SE/0104/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 104/2016.

FECHA: Sucre, 30 de marzo de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 784/2012.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 23 a 31 interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, a través de su representante legal Marco Antonio Juan Aguirre Heredia designado mediante Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03-0367-12 de 14 de septiembre de 2012, emitida por el Presidente Ejecutivo del Servicio de Impuestos Nacionales, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0716/2012 de 20 de agosto de 2012, pronunciado por Julia Susana Rios Laguna, la contestación a la demanda de fs. 62 a 65, réplica de fs. 69 a 70 y dúplica de fs. 74, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. 1. ANTECEDENTES DE LA DEMANDA.

La demanda señala que el 29 de septiembre de 2011 se notificó legalmente al contribuyente CRÉDITO PARA AUTOEMPLEO S.A. CREDIEMPLEO S.A., con el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 1179200772 de 11 de agosto de 2011; la información proporcionaron las Administradoras de Fondos de Pensiones en su calidad de Agentes de Información y se constató que el contribuyente tenía en su planilla haberes correspondientes al periodo fiscal noviembre/2008 de dependientes con ingresos mayores a Bs. 7.000, por tanto, se encontraba obligada a la presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención en el periodo fiscal noviembre 2008 a la Gerencia GRACO del Servicio de Impuestos Nacionales. El contribuyente dentro del plazo establecido por el art. 168-I de la Ley 2492 en fecha 9/10/2011, presentó descargos, los mismos que fueron valorados por la Administración Tributaria. Pero como no realizó el pago de la sanción, se emitió la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012 de 13 de febrero de 2012 que fue notificada el 16 de febrero de 2012 que consistió en una multa de UFV 3.000, por haber incumplido el deber formal de presentar la información electrónica requerida del periodo fiscal noviembre/2008. Posteriormente, por memoriales de 7 y 21 de marzo 2012, el contribuyente interpuso recurso de alzada contra la Resolución Sancionatoria. El 4 de junio de 2012, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Regional emite la Resolución de Recurso de alzada ARIT-LPZ/RA 0489/2012, que resuelve CONFIRMAR la Resolución Sancionatoria aludida; consecuentemente, modifica la sanción establecida en 3.000 UFV a 450, en atención a lo dispuesto en el subnumeral 4.9.2, num. 4 de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, por el incumplimiento a deberes formales al no consolidar la información electrónica referida a sus dependientes y remitirla mensualmente al SIN mediante el sitio Web de Impuestos Nacionales o presentar el medio magnético respectivo en los plazos, condiciones establecidos para el periodo fiscal noviembre/2008. Contra esta Resolución, GRACO La Paz, recurre de Jerárquico, resuelto en fecha 20 de agosto de 2012 por la que, la Autoridad General de Impugnación tributaria emite la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0716/2012, la cual resuelve ANULAR la Resolución de Recurso de Alzada ARIT LPZ/RA 0489/2012, con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, esto es hasta la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012 de 13 de febrero de 2012, inclusive, a objeto de que la Administración Tributaria emita una Resolución Sancionatoria congruente con los argumentos presentados en la carta de 19 de octubre de 2011, como descargos al Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 1179200772 de 11 de agosto de 2011, de conformidad a lo establecido en el art. 212-c)-I de la Ley 3092 (Título V del CTB).

I.2 FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA.

El demandante, señala que La Ley Nº 2492 en su art. 64 establece que: “La Administración Tributaria, conforme a este Código y leyes especiales podrá dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las normas tributarias, las que no podrán modificar, ampliar o suprimir el alcance del tributo ni sus elementos constitutivos”. En cumplimiento a esta disposición legal la Administración Tributaria el 14 de septiembre de 2005, emite la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0029-05; el art. 4 de ésta, aprueba y reglamenta el Software RC-IVA (DA Vinci) para dependientes y agentes de retención, remitida información mediante el sitio Web de Impuestos Nacionales o presentado en medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital a GRACO de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98.

1.- INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL PRINCIPIO DE CONGRUENCIA EN LA RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ0716/2012.

