SE/0093/2017

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 93

Sucre, 11 de agosto de 2017

Expediente : 103/2016-CA

Proceso : Contencioso Administrativo

Demandante : Gerencia Distrital Tarija del SIN

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Resolución Impugnada : AGIT-RJ 0032/2016 de 11/01/2016

Magistrado Relator : Dr. Antonio Guido Campero Segovia

Pronunciada en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Gerencia Distrital Tarija, del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Apolinar Choque Arevillca, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0032/2016 de 11 de enero, y Auto Motivado AGIT-RJ 0005/2016 de fecha 3 de febrero, emitidas por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda de fs. 80 a 94, la contestación de fs. 181 a 188; réplica de fs. 197 a 201; dúplica de fs. 207 a 208, decreto de fs. 209; los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada; y:

CONSIDERANDO:

I. Antecedentes Administrativos del Proceso.

En fecha 12 de junio de 2014, la Administración Tributaria notificó a Wilma Narváez Gómez con la Orden de Verificación Nº 00140VE00825, en la cual comunica el inicio de un Proceso de Determinación con alcance al Impuesto al Valor Agregado (IVA) derivado de la verificación del Crédito Fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente que se detallan en anexo adjunto, correspondiente a los períodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2010; asimismo, en anexo adjunto detalló las diferencias detectadas y solicitó la presentación de: a) Declaraciones Juradas de los períodos observados (formulario 200 o 210), b) Libro de Compras de los períodos observados, e) Facturas de Compras Originales detalladas en el citado anexo, d) Medio de pago de las facturas observadas, y e) Otra documentación que el fiscalizador asignado solicite durante el proceso para verificar las transacciones que respaldan las facturas.

La Administración Tributaria notificó a Wilma Narváez Gómez en fecha 12 de mayo de 2015, con el Requerimiento Nº 00115622, solicitando la presentación de Extractos bancarios, Comprobantes de ingreso y egreso con respaldo, Estados Financieros gestión 2010, Libros de contabilidad, Inventarios y Kardex.

El 13 de mayo de 2015, Wilma Narváez Gómez, mediante nota, solicitó la ampliación de plazo del requerimiento, toda vez que habría requerido a las Entidades Financieras los extractos bancarios solicitados; solicitud que fue atendida el 14 de mayo de 2015, mediante Proveído Nº 24-084-15, de 13 de mayo de 2015, otorgándole un (1) día hábil adicional.

La contribuyente presentó Extractos Bancarios, Estados Financieros gestión 2010, Libros de Contabilidad e Inventarios; en fecha 15 de mayo de 2015, según se evidencia de Acta de Recepción de Documentos, advirtiéndose que no presentó Comprobantes de Egreso con respaldo y Kardex debido a que según la contribuyente estos documentos no fueron elaborados.

El 18 de mayo de 2015, la Administración Tributaria emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 00109628 por el Incumplimiento al Deber Formal de entregar toda la información y documentación requerida por dicha autoridad mediante Requerimiento Nº 115622, infringiendo los Numerales 4 y 6, Artículo 70 de la Ley Nº 2492 (CTB), señalando la multa de 1.500 UFV de acuerdo a Sub-numeral 4.1 del Numeral 4 de la RND Nº 10-0037-07.

El 18 de mayo de 2015, la Administración Tributaria emitió el Informe Actuación CITE: SIN/GDTJA/DF/VE/INF/00906/2015, en el que expone el trabajo realizado, señalando como conclusión que las facturas sujetas a verificación fueron observadas por la apropiación incorrecta del cómputo del Crédito Fiscal IVA, en razón a que la contribuyente tiene como actividad "Comercio Minorista" e incluyó a su Crédito Fiscal el IEHD, contraviniendo los Artículos 5 y 8 de la Ley Nº 843 (TO), 5 y 8 del Decreto Supremo Nº 21530, 4 del Decreto Supremo Nº 24055 y Decreto Supremo Nº 25530, en los períodos fiscales enero a septiembre de 2010, por un total de 23.749 UFV, que incluye tributo omitido, interés y Multa por Incumplimiento de Deberes Formales.

