SE/0088/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 88/2017.

FECHA: Sucre, 13 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE: 846/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativo de fs. 26 a 35, interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Marco Antonio Aguirre Heredia, en la que impugna la Resolución de Jerárquica AGIT-RJ 0959/2013, de 7 de agosto, pronunciada por la Directora Ejecutiva General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Julia Susana Ríos Laguna, la contestación de fs. 62 a 65; réplica de fs. 235 a 240; apersonamiento del tercer interesado de fs. 155 a 175; dúplica de fs. 245 a 246, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Después de una relación de fechas anteriores a la emisión de la vista de cargo, manifiesta el demandante que el 23 de julio de 2012 se emitió la Vista de Cargo Nº 32-0153-2012 en la cual consta el procedimiento realizado por la Administración Tributaria fue sobre Base cierta, estableciéndose una deuda preliminar de UFV 9.935.409, equivalentes a Bs. 17.558.352. La mencionada Vista de Cargo fue notificada de forma personal el 17 de agosto de 2012 al Sr. Horacio Felipe Vera Loza, representante legal de Compañía de Alimentos Ltda. A su vez el 17 de septiembre de 2012, el contribuyente presentó memorial por el que formula descargos a la indicada Vista de Cargo y en complementación presentó otro memorial el 18 de septiembre de 2012. Con la documentación presentada y la proporcionada por otras instituciones se elaboró el Informe de Conclusión CITE: SIN/GGLPZ/DF/SVE/INF/2470/2012 de 18 de octubre de 2012. Finalmente, el procedimiento concluyo el 12 de noviembre de 2012 emitiéndose la Resolución Determinativa Nº 17-0845-2012, por la cual se estableció una deuda tributaria al contribuyente Compañía de Alimentos Ltda., por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos fiscales; abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, enero, febrero y marzo de 2009, producto de haber omitido el pago de Bs. 7.244.027 (siete millones doscientos cuarenta y cuatro mil veintisiete 00/100 bolivianos). Omisión de Pago sobre base cierta con una multa del 100% del tributo omitido, ascendiendo a UFV 5.078.090. Pago a cuenta por un monto de UFV 1.672.293., equivalentes a Bs. 3.391.610, quedando pendiente de pago la suma de UFV 10.244.507.

Notificada con la indicada resolución el contribuyente el 6 de diciembre de 2012 presentó Recurso de Alzada, que mereció la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0198/2013 por el que revocó totalmente el acto impugnado.

Posteriormente el 2 de abril de 2013 la Administración Tributaria interpuso Recurso Jerárquico contra la indicada resolución, que a su vez mereció la Resolución AGIT-RJ 0959/2013 de 8 de julio de 2013, que confirma la resolución de alzada.

I.2. Fundamentos de la demanda contenciosa administrativa.

I.2.1.- La AGIT aplicó indebidamente la Ley Nº 1990 y la Partida Arancelaria 22.02, clasificando erróneamente a la bebida refrescante Tampico como una mercancía fuera del gravamen del impuesto a los consumos específicos (ICE).

Luego de realizar una transcripción de fragmentos de la resolución impugnada y diferentes artículos de la ley 1990 así como del DS 25870, manifiesta que la Aduana Nacional es la única entidad encargada del examen de mercancías que se practica en un laboratorio de la aduana para su correcta clasificación arancelaria, es decir que cualquier producto o mercancía que ingrese a territorio boliviano debe ser examinado para clasificarlo dentro la Partida Arancelaria. Bajo este entendido, la AGIT llegó a aplicar indebidamente la ley y analizar incorrectamente la nota MEFP/VDT/DGAAA/UAR N° 612/2012 Cite: CAL/DE/019/2012 emitida por la Dirección General de Asuntos Arancelarios y Aduaneros del Viceministerio de Política Tributaria, ya que, si bien se cuenta con una aclaración de cuáles son las mercancías que estarían fuera del gravamen del Impuesto a los Consumos Específicos, como punto principal es que Tampico no ingresó como bebida refrescante al país, es decir, que la bebida refrescante Tampico con todos sus ingredientes originales de: Benzoato de Potasio, Sorbato de Potasio, Ácido Ascórbico, Goma Xantana, Azúcar granulada, agua y R-4000 (concentado), no pasó por la Aduana Nacional para que sea clasificado dentro de la partida arancelaria 22.02.90.00.20. A continuación transcribe el art. 79-a) de la Ley 843 concordante con el art. 1 del DS 24053, para finalizar en el entendido que el producto bebida TAMPICO es fabricado y comercializado dentro de territorio boliviano, es decir que la Compañía de Alimentos es el fabricante de la bebida Tampico, producto que es situado, colocado y vendido dentro del mercado interno, por ende se encuentra alcanzado por el Impuesto a los Consumos Específicos (ICE), además que no se encuentra elaborado en base de jugo de fruta.

