SE/0121/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 121/2017.

FECHA: Sucre, 13 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE: 852/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 29 a 34, en la que la Administración Tributaria impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1179/2013 emitida el 29 de julio de 2013 por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fojas 65 a 68, réplica de fs. 73 a 76, dúplica de fs. 80, apersonamiento y contestación de fs. 39 a 42, presentada por David Viscarra Reynaga en su condición de tercero interesado, antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Administración Tributaria demandante señaló que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, realizó una interpretación ambivalente de la normativa tributaria cuando resolvió confirmar la resolución de alzada emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz en respuesta al recurso planeado por el contribuyente; en consecuencia, se confirmó la decisión de anular obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es hasta la Resolución Determinativa 17-00595-12 de 28 de diciembre de 2012, ordenando que se emita nueva resolución que cumpla con lo establecido en los arts. 99-II del Código Tributario Boliviano (CTB) y 19 del DS 27310.

De esa forma, se emitió una resolución contraria y lesiva a los intereses del Estado Plurinacional, además de haber provocado agravios a la Administración Tributaria, por lo que plantea la presente demanda.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Ratificándose plenamente en lo expuesto en la Resolución Determinativa 17-00595-12 de 28 de diciembre de 2012, apuntó que responde a los inconsistentes argumentos de la AGIT señalando en relación a la fiscalización, que el CTB establece el procedimiento que debe seguirse al momento de realizar una fiscalización o verificación sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, el cual ha sido cumplido de acuerdo a la norma tributaria por lo que no existe vulneración al debido proceso.

Bajo el epígrafe “Sobre la nulidad de la Resolución Determinativa impugnada por no cumplir los requisitos señalados en la norma”, transcribiendo el punto xii de la resolución impugnada, indicó que la AGIT pretendió señalar que la Resolución Determinativa no consignó las especificaciones que componen la deuda tributaria y que dicho supuesto actuar arbitrario, vulneró el derecho del contribuyente a la defensa y al debido proceso, lo cual está lejos de la verdad, porque siendo el proceso de determinación reglado, no deja vacíos a otras posibilidades por lo que no se causó indefensión porque todas las actuaciones de la Administración Tributaria fueron realizadas con base en sus facultades legales y en sometimiento pleno a la ley.

Señaló que como puede observarse, la resolución jerárquica menciona que la Vista de Cargo emitida por la Administración Tributaria, en su página 15, “transcribe la existencia de la determinación de ventas no declaradas al evidenciarse la correcta determinación tributaria al contribuyente toda vez que la Vista de Cargo 7912-0011OVE0910-00744/2012, contiene todos los requisitos esenciales exigidos para su validez, conforme a los arts. 96 parágrafo I de la Ley 2492(CTB) y 18 del DS 27310 (RCTB)” (sic) por lo que se puede evidenciar que sí hubo una correcta determinación consignando la base imponible y las especificaciones de la deuda tributaria “documentación del contribuyente” (sic) hasta la sustentada Resolución Determinativa puesto que su página 14, menciona que el acto impugnado consigna el lugar y fecha en la que fue emitida, nombre o razón social del contribuyente, las especificaciones sobre la deuda tributaria conforme con el art. 19 del RCTB. De este modo, existe una contradicción porque la autoridad demandada indica primero, que la Resolución Determinativa 17-00595-12 contiene las especificaciones sobre la deuda tributaria que finalmente conoció el contribuyente por lo que no hubo indefensión alguna, más aún cuando señala que se consideró y valoró la documentación presentada como prueba por lo que queda sentado que la Resolución Determinativa tiene todos los requisitos para su validez.

Por todo ello, no es correcta la fundamentación de la AGIT cuando señala que el acto se encuentra viciado de nulidad. Citando el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), señaló que no es posible declarar la nulidad de un acto o actuación administrativa tributaria si la misma no se encuentra expresamente formulada por la ley.