Razonamiento de la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Que la acusación ha de ser precisa y clara respecto del hecho y delito por el que se formula y la sentencia ha de ser congruente con tal actuación sin introducir ningún elemento nuevo del que no hubiera existido antes posibilidad de defenderse. Se refiere a los antecedentes, la falta de presentación de la información del periodo fiscal noviembre/2008 y a la infracción impuesta y que luego se emitió la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012 ya aludida que resuelve sancionar al contribuyente con la multa de 3.000 UFV, modificando la sanción establecida en el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 1179200772 de 11 de agosto de 2011 por la contravención de incumplimiento de deberes formales y llega al punto en que expresa que con la finalidad de evitar vicios de nulidad posteriores por vulneración del derecho al debido proceso, anula actuados con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, incluida la Resolución Sancionatoria ya repetida, a objeto de que la Administración Tributaria emita un acto congruente con los argumentos presentados por Crédito para Autoempleo S.A. en la nota de 19 de octubre de 2011, como descargos.

De la incorrecta interpretación del principio de congruencia por parte de la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Que, se entiende que se incumple con el principio de congruencia cuando, dentro de un proceso sancionador administrativo, se introduce un elemento nuevo del que el administrado no hubiera tenido la posibilidad de defenderse. En el presente caso, el contribuyente fue notificado con el Auto Inicial de Sumario Contravencional y se le concedió veinte días de plazo descargo para que presente los argumentos y alegaciones que hagan valer su derecho; presentó en fecha 19 de octubre de 2011 la nota s/n solicitando se emita criterio y análisis sumarial bajo el nuevo ámbito de aplicación de deberes formales correspondiente a la RND Nº 10-0030-11, amparado bajo el nuevo criterio de la norma más benigna para el contribuyente, para que una vez sumariados los casos y concluido el trámite se proceda a la baja y archivo de los mismos. Sobre esta nota por Informe CITE SIN/GDLP/DF/GAISC/INF/07511/2011 de 8 de diciembre de 2011, emitido por el Departamento de Fiscalización se hace conocer que el pedido del contribuyente no corresponde porque la sanción establecida sólo es para incumplimientos que ocurran a partir del periodo octubre/2011. Al respecto, la Resolución Sancionatoria señala con relación a la indicada petición, que en estricta aplicación del art. 150 de la Ley 2492, se prevé la retroactividad de las normas tributarias, sólo cuando éstas establezcan sanciones más benignas y que beneficien al sujeto pasivo, aplicará la normativa vigente a momento de imponer la sanción. En el caso, al momento de la emisión del Auto Inicial de Sumario Contravencional, estaba vigente la RND Nº 10-0029-05 y el punto 4.3, Anexo de la RND Nº 10-0037-07, mientras que ha momento de la emisión de la Resolución Sancionatoria anotada, entró en vigencia la RND Nº 10-0030-11, la misma que modificó la RND Nº 10-0037-07, estableciendo una sanción más benigna de UFV 3.000 para la contravención por la no presentación de información requerida, por esta circunstancia el contribuyente tendría una sanción más leve que la originalmente establecida por la Administración Tributaria en uso de su potestad sancionatoria que tipificó y sancionó el incumplimiento anotado.

Por el indicado razonamiento, la Autoridad General de Impugnación Tributaria ha fundamentado su Resolución, interpretando de manera errónea y equivocada el principio de congruencia, porque como se demostró en ningún momento, dentro del presente proceso sancionador administrativo, se introdujo un elemento nuevo del que el sujeto pasivo no hubiera tenido la posibilidad de asumir defensa. En consecuencia, los argumentos presentados por Crédito Para Autoempleo S.A. en la carta aludida, como descargos, han sido valorados en su justa medida y solicitud en la Resolución Sancionatoria, por tanto, la sanción impuesta al sujeto pasivo cumple con los requisitos que establece la Ley de Procedimiento Administrativo, arts. 73 y 79; es decir, existe una tipificación, una sanción que se establece y una conducta que se subsume al tipo.

2.- VIOLACIÓN DE LOS ARTS. 168 Y 81 DE LA LEY Nº 2492, AL ACEPTAR PRUEBAS QUE AL ESTAR FUERA DE PLAZO DE VEINTE DIAS DEL TÉRMINO PROBATORIO, DEBIAN SER RECHAZADAS.