I.2.2.- La bebida refrescante Tampico no se encuentra elaborada a base de jugo, pulpa o zumo de fruta natural, consecuentemente se encuentra gravado por el Impuesto a los Consumos Específicos (ICE)

Bajo el subtítulo de la normativa tributaria y parámetros para considerar que una bebida se encuentre elaborada a base de jugo de fruta; manifiesta que si bien la norma nacional no menciona porcentaje de jugo, zumo o pulpa de fruta natural que deba contener un producto para no encontrarse grabado por el ICE, lo cual no quiere decir que no existan parámetros para determinar algún producto se encuentre gravado o no por el ICE, por lo que se remite al alcance del art. 79 Parág. II de la Ley 843, que a su vez este artículo deriva al Arancel de Importaciones para la Partida Arancelaria 20.09., en tal sentido se debe tomar en cuenta que el contenido de fruta sea del 100%, lo cual no sucede en la elaboración del producto TAMPICO, pues forzadamente el contribuyente Compañía de Alimentos Ltda., hizo ingresar en error a la AGIT al manipular la norma y forzar a que los productos deben contener mínimamente un 1% de jugo de fruta, aspecto por demás erróneo, que piden a sus autoridades sea descartado a efectos de contar con verdaderos elementos a ser analizados y valorados. A continuación transcribe el art. 16 del DS 27190 que modifica el art. 1 del DS 24053, por lo que afirma que si bien el art. 79 de la Ley 843 no nos da todas las pautas para poder determinar el tributo, no es menos evidente que deriva de normativa secundaria que aclara la visión respecto del Impuesto a los Consumos Específicos en concernientes a los Jugos de Fruta, por consiguiente, debe quedar descartado el argumento del porcentaje (%) de jugo de fruta que debe contener la bebida refrescante Tampico, púes la norma ha sido clara en cuanto a definir y conceptualizar lo que se entiende por jugo de fruta, caso contrario se llega a vulnerar seriamente los derechos y garantías de la Administración Tributaria.

Como nuevo subtítulo que: la bebida Tampico no se encuentra elaborada a base de jugo de fruta natural, ni a base de concentrados que puedan ser posteriormente reconstruidos manteniendo la composición del 100 % del jugo de fruta natural.

Al respecto reitera que la AGIT incurrió en error al considerar que las bebidas refrescantes Tampico son elaboradas a base de jugo de fruta, pues la Administración Tributaria en todo momento explicó y presentó pruebas con la finalidad de desvirtuar este extremo. Después señala que las bebidas refrescantes Tampico las cuales son elaboradas por la Compañía de Alimentos Ltda., en virtud a un contrato de licencia de marca, en el cual está involucrada una franquicia internacional patentada a nivel mundial, la misma que determina cual es la forma de prepararlas de manera permanente y sistemática, y que cualquier modificación debe ser motivo de expresa aprobación por parte del titular de la patente, en ese sentido, cada bebida refrescante cuenta con diferentes cantidades de ingredientes, para el caso la base, es decir, el concentrado proveniente del extranjero no proviene de un proceso a partir de la eliminación de agua para posteriormente ser reconstituido al 100 %, cuyo compuesto es elaborado por Tampico Beverages Inc. (MARBO INC.), y es enviado a Bolivia para que el contribuyente añada los demás ingredientes, teniendo presente que para la elaboración de Citrus Punch, se añade el concentrado Tampico R400, para Island Punch y Tropical Punch se añade concentrado Tampico 5000 y para Toronja Punch se añade concentrado GFT4000. Señala que como se aprecia en ninguna parte del procedimiento de elaboración de la bebida refrescante, se añade jugo de fruta ni siquiera se encuentra dentro de los ingredientes o “receta” de elaboración, consecuentemente, el procedimiento fue el mismo por varias gestiones, incluyendo la gestión 2008 sujeta a la Orden de Verificación Nº 0010OVE00408 de 7 de septiembre de 2010. Entonces para que un producto no se encuentre gravado por el impuesto a los consumos específicos, debe ser elaborado a Base de Jugo de Fruta, tal como indica el art. 79 de la Ley 843 y la partida arancelaria 20.09. En tal sentido afirma que la bebida Tampico no es elaborada a base de jugo de fruta.

