobre el incumplimiento de plazos, citando un fragmento de la demanda, referida a la caducidad, indica que el 17 de mayo de 2012 la Administración Tributaria notificó por cédula Jorge Fernando Delius Sensano representante de Kaiser Servicios SRL con la Orden de Verificación N° 00120VI08453 de 14 de mayo de 2012 para el inicio de verificación modalidad operativo específico crédito, habiéndose notificado después el 5 de junio de 2013 con la vista de Cargo SIN/GGSCZ/DF/VI/VC/0102/2013 de 15 de mayo de 2013 donde se establece como base cierta la liquidación previa de la deuda Tributaria del contribuyente en 33.570.82 UFV equivalente a Bs . 61.536 por el IVA de los periodos enero, febrero y marzo de 2010 que contempla el tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago y multas por incumplimiento de deberes formales, que de acuerdo al art. 104.V de la Ley 2492 CTB desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podría transcurrir 12 meses y según el art. 32 del DS 27310 (RCTB), el cómputo inicia con la notificación con la Orden de Verificación que en el caso de autos el 17 de mayo de 2012 la Administración Tributaria notificó al sujeto pasivo con la Orden de Verificación y la Vista de Cargo, fue emitida el 15 de mayo de 2013 en consecuencia fue emitida dentro del plazo de los 12 meses estipulados por la citada norma no habiéndose operado la caducidad denunciada, a ello suma que el Código Tributario Boliviano no determina una consecuencia ante su incumplimiento como pretende hacer la parte demandante, como se da para la presentación de descargos a la vista de Cargo de acuerdo al art. 98 de la Ley 2492, aclarando que el plazo se da a efectos de control interno para que los funcionarios del ente fiscal se extiendan de forma discrecional en la emisión de la Vista de Cargo cuyo incumplimiento puede dar lugar a un proceso de responsabilidad contra los funcionarios, sin que implique perdida de competencia por preclusión del derecho de la Administración Tributaria para determinar la deuda Tributaria, por lo que considera que el Código Tributario Boliviano no prevé que la emisión de la Vista de Cargo sea causal de nulidad o anulación del proceso de determinación, teniendo presente además que tampoco se adecua a ninguna de las causales previstas en los arts. 35 y 36 de la Ley 2341 y 55 del DS 27113 RLPA aplicables supletoriamente.

Sobre la falsedad de las declaraciones de la Administración Tributaria en cuanto al registro de su ingreso en el cuaderno del Oficial de Policía, afirma que no se evidenció ningún documento por el que el sujeto haya acreditado sus visitas, por lo que la Resolución de recurso de alzada habría sido pronunciada de acuerdo al art. 211 del CTB.

Con relación a las transacciones no respaldadas, citando los arts. 4 y 8 de la Ley 843 y el art. 8 del DS 21530 (RIVA), afirma que los contribuyentes aplicaran la alícuota establecida en el art. 15 de la Ley 843 sobre el monto facturado de sus compras, importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o prestaciones de servicios o toda otra prestación o insumo alcanzado por el gravamen, que en uso de sus facultades la Administración Tributaria en el art. 64 de la Ley 2492 emitió la RND 10-0016-07 que reglamenta aspectos relativos a la facturación cuyo art. 41 describe los requisitos que deben cumplir las facturas, notas fiscales o documentos equivalentes para que generen el crédito fiscal y beneficien a los sujetos pasivos del IVA debiendo respaldar las actividades y operaciones gravadas de acuerdo a las previsiones establecidas en los nums. 4 y 5 del art. 70 de la Ley 2492, es así que la Administración Tributarla observó las facturas 18, 734,815, 656, 312, 264, 266 y 40221 con el código 3, habiéndose presentado documentación en el proceso de verificación y como descargo a la vista de Cargo.

Es así que hace una relación de las observaciones a cada factura, indicando que sobre la factura 18, si bien se encuentra registrada en el comprobante de traspasos, sin embargo el que fue girado a favor de Romel Rony Cuellar Farell y el comprobante de depósito, se verifica que el número de cuenta de Dino Franco Barba, son personas que no son proveedores, adicionalmente extraña documentación que establezca porque está a nombre de un tercero en cuanto a la certificación emitida por el proveedor, el pago es a favor de Kaiser Servicios SRL más no permite tomar convicción sobre la existencia del medio de pago.

En cuanto a las facturas 734, 312, 264 y 266 indica que si bien las transacciones se encuentran registradas en los comprobantes de egreso, la solicitud de fondos, los cheques fueron girados a favor de Juan Carmelo Franco Barba y Rommel Rony Cuellar Farell quienes no serían los proveedores y en razón a que no se encontró en la carpeta de antecedentes, ninguna autorización suscrita por el proveedor del servicio, la documentación presentada no respalda la efectiva realización de la transacción, observación que indica no fue desvirtuada.

En cuanto a la factura 815 la transacción respaldada por servicio de decorado se encontraría registrada en el comprobante de egreso, no obstante, el cheque fue girado a favor de Denar Alvarez Suarez, cuando el proveedor por nota de 19 de enero de 2010 solicitó la emisión del cheque a favor de Denar Alvarez Suarez, cursando en antecedentes el estado de cuenta de Káiser Servicios SRL del Banco Nacional de Bolivia donde se verificaría el débito del importe de $us 1.509,91, en consecuencia si bien el cheque fue emitido a Denmar Alvarez Suarez fue autorizado por el proveedor.

En cuanto a la factura 656, la transacción respaldada por alquiler de camioneta se encontraría registrada en el comprobante de traspaso comprobante de egreso, no obstante el cheque fue girado a favor de Vania Frey Vaca Pereira cuando el proveedor mediante nota de 10 de enero de 2010 solicitó su emisión del cheque a favor de Vania Frey Vaca Pereira, por consiguiente si bien fue emitido por la misma, este fue autorizado por el proveedor, en consecuencia la documentación respaldó el pago de ambas facturas, por lo que se revocó en este punto mediante la Resolución de alzada.