Que el contribuyente presentó descargos “constancia de presentación del archivo consolidado RC.IVA en fecha 1/06/2010 de los periodos fiscales noviembre 2007 y diciembre 2007, que como se puede verificar corresponden a otros periodos fiscales, cuando debió presentar del periodo noviembre 2008, presentado en diciembre 2008, hecho que demuestra que el contribuyente incumplió con el deber formal de presentación de la información Software RC.IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, hasta incluso presentó descargos pertenecientes a otros trámites que no tienen nada que ver con el presente, por tanto, le hace sujeto a la aplicación de la sanción, toda vez que se configura el ilícito, por la no presentación de la información por el periodo noviembre 2008, en consecuencia, se aplica la sanción en la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012. Sin embargo, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, reconoce que es evidente que dicha información fue presentada después de dos años. Además, el contribuyente en la etapa de recurso de alzada ha presentado descargos que no fueron ofrecidos ante la Administración tributaria correspondiente al periodo fiscal sancionado, como deba haberlo hecho, una vez notificado con el Auto Inicial de Sumario ocurrido en fecha 29 de septiembre de 2011, en el término de prueba de veinte días otorgado y con ello desvirtuar las pretensiones de la Administración Tributaria, por tanto ésta no ha lesionado el derecho a la defensa del contribuyente y menos la garantía al debido proceso que considera la Autoridad General de Impugnación Tributaria hubiesen sido lesionados. Que está claramente establecido que el Informe CITE SIN/GDLP/DF/GAISC/INF/07511/2011 de 8 de diciembre de 2011, es un actuado preliminar y no constituye un acto administrativo definitivo que la norma obligue a notificar de conformidad a las formas establecidas por los arts. 84 y 85 de la Ley 2492, porque es simplemente un documento interno de la Administración Tributaria y que además es un actuado que no conlleva análisis legal sobre la procedencia o no de la aplicación de los principios de retroactividad, benignidad y otros que se realizan a momento de emitir la Resolución Sancionatoria. Por consiguiente, está demostrado que el contribuyente tenía pleno conocimiento de todo el proceso sancionador, prueba inexcusable de ello, constituye la presente impugnación, en tanto que la Administración Tributaria ha cumplido con la valoración de los documentos presentados por el contribuyente y se encontraba facultado para rechazar las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa, conforme a lo que dispone el art. 81-2) de la Ley 2492. A su vez el art. 168 de ésta, dentro del sumario contravencional, señala que toda la prueba documental en poder del sujeto pasivo o tercero responsable debe ser ofrecida en el plazo de veinte días dispuesto para la presentación de descargo, por tanto, sólo se admitirán pruebas con juramento de reciente obtención en los términos del art. 81 del Código Tributario Boliviano, cuando se trate de documentos anteriores a la vista de cargo, sólo si el sujeto pasivo o tercero responsable dejó expresa constancia de su existencia y hubiera comprometido su presentación hasta antes de emisión de la Resolución Determinativa.

VIOLACIÓN DE LOS ARTS.35 y 36 DE LA LEY Nº 2341, ART.55 DEL DECRETO SUPREMO Nº 27113 y ART. 74 DE LA LEY Nº 2492, CON RELACIÓN A LA ANULACIÓN DE OBRADOS RESUELTA EN LA RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ-0716-2012.

Los actos de la Administración han sido dictados por autoridad competente, no carece de objeto, no es ilícito o imposible, asimismo, ha cumplido con el procedimiento legal establecido y no es contrario a la Constitución Política del Estado, acorde al art. 35 de la Ley Nº 2341 que establece cuáles son los actos nulos de pleno derecho.

El fundamento de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, es que un acto es anulable cuando carece de los requisitos formales indispensable para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados de conformidad a lo previsto en los arts. 36 de la Ley Nº 2341 (LPA) y 55 del Decreto Supremo Nº 27113. La Administración Tributaria en la Resolución Sancionatoria, ha impuesto la sanción al contribuyente por el incumplimiento al deber formal de entregar información por el periodo noviembre 2008 en la misma fecha de presentación del Form. Del RC-IVA, en el plazo, forma y medios, lo que demuestra que se cometió el ilícito sancionado.