Añadió que la Vista de Cargo determina claramente el objeto posible, toda vez que establece como resultado del proceso de determinación correspondiente a la Orden de Verificación 0011OVE00910 emitida para verificar el cumplimiento de la obligación fiscal del IVA correspondiente al periodo fiscal julio/2008, por lo que mal podría señalar la AGIT que no fueron contempladas las especificaciones de la base imponible, cuando claramente fueron determinadas en la orden de verificación, cumpliendo un procedimiento adecuado a la norma. En este punto, transcribió el art. 27 de la Ley 2341, relativo a los requisitos que debe cumplir el acto administrativo.

Continuó señalando que la AGIT afirma que no sustentó su decisión porque no contiene las especificaciones de la base imponible sobre la composición de la deuda tributaria; sin embargo, la Vista de Cargo es congruente con la Resolución Determinativa. Transcribiendo los arts. 96-I y 99-II del CTB, asentó que de su simple lectura y posterior comparación con el argumento de la autoridad demandada, se puede evidenciar que se ha mencionado erróneamente una nulidad inexistente, porque los citados actos cumplen a cabalidad los requisitos formales señalados en las citadas normas y además, cumplen con los señalados el Reglamento del CTB y la “Resolución Normativa de Directorio atinente” (sic).

Ratificando la fundamentación expuesta en el recurso jerárquico que planteara contra la resolución de alzada, pidió se consideren las contradicciones que existen en las resoluciones de alzada y jerárquica y al efecto, indicó que la resolución de alzada, para anular obrados, no efectuó una valoración completa de los antecedentes referidos a la verificación realizada “si bien la Resolución Determinativa no consigna en forma literal el monto de la base imponible de la determinación de la deuda tributaria, en la misma claramente se indica que “después de valorar las pruebas presentadas se mantiene el tributo omitido señalado en la vista de cargo”; es decir que los descargos presentados por el contribuyente no desvirtuaron las observaciones detalladas en la vista de cargo por lo tanto, se ratificó la base imponible que dio origen al tributo omitido adeudado tal como se muestra en el resuelve primero de la misma Resolución Determinativa donde se muestra el anexo de la Liquidación de la Deuda Tributaria y en la cuarta columna de dicho anexo claramente se titula “IMPTE.OBS. BASE IMPONIBLE y se detalla el monto total de ingresos observados que dan origen al tributo omitido tanto del IVA como del IT, los mismos que figuran en la columna siete” (sic).

En ese sentido se deduce que existe una contradicción de la misma ARIT de Impugnación cuando indica “podemos llegar a la conclusión que la Vista de Cargo cumple los requisitos establecidos en los arts. 96 de la Ley 2492 (CTB) y 18 del DS 27310 (RCTB)”, entonces, “cuál será la observación de fondo que existe para anular la Resolución Determinativa si a través de esta, se ratificaron las observaciones plasmadas en la Vista de Cargo que la misma autoridad de impugnación dice que está bien y tal como se indicó, la misma base imponible que se refleja en la Vista de Cargo, está inserta en la cuarta columna del cuadro de liquidación de la deuda tributaria de la Resolución Determinativa, por tanto, no existe ausencia de la base imponible a cuyo respecto, señaló que entendido está el monto sobre el cual se aplica el porcentaje del impuesto, establecido en la norma legal respectiva para determinar el gravamen que debe ser pagado, hechos que se encuentran reflejados en la Vista de Cargo 7912-0011OVE0910-00744/2012 y en la Resolución Determinativa 17-00595-12 de 28 de diciembre de 2012.

Señaló también, que de los argumentos expuestos por la Administración Tributaria, confrontados con el análisis de la AGIT, se puede concluir que la resolución jerárquica carece de los requisitos de fundamentación y motivación porque en la parte analítica no explica ni señala qué componente o elemento de la base imponible no se encuentra en la Resolución Determinativa, cuando es más que evidente, que contiene todos los elementos de la base imponible.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare probada la demanda y se revoque en todas sus partes la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1179/2013 de 29 de julio de 2013 y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa 17-00595-12.