El 22 de mayo de 2015, la Administración Tributaria notificó a Wilma Narváez Gómez con la Vista de Cargo CITE: SIN/GOTJNDF/VE/VC/00043/2015 de 18 de mayo de 2015 mediante la que estableció sobre Base Cierta la deuda tributaria preliminar del IVA de los períodos enero, febrero, marzo, abril, mayo; junio, julio, agosto y septiembre de la gestión 2010 por un total de 23.749 UFV, equivalente a Bs. 48.748., otorgándole el plazo de 30 días calendario improrrogables para formular y presentar descargos que estime conveniente.

El 18 de Junio de 2015, , la contribuyente presentó: Declaraciones Juradas de los periodos observados; Libro de Compras de los períodos observados, .42 Facturas de Compras Originales excepto las facturas 4570 y 4571 y Medio de Pago de las facturas observadas.

En fecha 22 de junio de 2015, Wilma Narváez Gómez solicitó a la Administración Tributaria la aplicación de prescripción de las acciones de controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar e imponer sanciones administrativas y consecuente nulidad de la Vista de Cargo; adicionalmente, observa que la Orden de Verificación no se encuentra comprendida en las modalidades de verificación establecidas por el SIN, que los períodos comprendidos en el alcance se encuentran prescritos, no correspondiendo imponer la sanción por Omisión de Pago ni la Multa por Incumplimiento de Deberes Formales, además que es improcedente la depuración del Crédito Fiscal, por lo que solicita se anule obrados y se declare nula la Vista de Cargo.

El 25 de junio de 2015, la Administración Tributaria emitió el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GDTJA/DJCC/UTJ/INF/CON/00063/2015 exponiendo la valoración de los argumentos de descargo presentados por la contribuyente, ratificando la liquidación preliminar de la deuda tributaria.

El 30 de junio de 2015, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a Wilma Narváez Gómez con la Resolución Determinativa Nº 17-0270-15, de 25 de junio de 2015, en la cual determinó sobre Base Cierta las obligaciones tributarias de la contribuyente, por concepto de IVA por los períodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre de la gestión 2010 por un total de 23.278 UFV, equivalentes a Bs.48.925., que incluye tributo omitido, interés, Multa por Incumplimiento de Deberes Formales- y Sanción por Omisión de Pago.

La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ 0032/2016 de 11 de enero, que resuelve revocar parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CB/RA 0828/2015, de 19 de octubre, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, dentro del Recurso de Alzada interpuesto por Wilma Narváez Gómez, contra la Gerencia Distrital Tarija del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) dejando sin efecto el tributo omitido actualizado, intereses y sanción por Omisión de Pago, por concepto del IVA de los periodos enero a septiembre de 2011 referido al IEHD.

CONSIDERANDO II:

II.1. Contenido de la Demanda Contenciosa Administrativa

Que, la Gerencia Distrital Tarija, del Servicio de Impuestos Nacionales a través de su representante, interpone demanda Contenciosa Administrativa impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ 0032/2016, impugnándola en mérito a los argumentos siguientes:

Argumenta que la autoridad jerárquica al momento de emitir su fallo vulnera el principio del debido proceso, incurriendo en error de derecho al realizar una incorrecta apreciación y valoración de la prueba documental vulnerando el principio de correcta e integral valoración de la prueba de la administración tributaria; manifiesta que el principio de valoración razonable de la prueba atiende al hecho de que ésta no puede ser valorada arbitrariamente, sino que se deben seguir las reglas del raciocinio, así como las máximas de la experiencia.

Manifiesta que la Autoridad Jerárquica en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0032/2016, no considero la prueba aportada por la Administración Tributaria con relación a la actividad de la contribuyente Wilma Narváez como minorista de venta de aceites y lubricantes, dándole la calidad de agente posterior al proceso de refinación o Distribuidor Mayorista, que de acuerdo al artículo 3 del D.S. 25530 serían los que tienen el derecho de incluir el IEHD en el crédito fiscal, incurrió en error de derecho al realizar una incorrecta interpretación de la norma en base a la incorrecta apreciación y valoración de la prueba documental presentada, establecida en la consulta al Padrón del contribuyente, así como la Declaración Jurada Formulario de Empadronamiento MASI-001, registros del Padrón Nacional Biométrico Digital (PBD-11), los cuales acreditan que la contribuyente es una comerciante minorista cuya actividad es la venta al por menor de aceites lubricantes y combustibles, así como documentación sobre el proveedor IMCRUZ COMERCIALS.A. extraídos del SIRAT II., y no se habría contrastado de manera correcta el valor de las pruebas presentadas y lo dispuesto en el artículo 3 del Decreto Supremo Nº 25530 que tienen validez probatoria.