El contribuyente en fecha 19 de octubre de 2011, presentó una nota en la que solicita emitir criterio con relación a la RND 10-003011, la misma que en fecha 13 de febrero de 2012 es respondida mediante la Resolución Sancionatoria, señalando que se aplicará la normativa vigente a momento de imponer la sanción, por lo que no se ha lesionado o coartado el derecho a la defensa del ahora recurrente, máxime si tuvo pleno acceso y conocimiento de todos los actos y actuados realizados y emitidos por la Administración Tributaria. El Decreto Supremo Nº 27113 que reglamenta a la Ley Nº 2341 del Procedimiento Administrativo, aplicable supletoriamente en la materia por expresa disposición del art. 74 de la Ley Nº 2492, establece en su art. 55 que será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento únicamente cuando el vicio ocasionado indefensión de los administrados o lesiones al interés público, con el advertido de que en materia de procedimiento administrativo tributario, la nulidad al ser textual, sólo opera en los supuestos citados y que la mera infracción del procedimiento establecido, en tanto no sea sancionada expresamente con la nulidad, no da lugar a la nulidad de obrados. En consecuencia, el fundamento de toda nulidad de procedimiento recae en la falta de ejercicio del derecho a ser oído, a la defensa y al debido proceso, imputable a la autoridad administrativa.

LA AUTORIDAD GENERAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA NO HACE UN ANÁLISIS DE LOS ASPECTOS DE FONDO, CON RELACIÓN A LA APLICACIÓN DE LA SANCIÓN, POR FALTA DE ENTREGA DE LA INFORMACIÓN VERAZ EN LOS PLAZOS, FORMAS, MEDIOS Y LUGARES ESTABLECIDOS EN NORMAS ESPECÍFICAS PARA LOS AGENTES DE INFORMACIÓN Y RETENCIÓN.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, omite intencionalmente realizar un análisis de los aspectos de fondo, fallando sólo por la forma, asegurando que existe incongruencia en el procedimiento sancionador llevado a cabo por la Administración Tributaria, por falta de entrega de la información, cuando está demostrado que el contribuyente no presentó descargos correspondientes y sólo se limitó a pedir la aplicación de una sanción más benigna que posteriormente la Administración Tributaria en la Resolución Sancionatoria ha respondido, por lo que no existe en sus actos incongruencia.

La Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0489/2012, en forma correcta señala en la parte considerativa que es aplicable la sanción prevista en el punto 4.9 de la RND 10-0030-11, sin embargo, posteriormente en la parte resolutiva de manera equivocada señala que debe aplicarse la sanción establecida en el punto 4.9.2 de la RND 10-0030-11 por el incumplimiento a deber formal al no consolidar la información electrónica referida a sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) que sancionó con 450 UFV La ARIT fundamenta esta posición alegando que el sujeto pasivo cumplió su deber formal, aunque de forma extemporánea y que sólo la “falta” de presentación de información electrónica configura la contravención, pretendiendo con ello que el Servicio de Impuestos Nacionales espere indefinidamente que el contribuyente cumpla su obligación de presentar la información electrónica de sus dependientes utilizando el Software Da Vinci Agentes de Retención inobservado que los plazos son perentorios e improrrogables, y en el caso el contribuyente debe presentar la información del periodo fiscal en la fecha correspondiente, si es de noviembre 2008 en diciembre 2008 y no recién en fecha 01/06/2010.

Finalmente, cuando la Resolución de Recurso de alzada resolvió CONFIRMAR la Resolución Sancionatoria impugnada, debió mantener la misma en todas sus partes, incluyendo la sanción establecida en la misma y no modificarla, pues no es posible confirmar la Resolución Sancionatoria y cambiar la tipificación sancionada al contribuyente, conforme establece el art. 212-b) de la Ley Nº 2492.

I.3. Petitorio.

Por lo expuesto, pide se declare PROBADA la demanda contencioso administrativa; en consecuencia, se REVOQUE totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0716/2012 emitida por la Autoridad General de impugnación Tributaria y en consecuencia declare firme y subsistente en su integridad la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012 de 13 de febrero de 2012.

