SE/0094/2012

SALA PLENA

SENTENCIA: 94/2012.

EXP. N°: 55/2006

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales c/ Superintendencia Tributaria General.

FECHA: Sucre, cinco de abril de dos mil doce.

Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ 0173/2006 de 9 de noviembre de 2005 dictada por la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fojas 16 a 18, la contestación de fojas 34 a 36, la réplica y la dúplica, los antecedentes de la resolución impugnada; y

CONSIDERANDO: Que el Gerente Distrital de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, como fundamentos de hecho manifestó que Maritza Vargas Gallo, como apoderada de Elena Cirvian Krutzfeldt, solicitó reproceso de la Solicitud de Devolución Impositiva (SDI) correspondiente al período Junio/2003, misma que fue declarada improcedente mediante Resolución Administrativa GDLP/UJT N° 0019/05 de 24 de enero de 2005, lo que motivó que la solicitante interpusiera recurso de alzada, que fue resuelto por la Resolución de Alzada STR/LPZ/RA 0129/2005 que revocó totalmente la R.A. GDLP/UJT N° 19/05, contra la que la Gerencia Distrital interpuso recurso jerárquico, habiéndose emitido la Resolución de Recurso Jerárquico STG/RJ/0173/2005 de 9 de noviembre de 2005, confirmatoria de la resolución de alzada.

Como fundamentos de derecho, sostuvo que tanto en la resolución de alzada como en la jerárquica, se determinó que el artículo 2 del D.S. 26630 de 20 de mayo de 2002, modificó el alcance del artículo 15 del D.S. 25465, y que según ambas Superintendencias, no es causal de rechazo de la solicitud de reproceso, el cálculo en dólares americanos cuando debía realizarse en UFVs., criterio que es equivocado puesto que con posterioridad se emitió el D.S. 27028 de 8 de agosto de 2003, y que en virtud a lo establecido por el artículo 81 de la Constitución Política del Estado (abrogada), existía obligatoriedad de cumplimiento de dicho Decreto Supremo y -en ese sentido- la contribuyente debió tomar en cuenta para el cálculo (de su solicitud de reproceso de Solicitud de Devolución Impositiva) la Unidad de Fomento a la Vivienda (UFV) y no el dólar, circunstancia que se considera como falta de consistencia en la información declarada, en virtud a lo establecido en el artículo 3 de la Resolución Normativa de Directorio 10-004-02 de 2 de Julio de 2002 y Manual de Procedimiento Administrativo de Reproceso de Solicitudes de Devolución Impositiva, no correspondiendo la aplicación extemporánea del D.S. 26630.

Manifestó que la contribuyente no enmendó aquel error, teniendo oportunidad para hacerlo, ni siquiera en la fase de reproceso, por lo que no es permisible que se pretenda dar una nueva oportunidad a la contribuyente a efecto de realizar nuevo cálculo, siendo que para ello existen pasos procedimentales que fueron incumplidos. Este aspecto -dice- fue reconocido por la Superintendencia Tributaria Regional, en la resolución del recurso de alzada, al afirmar que la contribuyente, realizó cálculos en forma diferente a lo preceptuado por el artículo 2 del D.S. 27028, e incurrió en error atribuible a ella misma.

Concluyó solicitando que se declare probada su demanda y en consecuencia, se revoque la Resolución STG-RJ10173105 de 9 de noviembre de 2005 y se mantenga firme y subsistente la R.A. 0019/05 emitida por la Administración Tributaria.

CONSIDERANDO: El Superintendente respondió en forma negativa la demanda señalando los siguientes aspectos:

Que si bien es evidente que la contribuyente realizó el cálculo de la actualización en forma diferente a lo ordenado por el D.S. 27028 (en dólares y no en UFV's), sin embargo dicho error no es causal para el rechazo de la solicitud, ya que las causales legales para rechazar el reproceso de la SDI se encuentran descritas claramente por el D.S. 26630, que no reconoce en ninguna de ellas, a la observación efectuada por la Administración Tributaria, referida al cálculo del valor del saldo de la contribuyente, considerando el dólar americano y no las UFV's.

Por otra parte señaló que la observación no pudo ser subsanada, debido a que la contribuyente en ningún momento tomó conocimiento de dicha solicitud por parte de la Administración Tributaria, incumpliéndose así lo previsto por el artículo 43 de la Ley Nº 2341 Ley de Procedimiento Administrativo, aplicable supletoriamente al presente proceso por mandato del artículo 74. I de la Ley 2492 y 201 de la Ley 3092, de manera que el derecho de la contribuyente a subsanar tal observación, no precluyó al no haber sido debidamente notificada con el requerimiento mencionado.