I.2.3.- La autoridad General de Impugnación Tributaria no analizó correctamente los antecedentes administrativos de la Resolución Determinativa Nº 17-0845-2012 en relación a la Determinación del Impuesto a los Consumos Específicos (ICE), ya que no consideró que la Empresa Tampico Beverages Inc. (MARBO INC.) recién autorizó la incorporación de jugo de fruta a las bebidas refrescantes Tampico en la gestión 2011, lo que difiere de la 2008 (gestión de la fiscalización), lo que demuestra una valoración no objetiva de prueba esencial.

En la gestión 2008, la Compañía de Alimentos Ltda., si bien produjo al bebida refrescante Tampico, estos no fueron a base de Jugo de Fruta, es más, ni siquiera contenía jugo de naranja, más al contrario tuvieron como punto de partida los Concentrados o Bases provenientes de Estados Unidos que no constituye producto a base de jugo de fruta, además que la nota de 11 de agosto de 2011 firmada por André Dubbe menciona la adición del 1% de zumo natural de naranja- que actualmente lo hace- pero esto es al producto terminado. A diferencia de lo que señala la normativa nacional que debe tener como punto de partida el jugo natural de fruta o pulpa de fruta, y no como el Contribuyente Compañía de Alimentos hizo creer todo este tiempo, y la propia nota de Tampico Beverages demuestra que tiene como único y primer punto de partida los concentrados o bases importadas de Estados Unidos, de lo que concluye que la referida bebida no es elaborada en base de jugo de fruta sino a base de concentrados y que la añadidura de jugo de fruta en la actualidad es sólo al producto terminado, consecuentemente no puede susbsumirse a la normativa para que se encuentre “libre” del pago de Impuesto a los consumos específicos, máxime cuando en la gestión 2008 el procedimiento de preparación del producto era distinto y no contenía jugo de fruta.

I.2.4.- De la errada postura de la autoridad general de impugnación tributaria respecto de la reducción de sanción por omisión de pago, por aplicación indebida del art. 157 de la Ley 2492.

El alcance de la verificación al contribuyente comprendió los periodos fiscales; abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre 2008, enero, febrero y marzo 2009, respecto del impuesto al valor agregado (IVA), Impuesto a las Transacciones (IT) e Impuesto a los Consumos Específicos. (ICE). A continuación transcribe el art. 165 de la Ley 2492, sobre la omisión de pago, y que aplicando el mismo se establece que el contribuyente no pagó el importe correspondiente al ICE cuyo monto es de UFV 8.849.241.- equivalente a Bs15.638.8221, por concepto de ingresos no declarados por la venta de bebidas refrescantes Tampico, por ende no pago la totalidad. Bajo ese entendido, la Administración Tributaria procedió a ratificar el reparo del saldo pendiente de pago por concepto del: Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondiente al 80% de la Sanción por la Conducta por un monto de UFV 882.510, equivalentes a Bs. 1.559.617 e Impuesto a las Transacciones (IT) por un monto de UFV 203.658, equivalentes a Bs. 359.914, determinado a favor del Fisco. Por tanto no se llegó a configurar lo dispuesto por el art. 156-1) de la Ley 2492, y por consiguiente no puede beneficiarse de la reducción 80% respecto del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a la Transacciones. Por lo que corresponde ratificar la sanción del 80 % restante en cual se encuentra detallado en la Resolución Determinativa Nº 17-0845-2012.

I.3 Petitorio.

Concluye que por todos los fundamentos de derecho expuestos en la presente demanda, al amparo de los artículos 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, solicita, se declare probada la demanda, en consecuencia se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0959/2013 de 08 de julio y se mantenga firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 17-0845-2012 de 12 de noviembre.

II. De la contestación de la demanda

No obstante que la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0959/2013, de 8 de julio está plena y claramente respaldada, en sus fundamentos técnicos jurídicos, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

Se tiene que del análisis de las certificaciones del Instituto Nacional de Laboratorios de Salud (INLASA), que en la gestión 2008, la bebida refrescante Tampico, ya contaba entre sus ingredientes con jugo de fruta añadido; por lo que debe considerarse el art. 79 de la Ley 843, en su anexo del Parag. II, detalla los productos gravados con tasas específicas, excluyendo del Impuesto a los Consumos Específicos a las aguas naturales y jugos de fruta de la partida arancelaria 20.09, disponiendo “ No están dentro del objeto del impuesto a los consumos específicos las bebidas no alcohólicas elaboradas a base de pulpa, de frutas y otros esterilizantes”, en ese sentido en cuanto a la Partida Arancelaria 22.02.90.00.20 clasifica las bebidas elaboradas a base de pulpa de jugo /zumo) de frutas y otros frutos esterilizantes que no se encuentran sujetas al ICE.

