SE/0131/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 131

Sucre, 29 de mayo de 2023

Expediente:

49/2022-CA

Demandante:

Telefónica Celular de Bolivia SA TELECEL SA

Demandado:

Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso:

Contencioso Administrativo

Departamento:

Resolución Impugnada:

La Paz

AGIT-RJ 1546/2021 de 29 de noviembre

Magistrado Relator:

Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la empresa Telefónica Celular de Bolivia Sociedad Anónima (TELECEL SA) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 74 a 80, interpuesta por la empresa Telefónica Celular de Bolivia SA TELECEL SA, representada por Juan Pablo Sánchez Orsini (en adelante el contribuyente), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGIT), impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1546/2021 de 29 de noviembre de fs. 55 a 73; el Auto de admisión de fs. 82; la contestación de la AGIT de fs. 151 a 158; la Réplica de fs. 162 a 167; la Dúplica de fs. 171 a 173; el memorial de fs. 118 a 134, presentado por la Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales en calidad de tercero interesado (en adelante SIN); el Decreto de Autos para Sentencia de 9 de agosto de 2022 de fs. 179; el Auto de 9 de febrero de 2023 de fs. 182, que suspendió el plazo para la resolución del caso; el Auto de 3 de abril de 2023 de fs. 189, que dispuso el reinicio del plazo para emitir Sentencia, desde el reingreso del expediente a despacho; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS.

El 6 de diciembre de 2019, el SIN notificó al contribuyente (fs. 37 del Anexo 1), con: 1. La Orden de Verificación (en adelante OV) Nº 0016OVE02127 de 1 de marzo de 2017 (fs. 19 del Anexo 1) y el Detalle de Diferencias (fs. 20 a 22 del Anexo 1), comunicando el inicio de la verificación específica del Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA), contenido en las facturas declaradas en los períodos fiscales de julio a diciembre de la gestión 2014 y 2. El Requerimiento N° 139789 de 25 de noviembre de 2019 (fs. 35 del Anexo 1).

El 5 de marzo de 2020, el SIN notificó al contribuyente (fs. 50 del Anexo 1), con el Segundo Requerimiento N° 169075 de 18 de febrero de 2020 (fs. 45 del Anexo 1).

El 28 de agosto de 2020, el SIN emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 182012 (fs. 422 del Anexo 3), que sancionó al contribuyente con la multa de UFVs3.000.- (Tres mil 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda), porque no presentó la documentación e información requerida durante la ejecución de la verificación, control e investigación.

El 7 de octubre de 2020, el SIN notificó al contribuyente (fs. 477 del Anexo 3), con la Vista de Cargo (en adelante VC) N° 292079000425 de 30 de septiembre de 2020 (fs. 452 a 476 del Anexo 4), que determinó preliminarmente la deuda tributaria de Bs2.086.646.- (Dos millones, ochenta y seis mil, seiscientos cuarenta y seis 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido del IVA, mantenimiento de valor, intereses, sanción por omisión de pago y multa por Incumplimiento de Deberes Formales (en adelante IDF), de los períodos fiscales verificados.

El 13 de noviembre de 2020, el contribuyente presentó el memorial (fs. 483 a 487 del Anexo 3), expresando los argumentos que consideró pertinentes contra la VC N° 292079000425; asimismo, presentó documentación de descargo (fs. 488 a 589 del Anexo 3).

El 28 de diciembre de 2020, el SIN notificó al contribuyente (fs. 665 del Anexo 4), con la Resolución Determinativa (en adelante RD) N° 172079000902 de 22 de diciembre de 2020 (fs. 624 a 660 del Anexo 4), que determinó la deuda tributaria de Bs2.102.166 (dos millones, ciento dos mil, ciento sesenta y seis 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido del IVA, mantenimiento de valor, intereses, sanción por omisión de pago y multa por IDF, de los períodos fiscales verificados.

Contra la referida RD, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 87 a 94 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz (en adelante ARIT), a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0242/2021 de 16 de abril (fs. 160 a 188 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución impugnada.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs.190 a 198 del Anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la AGIT, a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0943/2021 de 5 de julio (fs. 248 a 258 del Anexo 2, en impugnación administrativa), que ANULÓ la resolución recurrida, para que se emita una nueva resolución de alzada congruente con los antecedentes del proceso y los fundamentos de la RD.

Cumpliendo la nulidad dispuesta, la ARIT emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0561/2021 de 10 de septiembre (fs. 288 a 314 del Anexo 2, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la RD impugnada.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs. 316 a 324 del Anexo 2, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la AGIT, a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1546/2021 de 29 de noviembre (fs. 388 a 406 del Anexo 2, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución recurrida.

Contra la referida Resolución de Recurso Jerárquico, el contribuyente interpuso demanda contenciosas administrativa (fs. 74 a 80), que se pasa a resolver:

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:

Demanda.

1. Vulneración al debido proceso en sus elementos de valoración razonada y objetiva de la prueba y a los principios de verdad material, oficialidad e informalismo.