Aclaró también, en aplicación del párrafo tercero del artículo 2 del D.S. 26630 que modifica el artículo 15 del D.S. 25468 (lo correcto es 25465), el trámite de reproceso debió ser atendido dentro de los siguientes 30 días de presentada la SDI, sin embargo, en el caso se evidencia que la exportadora recibió la negativa por parte de la Administración Tributaria, después de 14 meses de presentada la solicitud, con el argumento de que la causal para dicha decisión es atribuible a ella. Que en ese contexto, la Administración Tributaria al haber admitido la posibilidad del reproceso, asumió de forma expresa y practica un comportamiento determinado a través de un acto administrativo, por lo que no puede contradecir sus actos ejerciendo una conducta incompatible con una anterior deliberada, jurídicamente relevante y plenamente eficaz.

Mencionó que la doctrina de los actos propios o de confianza legitima, implica que los actos de la Administración Tributaria se mantengan en el tiempo de forma tal, que el particular obtenga seguridad jurídica, puesto que lo contrario significaría una arbitrariedad de la Administración Tributaria, al desconocer su propia conducta cuando niega al contribuyente el trámite de su solicitud de devolución impositiva, conforme a procedimiento y derecho.

Finalizó solicitando se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.

CONSIDERANDO: Que la presente controversia se circunscribe a determinar si fue correcta o no la determinación de la Administración Tributaria cuando declaró improcedente la solicitud de reproceso de SDI, presentada por Elena Cirvian Krutzfeldt, por haberse calculado el mantenimiento de valor del saldo a favor de la contribuyente, en base a la variación del cambio del dólar y no en función a las UFV's, en aplicación de lo previsto en el D.S. 27028 de 8 de mayo de 2003.

En ese contexto del análisis de los antecedentes administrativos, los fundamentos expuestos en la demanda y la normativa legal aplicable, se concluye lo siguiente:

1. Efectivamente, a través de la R.A. GDLP/UJT NI 00019 de 24 de enero de 2005, cuya copia cursa a fojas 25-26 del Anexo 1, la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales - La Paz, declaró improcedente la solicitud de reproceso de la SDI del período junio 2003, formulada por la contribuyente Elena Cirvian Krutzfeldt, con el fundamento de haberse establecido que en las declaraciones juradas correspondientes a los períodos 01/03 y 02/03, el Mantenimiento de Valor sobre el saldo a favor de la contribuyente del período anterior, fue calculado en base a la cotización oficial de la venta del dólar americano con respecto a la moneda nacional, y no en función a la variación de las UFV's, lo que originó un incremento incorrecto de su saldo a favor, incidiendo en el arrastre a períodos posteriores.

Esa Resolución Administrativa fue revocada totalmente por la Resolución de Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0129/2005, emitida por la Superintendencia Tributaria Regional, que cursa de fojas 85 a 90 del Anexo 1, con el argumento que la contribuyente presentó la documentación exigida por el artículo 13 del D.S. 25465, modificado por el artículo 1 del D.S. 26630 y que en la misma no se evidencian diferencias o alteraciones y que la forma de cálculo de Mantenimiento de Valor sobre el Saldo a Favor del Contribuyente, realizada en base a la cotización oficial del dólar americano con respecto a la moneda nacional y no en función a la variación de la UFV's, de acuerdo al artículo 15 del D.S. 25465 modificado por el artículo 2 del D.S. 26630, no es causal de rechazo de la SDI.

Dicha Resolución de Alzada fue confirmada por la Superintendencia Tributaria General a través de la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0172/2005, que se impugna en el presente proceso, cursante de fs. 156 a 167 del Anexo 1, cuya parte principal sostiene que si bien se hace evidente que la contribuyente realizó el cálculo de la actualización en forma diferente a lo preceptuado por el DS 27028 (en dólares y no en UFV's), sin embargo, este error no es causal para el rechazo de la solicitud, ya que las causales legales para rechazar la solicitud de reproceso, se encuentran descritas en el D.S. 26630, no siendo ninguna de ellas la observación efectuada por la Administración Tributaria, referida al cálculo de mantenimiento de valor del saldo del contribuyente, en base al dólar americano y no a la UFV, fundamento similar al expresado por la Superintendencia Regional.