En ese entendido indica que se debe dar cumplimento al referido art. 79 de la Ley 843 ya que el legislador por una parte exceptuó del Impuesto a los Consumos Específicos a las aguas naturales y jugos de fruta de la partida arancelaria 20.09 y por otra parte estableció que no están dentro del objeto del impuesto las bebidas no alcohólicas elaboradas a base de pulpa de frutas y otros frutos esterilizantes. Que conforme a la clasificación arancelaria efectuada por la Aduana Nacional se encuentra la Partida Arancelaria 22.02.90.0020, distinta a la partida 20.09., no aplicable retroactivamente.

Precisa que la verificación fue realizada al contribuyente en relación a los periodos fiscales de abril 2008 a marzo de 2009, no correspondiendo entonces la aplicación de las modificaciones a la Ley 066 de 15 de diciembre de 2010, al art. 79 de la Ley 843, ni su consideración respecto a la Partida Arancelaria 20.09, debido a que las disposiciones legales rigen para el futuro y no tiene aplicación retroactiva.

Respecto a la reducción de sanciones, se tiene que el sujeto pasivo en cocimiento de la determinación efectuada por la Administración Tributaria, pagó los reparos establecidos por el IVA, IT e ICE, mismo que fueron considerados por la Administración Tributaria, pagos que incluyen el impuesto omitido, accesorios de ley y el 20% por la sanción por la conducta, por los periodos abril a diciembre de 2008 y enero a marzo de 2009, estableciéndose que el sujeto pasivo tiene como saldo pendiente el 80% de la conducta por omisión de pago, sin embargo como el contribuyente pago la deuda más los accesorios de ley antes de la notificación con la Resolución Determinativa y cumplió con los requisitos establecidos en el num. 1 art. 156 de la Ley 2492 correspondiendo se beneficie con la reducción de sanciones sobre el 80% sobre el tributo omitido, por lo que al pagarse el tributo omitido, mantenimiento de valor e intereses así como el 20% de sanción por omisión de pago por el IVA e IT de los periodos fiscalizados se extinguió totalmente la deuda tributaria.

II.1. Petitorio

En mérito a los antecedentes y fundamentos anotados precedentemente, solicita declarar improbada la demanda Contenciosa Administrativa, interpuesta por la Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, manteniendo firme y subsistente la Resolución Jerárquica AGIT–RJ 0959/2013, de 08 de julio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

La Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo Nº 32-0153-2012 que estableció una deuda preliminar de UFV 9.935.409, equivalentes a Bs. 17.558.352., posteriormente se elaboró el Informe de Conclusión CITE: SIN/GGLPZ/DF/SVE/INF/2470/2012 de 18 de octubre de 2012, en ese contexto el 12 de noviembre de 2012, se emitió la Resolución Determinativa Nº 17-0845-2012, por la cual se estableció una deuda tributaria al contribuyente Compañía de Alimentos Ltda., por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos fiscales; abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, enero, febrero y marzo de 2009, producto por haber omitido el pago de Bs. 7.244.027 (siete millones doscientos cuarenta y cuatro mil veintisiete 00/100 bolivianos). Omisión de Pago sobre base cierta con una multa del 100% del tributo omitido, ascendiendo a UFV 5.078.090. Pago a cuenta por un monto de UFV 1.672.293., equivalentes a Bs. 3.391.610, quedando pendiente de pago la suma de UFV 10.244.507.

Notificada, con la indicada resolución el contribuyente el 6 de diciembre de 2012 la impugno, que desembocó en la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0198/2013 por el que revocó totalmente el acto impugnado.

Posteriormente el 2 de abril de 2013 la Administración Tributaria interpuso Recurso Jerárquico contra la indicada resolución, que a su vez mereció la Resolución AGIT-RJ 0959/2013 de 8 de julio de 2013, que confirma la resolución de alzada.

En el desarrollo del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y II del Código de Procedimiento Civil, toda vez que aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 218, en cumplimiento a lo dispuesto en el art. 354-II del mismo cuerpo legal, se corrió traslado al demandante para la réplica que sale a fs. 235 a 240 la que ratificó los términos de la demanda; apersonamiento del tercer interesado de fs.155 a 175 que pide se declare improbada la demanda; dúplica a fs.245 a 246 que ratifica los términos de la respuesta a la demanda.

Concluido el trámite se decretó a fs. 247 autos para sentencia.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA

Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ-0853/2013, que resuelve el Recurso Jerárquico impugnado, se establece que para el caso, el punto de controversia radica en determinar:

1.- Si las bebidas refrescantes Tampico no se encontraban elaboradas a tiempo de la fiscalización en base a jugo de fruta, por ende comprendidas dentro del Impuesto al Consumo Especifico.