II. De la contestación a la demanda.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente con memorial presentado el 27 de marzo de 2014, que cursa de fs. 65 a 68, señalando que, no obstante que la resolución pronunciada está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, consideró pertinente transcribir los puntos vii, viii, ix y x del acápite IV. Fundamentación técnico-jurídica de la resolución impugnada.

II.1. Petitorio.

La autoridad demandada solicitó se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada en el proceso.

III. CONTESTACIÓN DEL TERCERO INTERESADO.

Con memorial que cursa de fs. 39 a 42, se apersonó voluntariamente al proceso, David Viscarra Reynaga y señaló que:

a) La resolución de alzada fundó su determinación en dos aspectos:

1. La nota de 27 de diciembre de 2012, que presentó como descargo y que no fue valorada en la Resolución Determinativa, en la que aclara la forma en que importa el producto y se vende en el mercado interno, la cual únicamente fue considerada en la resolución jerárquica y no en la determinativa como correspondía vulnerándose la oportunidad y pertinencia de la evaluación de la prueba y el derecho a la defensa.

2. La Resolución Determinativa no contiene la determinación de la base imponible, pues simplemente, refleja las diferencias detectadas en los inventarios a través de los kardex, incumpliendo lo establecido en el art. 96-I del CTB, punto en el que transcribió el punto viii del punto IV.4 de la resolución jerárquica, señalando a continuación, que este argumento el que de alguna manera trata de cuestionar la entidad demandante, apuntando que la Vista de Cargo sí contiene la base imponible, lo cual no es evidente.

b) Que la demanda no señala cuál es el derecho positivo vulnerado y solamente señala aspectos de hecho que no corresponden a un proceso de puro derecho.

c) La demanda no ha formulado su petición en términos claros y positivos porque pide que se revoque en todas sus partes la resolución jerárquica y se mantenga firme la Resolución Determinativa, lo cual es incongruente, ya que en todo caso, debió pedir que se ordene a la AGIT emitir resolución en el fondo, ya que únicamente se emitió pronunciamiento de forma y no de fondo, por ello, lo pedido no es posible de atender.

d) Bajo el epígrafe “sobre el supuesto cumplimiento del procedimiento de fiscalización, apuntó que en el punto “conceptos revocados” de la demanda – página 3 –, la Administración Tributaria señala que cumplió a cabalidad con el procedimiento de fiscalización, respetando el derecho a la defensa del contribuyente, al respecto indico, que en los aspectos que impugnó, se encuentra el hecho de que no fue notificado con la vista de cargo y que abusando de la autoridad que le da la ley, la Administración Tributaria, habría practicado las diligencias a las 22:00 horas, cuando su negocio está cerrado y es muy poco probable que las encuentre al día siguiente; sin embargo, el 27 de diciembre de 2012, presentó una nota dirigida a las Órdenes de Verificación (ya que desconocía la Vista de Cargo), en la que aclaró que importa cajas de 8 de unidades de mayonesa y que en el mercando interno vende cajas de 24 unidades, la que no fue valorada por la Administración Tributaria, consolidando el corolario de abusos cometidos.

e) Respecto al punto relativo a la “nulidad de la Resolución Determinativa impugnada por no cumplir con los requisitos establecidos por la norma”, transcribió el punto viii del acápite IV.4. de la resolución jerárquica y señaló que la Administración Tributaria en su demanda, incida que la resolución determinativa contiene las especificaciones sobre la deuda tributaria que finalmente conoció el contribuyente, a esto añade que la base imponible está contemplada en la vista de cargo, y de esa manera pretende inducir en confusión al Tribunal, porque la AGIT hizo referencia al contenido del art. 19 del DS 27310, con relación al origen, concepto y determinación de la deuda tributaria y de ninguna manera realiza una afirmación relacionada al contenido de la resolución determinativa como lamentablemente pretende hacer creer el demandante, lo que denota que al carecer de sustentos legales, pretende inducir en confusión.

f) También se refirió a la nulidad del acto administrativo sin tomar en cuenta que la AGIT dispuso la anulabilidad del mismo.

g) Apuntó también que la Administración Tributaria, confesó en su demanda que la Resolución Determinativa no consigna en forma literal el monto de la base imponible.

h) Con la denominación de “Ausencia de la base imponible en la resolución determinativa, señaló que la demandante pretende ilógicamente, que al haber señalado la AGIT SRZ, que la Vista de Cargo contiene los requisitos de ley (de forma), quedaría descontado que la Resolución Determinativa ha tomado en cuenta y contiene implícitamente la base imponible. Además sostiene que en la cuarta columna del anexo de la resolución se especifica el importe observado, base imponible, más ello no es evidente porque en ninguna parte de la resolución determinativa existe un análisis, exposición, detalle de cómo y por qué se dio origen y concepto de la base imponible, situación que es inadmisible y que vulnera el derecho a la defensa, al debido proceso y al principio de seguridad jurídica.

Con los argumentos precedentes, solicitó se confirme la resolución jerárquica.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

En autos, la Administración Tributaria demandante controvierte la decisión de la Autoridad General de Impugnación Tributaria de anular la resolución de alzada con reposición de obrados hasta la Resolución Determinativa 17-00595-12 de 28 de diciembre de 2012, ordenando además, que considera que no es evidente que la Resolución Determinativa no consigne las especificaciones que componen la deuda tributaria y que se haya vulnerado el derecho del contribuyente a la defensa y al debido proceso, porque todas las actuaciones de la Administración Tributaria fueron realizadas con base en sus facultades legales y en sometimiento pleno a la ley. Además, que existe una contradicción en la resolución impugnada porque la autoridad demandada indica primero que la Resolución Determinativa 17-00595-12 contiene las especificaciones sobre la deuda tributaria que finalmente conoció el contribuyente, por lo que no hubo indefensión alguna, más aún cuando señala que se consideró y valoró la documentación presentada como prueba por lo que queda sentado que la Resolución Determinativa tiene todos los requisitos para su validez.

Apuntó también que no es posible declarar la nulidad de un acto o actuación administrativa tributaria si la misma no se encuentra expresamente formulada por la ley.

Continuó señalando que la AGIT afirma que no sustentó su decisión porque no contiene las especificaciones de la base imponible sobre la composición de la deuda tributaria; sin embargo, la Vista de Cargo es congruente con la Resolución Determinativa, en la que se muestra el anexo de la Liquidación de la Deuda Tributaria y en la cuarta columna de dicho anexo claramente se titula “IMPTE.OBS. BASE IMPONIBLE y se detalla el monto total de ingresos observados que dan origen al tributo omitido tanto del IVA como del IT, los mismos que figuran en la columna siete.

Señaló también, que de los argumentos expuestos por la Administración Tributaria, confrontados con el análisis de la AGIT, se puede concluir que la resolución jerárquica carece de los requisitos de fundamentación y motivación porque en la parte analítica no explica ni señala qué componente o elemento de la base imponible no se encuentra en la Resolución Determinativa.

Por su parte, la AGIT sostiene que la resolución pronunciada está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos.

Finalmente, el tercero interesado solicitó se desestime la demanda, apuntando que no ha señalado cuál es el derecho positivo vulnerado y tampoco formuló su petición en términos claros y positivos porque pide que se revoque en todas sus partes la resolución jerárquica y se mantenga firme la Resolución Determinativa, lo cual es incongruente, ya que en todo caso, debió pedir que se ordene a la AGIT emitir resolución en el fondo, ya que únicamente se emitió pronunciamiento de forma y no de fondo, por ello, lo pedido no es posible de atender.

Al solicitar se confirme la resolución jerárquica, señaló que la Administración Tributaria confesó en su demanda que la Resolución Determinativa no consigna en forma literal el monto de la base imponible y finalmente, argumentó que en ninguna parte de la resolución determinativa existe un análisis, exposición, detalle de cómo y por qué se dio origen y concepto de la base imponible, situación que es inadmisible y que vulnera el derecho a la defensa, al debido proceso y al principio de seguridad jurídica.

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de pronunciar resolución, la revisión de los antecedentes informa lo siguiente:

a) Anexo 2.