Aseveró que se cumplieron todas las disposiciones legales para apropiarse del crédito fiscal del IVA declarado por sus compras de bienes y/o servicios; asimismo, afirmó que presentó toda la documentación que acredita su correcta apropiación, tanto en la verificación tributaria, como en la impugnación administrativa; sin embargo, la AGIT confirmó las observaciones del SIN y mantuvo los vicios de nulidad denunciados en la impugnación; aspecto que, vulneró el debido proceso, conforme a lo siguiente:

a) Falta de apreciación material y objetiva de la prueba de reciente obtención presentada ante la ARIT.

El 9 de marzo de 2021, se presentó: 1. La Certificación Bancaria Cite: SO/2534/2021 de 17 de febrero de 2021, emitida por el Banco Ganadero SA, que acredita los pagos realizados a sus proveedores a través de transferencias bancarias y desvirtúan las observaciones a las transferencias directas a cuentas de los proveedores; y 2. Los Contratos de Prestación de Servicios, suscritos entre el contribuyente y sus proveedores, que acreditan la vinculación del servicio y fueron presentados en impugnación administrativa, debido: “…al tiempo que se tomó nuestro departamento de Contabilidad por efecto de la Pandemia por el COVID-19 para facilitar las copias de los contratos…” (Textual).

En ese sentido, aseveró que se dejó constancia de la presentación posterior, conforme al art. 81 de la Ley N° 2492, Código Tributario Boliviano (en adelante CTB-2003) y que la AGIT omitió aplicar el art. 200 del CTB-2003, que dispone la obligación de investigar la verdad material de los hechos ocurridos conforme a los principios de “informalismo”, “impulso de oficio” y “sana crítica”.

b) Falta de apreciación material y objetiva de la prueba de reciente obtención presentada ante la AGIT.

El 2 de junio de 2021, presentó las Facturas que originaron las Notas de Crédito/Débito, que correspondían a ajustes por la conciliación de servicios efectivamente realizados entre el contribuyente y sus proveedores en servicios de interconexión móvil de la gestión 2014.

Aclaró que la documentación fue presentada con juramento de reciente obtención, conforme acredita el Acta de Juramento de 14 de junio de 2021, realizada ante la ARIT; empero: “…por efecto de la nulidad de obrados ordenada por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0943/2021 de 5 de julio de 2021, (que resolvió ANULAR la Resolución de Recurso de Alzada ARTI-SCZ/RA 0242/2021), en fecha 27 de octubre de 2021 TELECEL presentó memorial de ratificación de prueba de reciente obtención poniendo en conocimiento de la autoridad jerárquica que los documentos en original se encontraban arrimados al cuaderno administrativo y que en aplicación del procedimiento administrativo (…) No obstante a la presentación de ratificación la prueba de reciente obtención, y a la justificación de las razones de suspensión y señalamiento del segundo juramento de reciente obtención, la AGIT bajo un criterio arbitrario descartó las pruebas sin considerar las siguientes circunstancias, hechos, normativa y principios legales…” (Textual); en ese sentido, señaló que los documentos que estaban en poder de la AGIT, contaban con juramento de Ley y la AGIT omitió aplicar el art. 200 del CTB-2003, que dispone la obligación de investigar la verdad material de los hechos ocurridos conforme a los principios de “informalismo”, “impulso de oficio” y “sana crítica”; en especial cuando ya se había cumplido la formalidad del juramento de Ley.

Las Facturas que la AGIT descartó y no valoró objetivamente, acreditan el origen de las Notas de Crédito/Débito observadas por el SIN, porque exponen los importes de la conciliación por el servicio prestado.

c) Jurisprudencia referida al principio de “verdad material” en procesos tributarios.

Citó la Sentencia N° 104/2018 de 21 de marzo de 2018, emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia (en adelante TSJ), referida a la falta de valoración de prueba con justificativos formales, cuando son de conocimiento público; asimismo, la Sentencia Constitucional Plurinacional (en adelante SCP) 0873/2014 de 12 de mayo, sobre los principios de “verdad material”, “informalismo”, “impulso de oficio” y “sana crítica”.

En ese sentido, reiteró que la AGIT: “…tenía conocimiento de la prueba presentada con acta de juramento de reciente obtención en su expediente, omitió deliberadamente su facultad de ejercer el principio de verdad material conforme el Artículo 200 de la Ley N° 2492; y al vulneró nuestro legítimo derecho a la valoración de la prueba, como elemento importante del debido proceso…” (Textual).

2. Vulneración al debido proceso en su elemento del derecho a la congruencia en la emisión de resoluciones.

Citó la SC 0484/2010-R de 5 de julio, referente a la congruencia de las resoluciones, posteriormente transcribió parcialmente la página 27 de la Resolución Jerárquica impugnada, indicando que se concluyó incongruentemente y faltando a la verdad que TELECEL no acreditó los medios de pago de las facturas 39, 44 y 53; además, no se habría percatado que el medio de pago ya habría sido resuelto por la ARIT en las páginas 41 y 42 de la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0561/2021; asimismo, citó la SCP 1193/2014 de 10 de junio.

2.1 Vulneración al debido proceso al emitir una resolución incongruente extra petita y lesionar el principio de legalidad.