Conforme lo relacionado precedentemente, en primer término, debemos referirnos a que la Administración Tributaria considera que el criterio expresado por la Superintendencia Tributaria General (en la Resolución que se impugna) es equivocado, puesto que con posterioridad al D.S. 26630 se emitió el D.S. 27028 de agosto de 2003 y por disposición constitucional debía observarse este último y tomarse en cuenta, para la actualización de saldos, la UFV y no el dólar, y concluye afirmando que no correspondía la aplicación extemporánea del D.S. 26630.

Respecto a tal afirmación, cabe aclarar que si bien es cierto que el D.S. 27028 de 8 de mayo de 2003 (no de 8 de agosto de 2003 como afirma la entidad demandante) es posterior al D.S. 26630 de 20 de mayo de 2002, no es menos evidente que lo normado por el D.S. 27028 no se ve afectado de ningún modo por la aplicabilidad del D.S. 26630 y viceversa.

En efecto, bastará recordar que el D.S. 26630 modifica los artículos 13 y 15 del D.S. 25465 -que reglamenta la devolución de impuestos a las exportaciones-artículos que regulan la forma y requisitos de solicitud y tramitación de las SDI ante la Administración Tributaria, mientras que el D.S. 27028 reglamenta la Ley 2434 de 21 de Diciembre de 2002 -de Actualización y Mantenimiento de Valor- y regula, precisamente, la actualización de valores, montos, créditos fiscales, saldos a favor del contribuyente, tasas y otros conceptos contemplados en las Leyes 843 (Texto Ordenado Vigente) y 1990 de 28 de julio de 1999, Ley General de Aduanas, así como de las tasas y patentes municipales. Es decir, ambas disposiciones regulan aspectos legales diferentes, a lo que debemos agregar y resaltar que el D.S. 26630 no contiene absolutamente ninguna disposición que se refiera a actualizaciones o mantenimiento de valor de créditos fiscales o saldos a favor.

Consecuentemente, conforme lo expresado, la aplicación del D.S. 26630 no afecta ni puede afectar el contenido normativo del D.S. 27028 y menos es contrario a las disposiciones que éste contiene; de donde resulta, entonces, que la afirmación efectuada por la entidad demandante, en sentido que no correspondía la aplicación extemporánea del D.S. 26630 por ser anterior al D.S. 27028, resulta incongruente y fuera de contexto, como también resulta incongruente la mención que se hace del principio de irretroactividad establecido en el artículo 33 de la Constitución Política, abrogada.

Cosa diferente es lo que el D.S. 27028 reglamenta, sea aplicable al ámbito regulatorio del D.S. 26630, aplicabilidad que se da en cuanto debe procederse al cálculo y actualización del valor de los impuestos, cuya devolución sea solicitada por los exportadores a través de una SDI y efectuada a través de los Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM), actualización y mantenimiento de valor que se hará con relación a las UFV's y no al dólar americano; sin que esto quiera decir que exista contradicción normativa entre ambos DD.SS.

En segundo lugar, la entidad demandante sostiene que al no haber la contribuyente, realizado el cálculo tomando en cuenta las UFV's, se considera como falta de consistencia en la información declarada, causa imputable al exportador en virtud a lo establecido en el artículo 3 de la Resolución Normativa de Directorio 10-004-02 de 2 de Julio de 2002 y Manual de Procedimiento Administrativo de reproceso de Solicitudes de Devolución Impositiva. Con referencia a ello, debemos recordar que el artículo 15 del D.S. 25465, modificado por el D.S. 26630, que norma la verificación y aceptación de la SDI, establece que se "... verificará la información contenida en la solicitud, con base a la documentación que se acompañe, debiendo rechazar las solicitudes que no estén respaldadas por todos los documentos a que se refiere el artículo 13 del presente Decreto Supremo, o cuando dichos documentos presenten diferencias o alteraciones.(...)

La SDI que hubiera sido rechazada y respecto de la cual no se pudiera efectuar una nueva presentación por vencimiento del plazo de ciento ochenta (180) días a que se refiere el artículo precedente, podrán ser objeto de re-proceso cuando las causas del rechazo hubieren sido no imputables al exportador. El indicado re-proceso deberá ser solicitado por el exportador y la Administración Tributaria atenderá dicha solicitud dentro de los siguientes treinta (30) días".

En el caso que nos ocupa, la SDI presentada por la contribuyente en primera instancia, fue rechazada por la Administración Tributaria por errores de información (fs. 20 del Anexo 2), referidas específicamente al Formulario 143, porque el "número de orden no corresponde al período solicitado o no es el último" y el "Monto comprometido difiere de DDJJ : CCC No existe saldo a favor registrado año 2003, mes 7".