Señala que, la Administración Tributaria ha referido como argumento el hecho de que la contribuyente Wilma Narváez Gomez tiene registrado la Actividad de Comerciante Minorista de venta de aceites y no así Distribuidor Mayorista, que de acuerdo a la segunda parte del artículo 3 del D.S. 25530 serían los que tienen el derecho de incluir el IEHD en el crédito fiscal, cuando se trata de productos importados, hace referencia también al considerando II punto 3.2 de la Resolución Determinativa N° 17-0270-15 de 25 de junio de 2015; arguye que los productos comercializados por IMCRUZ a WILMA NARVAEZ GOMEZ, advirtiéndose en la citada lista que no existen productos salidos de refinería YPFB, mas al contrario se evidencia que se tratan de productos importados, sin embargo la AGIT no los tomó en cuenta.

Refiere que por el contrario, la Administración Tributaria bajo prueba aportada, consistente en la lista de productos importados de IMCRUZ, señalados en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa más los padrones de ambos contribuyentes demostró de manera indubitable que WILMA NARVAEZ es comerciante minorista y que IMCRUZ COMERCIAL S.A. es un comerciante mayorista importador, acreditando además que IMCRUZ vendió a WILMA NARVAEZ dichos productos importados, y siendo que se encuentra plenamente demostrado en los papeles de trabajo, sin embargo esta prueba no fue objeto de una debida valoración por parte de la Autoridad demandada.

Manifiesta que, la Administración Tributaria argumento que los productos adquiridos por la contribuyente no proceden de la refinería YPFB, no habría fundamentado técnica y legalmente dicho aspecto, consecuentemente las Consultas de Padrón de Contribuyentes tanto de IMCRUZ COMERCIAL S.A. como de WILMA NARVAEZ GOMEZ (presentado por la Administración Tributaria) se constituyen en documentos probatorios decisorios en el fallo de la Autoridad Jerárquica, los cuales son analizados y valorados por la misma a efectos de Revocar parcialmente la Resolución Determinativa.

En otro punto de su demanda haciendo un transcripción amplia de la Resolución impugnada argumenta que, la autoridad jerárquica al momento de emitir su fallo vulnera el principio de seguridad jurídica, aplicación objetiva de la ley, imparcialidad e igualdad procesal, en desmedro de la administración tributaria, efectúa un análisis de los casos de la contribuyente Lidia Quilca de Vino con el de Wilma Narvaez Gomez, concluyendo que ambas se relacionan por tener características comunes Señala que no se entiende bajo que lógica la Autoridad General de Impugnación Tributaria, teniendo estos elementos símiles, resuelve en el caso de Lidia Quilca de Vino a través de la Resolución Jerárquica AGIT - RJ 1003/2014 confirmar la depuración realizada por la Administración Tributaria y de manera contraria en el caso de Wilma Narvaez Gomez a través de la Resolución Jerárquica AGIT - RJ 0032/2016 resuelve Revocar la depuración realizada, vulnerando los principios de seguridad jurídica, aplicación objetiva de la Ley e igualdad de las partes. Manifiesta que en el presente caso corresponde hacer un análisis respecto a la aplicación del artículo 3 del Decreto Supremo Nº 25530 en el caso de la apropiación del crédito fiscal IVA incluido el IEHD por parte de un comerciante minorista, siendo necesario señalar que conforme lo prevé el artículo 111 de la Ley Nº 843 el hecho imponible del referido impuesto se perfecciona en la primera etapa de comercialización del producto gravado o a la salida de la refinería cuando se trata de hidrocarburos refinados y en la importación en el momento en que sean extraídos de recinto aduanero; en el presente proceso IMCRUZ COMERCIALS.A. es el Importador quien realizó una venta a la contribuyente, asimismo se debe tener presente lo previsto en el artículo 5 del Decreto Supremo Nº 21530 que señala que no integran el precio neto gravado a que se refiere el artículo 5 de la Ley Nº 843, los tributos que, teniendo como hecho imponible la misma operación gravada, debieron consignarse en la factura por separado tales como el Impuesto a los consumos específicos y el Impuesto Especial a los Hidrocarburos y sus Derivados, por dicho hecho infiere que de revisión al Padrón Nacional Biométrico Digital (PBD-11) y la Declaración Jurada Formulario de Empadronamiento MASI-001, se llegó a establecer que la contribuyente consigna como Gran Actividad el Comercio Minorista y como actividad principal la Venta especializada de aceites lubricantes y combustibles el citado Decreto Supremo no podría serle aplicable; señala que es por demás evidente que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al emitir la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0032/2016 de fecha 11/01/2016 se aparta de los lineamientos ya establecidos en las Resoluciones Jerárquicas AGIT-RJ 1953/2013. De 28 de octubre de 2013 y AGIT-RJ 1003/2014 de fecha 07 /07 /2014 en franca violación del principio de seguridad jurídica.