II. De la contestación a la demanda.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado que cursa de fs. 62 a 65, que señala lo siguiente:

Sobre el II.1. La Administración Tributaria el 11 de agosto de 2011, emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 11792200772 contra Crediempleo, por la falta de presentación de información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención del periodo fiscal noviembre 2008, en aplicación de los arts. 4 de la RND 10-0029-05 y 162 de la Ley Nº 2492 y Num. 4.3 del Anexo Consolidado de la RND 10-0037-07. Por su parte el contribuyente presentó descargos y expuso que por una situación similar durante la gestión 2009 fue objeto de sumarios contravencionales correspondientes a deberes formales de la gestión 2007, situación que ya fue concluida, por lo que solicita se incluya este hecho en el informe sumarial y considere la aplicación de la RND 10-0030-11 de 5 de octubre de 2011, que establece nuevos límites de multas y sanciones respecto al cumplimiento de esta obligación formal de envío de información.

La Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012, expedida el 13 de febrero de 2012, resuelve sancionar al contribuyente con la multa de 3.000 UFV, modificando la sanción establecida en el AISC Nº 117900772, por la contravención de incumplimiento a deberes formales no presentación de la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, periodo fiscal noviembre 2008, de conformidad al Numeral 4.9 del Anexo Consolidado de la RND 10-0037-07, adicionado por el Parágrafo II art. 1 de la RND 10-0030-11, concordante con el art. 40 del Decreto Supremo Nº 27310. Adjunto al recurso de alzada, CREDIEMPLEO acompañó la “Constancia de presentación del archivo consolidado RC-IVA del periodo fiscal noviembre 2008, presentada el 1º de diciembre de 2010, después de dos años conforme lo señalado por la Administración Tributaria. Pero, no es menos evidente que por su parte la Administración inició el proceso sancionatorio por el citado periodo el 11 de agosto de 2011, es decir, después de la presentación de la información, por lo que el Auto Inicial fue emitido cuando la información había sido presentada fuera del plazo previsto para su cumplimiento, sin que haya sido verificado previamente en su Base de Datos este extremo, pues no es óbice que dicha constancia no haya sido presentada ante la Administración tributaria, cuando correspondía antes del inicio del Sumario Contravencional que el SIN verifique en su sistema, más aún si según prevé el inc. f), art. 16 de la Ley Nº 2341 (LPA), aplicable por disposición del num. 1), art. 74 de la Ley 2492 (CTB), el sujeto tiene derecho a no presentar documentos que estuviesen en poder de la entidad pública actuante. En este sentido, la AGIT evidenció que la Resolución Sancionatoria no tuvo presente y menos aún analizó los argumentos de descargo formulados por el sujeto pasivo, los cuales señalan el cumplimiento de sus obligaciones antes de iniciarse el sumario contravencional y solicita la aplicación de la norma más benigna, de acuerdo a la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-11, argumento que la Administración Tributaria debió tener en cuenta a fin de hacer una correcta tipificación de la conducta y la consecuente aplicación de la sanción. Por tanto, es evidente la falta de congruencia entre los argumentos de descargo y lo dispuesto en la Resolución Sancionatoria, por consiguiente, toda vez que un acto es anulable cuando carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados, de conformidad a lo previsto en los arts. 36 de la Ley Nº 2341 (LPA) y 55 del Decreto Supremo Nº 27113 al evidenciarse la existencia de vicios de anulabilidad en el presente caso hasta la Resolución Sancionatoria Nº 18-0054-2012 inclusive, a objeto de que la Administración Tributaria emita un acto congruente con los argumentos presentados por Crediempleo en la carta de 19 de octubre de 2011, como descargo al auto inicial de Sumario Contravencional.

Sobre el II.2. Que la AGIT se vio impedida de ingresar a las cuestiones de fondo planteadas por el SIN porque primero procedió a la revisión y verificación de la existencia o inexistencia de los vicios de forma, aspecto que fue evidenciado tal como se señaló en el punto II.1 precedente; por tanto, como no era posible ingresar al pronunciamiento de los aspectos de fondo, se desvirtúa lo que manifiesta equivocadamente la Administración Tributaria.

II. Petitorio.

Por lo expuesto, pide se declare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0716/2012 de 20 de agosto de 2012, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno procesal informan lo siguiente: