SE/0124/2016

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 124

Sucre, 5 de diciembre de 2016

Expediente : 33/2015-CA

Demandante : Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Materia : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada : RJ-AGIT-RJ 1556/2014

Magistrado Relator : Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1556/2014 de 17 de noviembre.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 53 a 63, interpuesta por Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, representada legalmente por Raúl Rubén Salas Saldivar contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada legalmente por Daney David Valdivia Coria; la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1556/2014 de 17 de noviembre de fs. 24 a 46; la contestación a la demanda de fs. 71 a 79; el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 120; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar, y:

CONSIDERANDO I:

I.1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO

En fecha 08 de octubre de 2013, la Administración Tributaria, notificó personalmente al representante legal de Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, con la Orden de Verificación Previa CEDEIM, cuyo alcance comprende la revisión de hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal IVA, comprometido en el periodo fiscal agosto 2012. Así como con el Requerimiento N° 00113789 solicitando Declaraciones Juradas del IVA e IT, Libros de Ventas y Compras, Notas Fiscales de respaldo al Débito y Crédito Fiscal, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, Estados Financieros y Dictamen de Auditoría de la gestión 2012, Formularios originales de solicitud de CEDEIM, Pólizas de Exportación, documentación de respaldo a las exportaciones, medios fehacientes de pago por compras mayores a 50.000 UFV, Gastos de Realización, Estructura de Costo del Producto exportado, detalle de las Facturas comprometidas en el periodo solicitado relativa al periodo mencionado, entre otros documentos.

En fecha 31 de marzo de 2014, la Administración Tributaria notificó personalmente a Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, con la Resolución Administrativa CEDEIM Previa N° 23-00080-14, de 20 de marzo de 2014, que determina que de un total solicitado de Bs3.156.772, se deberá devolver Bs.2.961.556, quedando observado un crédito fiscal de Bs 195.216 correspondiente al IVA del periodo agosto 2012.

En fecha 23 de julio de 2014, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria notificó a Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, con la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0547/2014 de 14 de julio, que resuelve revocar parcialmente la Resolución Administrativa N° CEDEIM Previa 23-00080-14 de 20 de marzo de 2014, dejando sin efecto el importe observado cómo no sujeto a devolución impositiva de Bs56.481 por falta de medios de pago y se confirma el monto de Bs134.816 por depuración de crédito fiscal de factura superiores a 50.000 UFV sin respaldo de medio fehaciente de pago como no sujeto a devolución impositiva del periodo fiscal agosto 2012, asimismo se mantiene firme el monto de Bs3.919 por depuración de crédito fiscal de facturas no vinculadas a la actividad exportadora y que no cumplen con requisitos formales; declarando en consecuencia como importes sujetos a devolución Bs2.961.556 establecido en el primer numeral de la parte resolutiva del acto impugnado más Bs56.481 mencionado precedentemente, sumando un total de Bs3.018.037 por el periodo fiscal agosto 2012.

En fecha 19 de noviembre de 2014, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, notificó mediante cédula a Operaciones Metalúrgicas S.A. “OMSA”, con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1556/2014 de 17 de noviembre, por la que confirma la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0547/2014 de 14 de julio.

CONSIDERANDO II:

II.1. Contenido de la demanda contenciosa administrativa

El demandante, bajo el denominativo de expresión de agravios; exposición de los elementos de hecho y fundamentos de derecho; aplicación parcial de la normativa por la AGIT para confirmar las facturas depuradas por falta de medios fehacientes de pago; interpone demanda contenciosa administrativa, señalando que:

La Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT), ha confirmado incorrectamente la observación de la Administración Tributaria que ha depurado las facturas de sus proveedores, números 16, 17, 18, 20, 21, 23 y 25 de la Empresa MIMETCO SRL; 7, 8, 9, 10, 11 y 12 de SOCYMET SRL y; 43 y 44 de ACM MINERA Y METALURGICA, por el hecho de no estar respaldadas en su integridad por medios fehacientes de pago, pese a que los proveedores pagaron al SIN oportunamente el IVA del monto total de las facturas.

En cuanto a la factura N° 842 emitida por COMIBOL y N° 11919 emitida por la Empresa Minera Barrosquira SRL, ésta registra retenciones realizadas a su proveedor consignado como “CARGO POR DIRIM. SN LAB SPECTROLAB”; quien se encarga de los análisis que por ley se requieren y necesitan, la Resolución de Recurso Jerárquico señala que OMSA no acreditó las facturas emitidas, ni el pago al laboratorio por lo que no puede verificar el titular del gasto.

En el expediente administrativo, se evidencia que se encuentran las Liquidaciones Finales de los Lotes N° 1710, 1709, 1621, 1620, 1744, 1745, 1760, 1762, 1806 y 1808; y 1587 y 1617, en las que figuran pagos a SPECTROLAB por cuenta de COMIBOL, donde en cada liquidación figura la firma de aceptación del representante legal de COMIBOL; prueba que demuestra la aquiescencia a la realización de dicho gasto e implica la aceptación que OMSA deduzca del monto final a pagar ese concepto, por lo que no corresponde la observación al tener un documento público de aceptación de la retención y del pago realizado. Aclarando que OMSA está obligada a realizar dicha retención con la aceptación de COMIBOL como parte de la operación de venta del mineral, al ser los análisis realizados en dicho laboratorio indispensables para determinar la ley y por lo tanto el precio final del mineral, razón por la que COMIBOL los realiza y los paga OMSA, en el entendido que dicho monto será descontado del monto final que debe pagar OMSA a COMIBOL una vez se determine la ley y el valor final del mineral que se compra; práctica válida en el sector minero, por lo que la observación de la AGIT para dar validez a los pagos efectuados por ese concepto no tiene sustento legal.

En relación al uso de ingenio, la AGIT señala que los importes pagados no han sido realizados al proveedor sino a otro beneficiario. De acuerdo a la normativa de devolución impositiva, estos pagos observados por este concepto son sujetos de devolución impositiva, en la medida que están vinculados directamente con la actividad gravada generadora de ingresos y vinculada con la actividad exportadora, por lo tanto el hecho que el pago haya sido realizado a un tercero, no implica que el uso de ingenio no se haya realizado, por lo tanto la observación es improcedente sin sustento legal. Siendo irrefutable que el SIN recibiera oportunamente el pago del IVA de esas facturas de parte de los proveedores, que el SIN percibió oportunamente y que se niega a devolver, incumpliendo la normativa de Devolución Impositiva establecida en la Ley N° 1489 de 16 de abril de 1993, el DS N° 23499 de 30 de enero de 1995; la Ley N° 1963 y, el DS N° 25465, posición que ha sido ratificada por la AGIT.

Por otra parte, refiere el demandante, la normativa relativa a los medios fehacientes de pago, art. 66-11) de la Ley N° 2492, no establece una presunción absoluta sobre la inexistencia de la transacción, cuando no existen documentos bancarios de pago total, señalando esta normativa que las operaciones de devolución impositiva deben ser respaldadas por los contribuyentes y/o responsables a través de documentos bancarios y cualquier otro medio fehaciente de pago establecido legalmente; es decir, que además de los documentos bancarios de pago existen otros documentos que constituyen medios fehacientes, autorizados legalmente y con plena validez para probar una transacción, entendiéndose como tal a la efectiva realización de una compra, es decir, a la realización de un negocio u operación de comercio. Normativa relacionada y complementada con el num. 4 del art. 70 de la misma ley, que establece como obligación del Sujeto Pasivo, el respaldar las actividades y operaciones gravadas mediante libros, registros generales y especiales, facturas notas fiscales, así como otros documentos y/o instrumentos públicos, para demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le corresponden.

Con base en lo anterior, señala el demandante, la presunción de la ley establecida en el art. 37 del DS N° 27310, modificado por el art. 12-III del DS N° 27874, está relacionado al art. 70-4 de la Ley N° 2492, art. 11 de la Ley N° 843, arts. 11 y 13 de la Ley N° 1489, art. 1° de la Ley N° 1963 y art. 8 del DS N° 21530; por lo que el referido art. 37 no puede analizarse y aplicarse de manera aislada, sin considerar el espíritu y objetivo del conjunto de la normativa que establece la posibilidad de demostrar la existencia de una transacción a través de varios documentos, no solo los de pago. Análisis que no ha sido realizado por la AGIT, demostrativo de que la presunción de inexistencia de transacción no es absoluta. Citando a ese efecto la jurisprudencia emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, mediante Auto Supremo N° 477 de 22 de noviembre de 2012, referido a medios fehacientes de pago.

A continuación el demandante manifiesta, que el argumento de la AGIT relacionado a la confirmación de la depuración de las facturas observadas por la Administración Tributaria, objeto de impugnación, se encuentra en la propia Resolución de Recurso Jerárquico, cuando expresamente señala que para la validez del crédito fiscal se deben cumplir con tres requisitos esenciales: a) Que la transacción se encuentre respaldada con la factura original; b) Que la compra se encuentre vinculada a la actividad gravada; y c) Que la transacción se hubiere realizado efectivamente. Pudiéndose verificar que durante el proceso se ha demostrado la efectiva existencia de la transacción a través de la presentación de varios documentos, como ser: Pólizas de exportación, Facturas comerciales, Certificados de salida emitidos por la Aduana Nacional de Bolivia, Declaraciones Únicas de Exportación, Manifiesto Internacional de Carga por Carretera/Declaración de Tránsito Aduanero, Certificados de Peso y Calidad, Certificados de Análisis, entre otros; que demuestran que la empresa realizó efectivamente la compra material exportándolo después del proceso de fundición. Existiendo certeza absoluta de que la compra de minerales se realizó, que dicho material fue fundido y exportado tal como lo demuestra la documentación presentada; estando la transacción documentalmente respaldada.

En consecuencia, afirma el demandante, está demostrado que no existe el incumplimiento mencionado por la AGIT para ratificar la observación de esas facturas, demostrándose que no tiene argumento legal válido, para negar el derecho al crédito fiscal de las facturas que se reclaman legalmente.

En ese orden de argumentaciones, el demandante continua manifestando, que las observaciones realizadas por la Administración Tributaria, son contrarias al Principio de País de Destino o Ajuste de Frontera, toda vez que este principio busca que en las operaciones de comercio exterior, las mercancías de exportación no sean gravadas en el territorio de origen sino en la jurisdicción territorial del país importador, procediendo para tal efecto a la devolución de los impuestos al consumo. Es así que la naturaleza de devolución de impuestos como es el IVA, se basa en el principio elemental de comercio internacional, que es el de no exportar impuestos. (Decisión 388 de 02 de julio de 1996 de la Comunidad Andina de Naciones).

En consecuencia, el Principio de País de Destino es un medio para evitar la doble imposición, ya que en virtud al mismo las mercancías no son gravadas en el país de origen, por el contrario se gravan en el país de destino, cuyo objetivo es la no exportación de impuestos para lo cual nuestro país ha adoptado el ajuste de frontera, que es el mecanismo por el cual, el Estado devuelve al exportador el impuesto, incorporado en el bien o producto exportado. Transcribiendo a continuación lo establecido por la AGIT al respecto, y mencionando que el SIN considera y lo menciona en sus argumentos para respaldar la depuración de créditos fiscales, en sentido que la devolución impositiva es una erogación a favor de los exportadores, concepción errada que va en contra de los principios que son de cumplimiento obligatorio.

En relación al Principio de Neutralidad Impositiva, señala que este inicialmente de hallaba normado en la Ley N° 1489 pero que a efecto de perfeccionar el objeto de su espíritu fue modificado por la Ley N° 1963 de conformidad al DS N° 25465. En ese entendido, se reconoce que la actividad exportadora goza del principio de neutralidad impositiva para las exportaciones mediante la devolución de impuestos internos bajo el sistema de crédito-debito fiscal en el caso del IVA y la devolución de aranceles de importación, pagados en las compras de insumos utilizados en la producción de mercancías exportables; reconocimiento expreso de la ley que tiene por objeto resguardar la política de devolución de impuestos indirectos y aranceles a los exportadores, evitando incurrir en gastos fiscales excesivos e subsidios. De este modo este Principio de Neutralidad Impositiva, exige que el sistema tributario altere lo menos posible las decisiones del exportador en relación a la producción, consumo, ahorro, trabajo, etc., asegurando políticas fiscales que resguarden esta situación.

En ese sentido, afirma el demandante, que la Resolución de Recurso Jerárquico, establece que el Principio de Neutralidad Impositiva, tiene como objetivo evitar la exportación de componentes impositivos y se aplica a la actividad exportadora en el entendido que el impuesto no debe alterar las condiciones de mercado o distorsionar la oferta, la demanda, ni los precios en las transacciones de bienes gravados, conforme al espíritu de la Ley N° 843. De modo que la devolución del impuesto al consumo implica que los exportadores de un determinado país, se encuentren en las mismas condiciones de otros exportadores, sin que el impuesto sea un costo más; es decir, que el objetivo de este principio es que las decisiones comerciales no se vean afectadas por el impuesto. Sin embargo la posición de la Administración Tributaria y la AGIT que ha ratificado la observación es claramente contraria a esta máxima. Por lo que el derecho del crédito fiscal le corresponde legalmente y la negativa a dicha devolución es ilegal y constituye una vulneración a sus derechos como contribuyente y una doble recaudación y cobro del mismo impuesto que su propio acreedor ya lo ha cobrado en vista de que los vendedores (sus proveedores de minerales) han declarado y pagado oportunamente dicho impuesto. Debiendo dicho crédito ser sujeto de devolución impositiva, en la medida de que se ha comprobado la existencia de la transacción y el pago oportuno del IVA reclamado; de otra forma se distorsionaría el carácter de neutralidad impositiva para el fomento de las exportaciones.

II.1.1 Petitorio

Con los argumentos que anteceden, solicita se declare probada la demanda: a) Revocando parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1556/2014 de 17 de noviembre de 2014, revocando parcialmente en el aspecto impugnado la Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA N° 23-00080-14 de 20 de marzo de 2014, dejando sin efecto la depuración efectuada de Bs138.735. b) Disponer la aprobación y aceptación de la solicitud de devolución de impuestos de los montos que fueron depurados en la referida Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA N° 23-00080-14 de 20 de marzo de 2014.