En otro argumento de su demanda señala que la AGIT vulnera el derecho al debido proceso, en su elemento de motivación y fundamentación de la resolución, manifiesta que, la AGIT también ha vulnerado su derecho al debido proceso en su vertiente de Motivación y Fundamentación de las Resoluciones, haciendo referencia doctrinal al tratadista Agustín Gordillo; argumenta que la contribuyente se registró como actividad comerciante minorista realizando como Actividad Principal la Venta especializada de aceites lubricantes y combustibles, paralelamente se verifico que la contribuyente no está obligada a la presentación de la Declaración Jurada sobre el Impuesto Especial a los Hidrocarburos y sus Derivados (IEHD), pues dicho Impuesto es obligación de los Distribuidores Mayoristas, en tal sentido la misma se apropió de un crédito Fiscal que no le correspondía; sin embargo, se tiene que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al momento de emitir la Resolución Jerárquica no ha considerado este aspecto, sin pronunciarse al respecto, ni señalar cual la razón por la qué soslaya el registro de la actividad de la comerciante Wilma Narváez como Minorista de venta de aceites y lubricantes equiparándolo a un Distribuidor Mayorista, que de acuerdo a la segunda parte del artículo 3 del D.S. 25530 serían los que tienen el derecho de incluir el IEHD en el crédito fiscal.

En otra parte de su argumentación señala que la AGIT vulnera el derecho al debido proceso, al emitir una Resolución Jerárquica que no se ajusta a derecho en su parte resolutiva, refiere que la Autoridad demandada señala como fundamento de su Resolución una supuesta falta de fundamentación técnica y legal de la Resolución Determinativa Nº 17-0270-15 de fecha 25/06/2015, en consecuencia esto implica la falta de requisitos formales de la misma, por lo que en aplicación de lo dispuesto en el parágrafo II del artículo 36 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo, correspondía en el presente caso se disponga la Anulación de obrados hasta el vicio más antiguo, que sería la Vista de Cargo CITE: SIN/GDTJA/DF/VE/VC/00043/2015, disponiendo que la Administración Tributaria emita nueva Vista de Cargo y Resolución Determinativa con la debida fundamentación técnica y legal, por lo que el tipo de fallo que correspondía emita la Autoridad General de Impugnación Tributaria era Anulatorio con reposición hasta el vicio más antiguo y no Revocatorio de acuerdo a lo establecido en el inciso e) del parágrafo I del artículo 212 de la Ley Nº 2492, evidenciándose que la AIT ha violado el derecho del debido proceso al emitir una resolución revocatoria en lugar de una resolución anulatoria, vulnerando de esta manera nuestro derecho al debido proceso por no respetar el procedimiento legal establecido en el citado artículo y el parágrafo II del artículo 36 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo.

II.2. Petitorio.

Concluye solicitando se emita sentencia declarando probada la demanda revocando parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0032/2016 emitida el 11 de enero de 2016, consecuentemente manteniendo firme y subsistente la multa por incumplimiento a deberes formales.

II.3. Admisibilidad

Por decreto de 04 de mayo de 2016, cursante a fs. 97 se admite la demanda, corriéndose traslado al demandado para que asuma defensa; ordenándose se libren las provisiones citatorias correspondientes, encomendando su ejecución al Tribunal Departamental de Justicia de La Paz y Tarija.