Manifestó que, la página 26 de la Resolución Jerárquica de manera arbitraria desestimó la prueba contable exigiendo aspectos que no se encuentran dentro la norma ni fueron observados por la Administración Tributaria, lesionando el principio de legalidad, constituyendo arbitrariedades o interpretaciones excesivas, emitías extra petita.

Afirmó que, los asientos contables presentados acreditaron la validez de las operaciones observadas y no fueron desvirtuados por el SIN; por lo que, se demuestra que la AGIT desestimó la prueba sin respaldo legal.

Los administradores de justicia deben emitir sus resoluciones cumpliendo el principio de “congruencia” como elemento del debido proceso.

Petitorio.

Solicitó dejar sin efecto la resolución impugnada o en su caso disponer la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo.

Admisión.

Mediante Auto de 8 de marzo de 2022 de fs. 82, se admitió la demanda contenciosa administrativa y se dispuso el traslado al demandando y la notificación al tercero interesado, mediante provisiones citatorias, para que ejerzan su derecho a la defensa.

Contestación.

La AGIT por memorial de fs. 151 a 158, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, de acuerdo a lo siguiente:

Los argumentos de la demanda, solo versarían sobre las facturas 39, 44 y 53 y las notas Crédito-Debito N° 680, 683 y 686.

Los argumentos de la demanda, son abstractos, porque afirma que los documentos presentados desvirtúan las observaciones de la Administración Tributaria, pero pasa por alto que las observaciones de código 1, 2, 3 y 4 alcanzan más de 100 facturas, por lo que es necesario identificar puntualmente las observaciones; además, debería explicar la aplicación objetiva del art. 81 de la Ley N° 2492.

Ratificó la valoración probatoria realizada conforme al art. 217 del CTB-2003 y el análisis realizado en la Resolución Jerárquica respecto a las facturas 39, 44 y 53 sobre las cuales no se habría acreditado la efectiva transacción; porque las pruebas adjuntas no acreditan lo referido por el demandante, ni cumplen los preceptos legales.

La AGIT en ningún momento habría observado nuevos requisitos a ser cumplidos por el sujeto pasivo; por el contrario, los aspectos contables presentados por el contribuyente no permitirían evidenciar que el pago en cuestión se haya realizado a los proveedores de las facturas; siendo obligación del sujeto pasivo acreditar la validez del crédito fiscal, enmarcados en esos aspectos se apreciaría que no existe vulneración al debido proceso, al principio de verdad material ni ningún derecho.

Conforme a la Sentencia N° 229/2014 de 15 de septiembre (no señala sala emisora) y las SC 1429/2011-R de 10 de octubre y 1315/2011-R de 26 de septiembre, se advierte que la demanda solo sería una inconformidad genérica sin sustento ni argumento.

Citó como doctrina Tributaria la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1782/2013 y como jurisprudencia la Sentencia N° 322/2014 de 7 de octubre de 2014 emitida por Sala Plena del TSJ.

Petitorio.

Solicitó declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta; manteniendo firme y subsistente la resolución impugnada.

Réplica y dúplica.

El demandante presentó la Réplica de fs. 162 a 167 y expuso los argumentos que refutarían la contestación de la AGIT; en lo demás, reiteró los argumentos y el petitorio expuestos en su demanda contenciosa administrativa.

La AGIT presentó la Dúplica de fs. 171 a 173 y reiteró los argumentos expuestos en la contestación a la demanda del contribuyente.

Apersonamiento del Tercero interesado.

El SIN en su calidad de tercero interesado, presentó el memorial de fs. 118 a 134, afirmando que la demanda carece de carga argumentativa y que la resolución impugnada se encuentra debidamente motivada y fundamentada; aspecto que desvirtúa la vulneración de derechos y garantías denunciadas por el contribuyente.

Enfatizó que el contribuyente sólo expuso afirmaciones reiterativas y genéricas, desprovistas de fundamento legal; cuando de acuerdo con la naturaleza del proceso contencioso administrativo, que se asimila a un proceso de puro derecho, debió especificar y sustentar legalmente los vicios de nulidad en los que habría incurrido la resolución recurrida.

Explicó las observaciones realizadas en la etapa de determinación tributaria y que fueron confirmadas por la AGIT, explicando que la prueba presentada por el sujeto pasivo no desvirtuó las apreciaciones realizadas.

Petitorio.

Solicitó se declare improbada la demanda y se confirme la resolución impugnada.

Decreto de Auto para Sentencia:

Por providencia de 9 de agosto de 2022 de fs. 179, este Tribunal decretó Autos para Sentencia.

III. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:

Verificar si la AGIT vulneró el debido proceso en su elemento de valoración de la prueba, conforme a las reglas de valoración previstas en el CTB-2003, respecto de los descargos presentados por el contribuyente, tanto en instancia de verificación fiscal ante el SIN, como en la etapa probatoria prevista en impugnación administrativa.

IV. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 778 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439; y, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que solo se debe analizar la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

Legislación, jurisprudencia y doctrina aplicable al caso.