SE/0136/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 136/2014.

FECHA: Sucre, 8 de agosto de 2014

EXP. N°: 648/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa comercial ALTIFIBERS S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria

MAGISTRADO RELATOR: Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por ALTIFIBERS S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa cursante de fs. 34 a 44, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0552/2012 de 17 de julio de 2012; la respuesta de fs.75 a 77; réplica de fs. 81 a 86; consiguiente dúplica de fs. 90 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO: Que la Empresa Comercial ALTIFIBERS S.A. a través de su representante legal Jorge Lucas Rubin De Celis Moscoso, se apersona e interpone demanda contencioso administrativa, fundamentando lo siguiente:

La Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) como consecuencia de la Orden de Verificación Externa Nº 0008OVE0880 efectuó observaciones a la devolución impositiva, bajo la modalidad Verificación Ex-Post., observando entre otras las facturas Nº 1136, 1225 y 1226 referidas a la compra de un vehículo y accesorios, al no estar vinculadas a la actividad exportadora, habiendo sido notificados el 29 de diciembre de 2011 con la Resolución Determinativa Nº 0521/2011 de 30 de noviembre de 2011, que estableció un reparo de UFV’s 22.594 (Veintidós Mil Quinientos Noventa y Cuatro Unidades de Fomento a la Vivienda) equivalentes a Bs 38.559.- (Treinta y Ocho Mil Quinientos Cincuenta y Nueve 00/100 bolivianos) por concepto de impuestos indebidamente devueltos en los Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM) correspondiente al período fiscal noviembre 2007, decisión que recurrida de alzada fue revocada parcialmente, dejándose sin efecto el reparo de Bs 24.500.- (Veinticuatro Mil Quinientos 00/100 bolivianos) por concepto del Impuesto al Valor Agregado (IVA) indebidamente devuelto, más mantenimiento de valor e intereses, motivando al SIN plantear recurso jerárquico que revocando parcialmente esa decisión, mantuvo firme y subsistente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria.

Alega que dicha determinación causa agravios a su representada, al establecer insuficiencia de la prueba aportada para ser valorada, pese haber presentado originales de las tres facturas observadas, Libro de Compras del período fiscal noviembre 2007, en el que se encuentran las compras efectuadas, comprobantes de traspaso de pago, certificado de registro de propiedad, original de la resolución de inscripción de vehículo, registro de activos fijos y facturas por compra de gasolina especial para uso del vehículo, documentos de contabilidad no analizados conforme los arts. 62 del Código de Comercio y 8 de la Ley Nº 843, que debieron ser objeto de un juicio de valor por la Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT) para determinar su eficacia, siendo incorrecto fundamentar un fallo en criterios subjetivos relativos a la insuficiencia de prueba, al establecerse inclusive en la doctrina que los órganos que intervienen en el procedimiento administrativo debían realizar las diligencias de averiguación de los hechos, sin perjuicio del derecho de los interesados de ofrecer y producir prueba pertinente, al tener la autoridad demandada no sólo la facultad de revisar y evaluar la prueba ofrecida sino pedir mayores pruebas de ser necesario, ahondado sus averiguaciones para respaldar su decisión.

Añade que, en esencia el reparo efectuado por la Administración Tributaria tiene su origen en el argumento de que el gasto por la compra del vehículo tipo camioneta blanca Mazda, con placa de control Nº 1888ATI y sus accesorios, no está vinculado con la actividad exportadora de la empresa, pretendiéndose de manera insulsa se demuestren otros aspectos que hacen de manera indirecta a su operatividad y que se encuentran fuera del alcance de la Resolución Determinativa en la que se resolvió que no correspondía la devolución impositiva y que el crédito emergente por la compra realizada servía para el mercado interno, cuando dicha adquisición fue necesario para realizar el transporte de insumos, materias primas y otros necesarios para la fabricación de los productos que se exportan, desde el lugar de adquisición a la planta industrial que se encuentra en un lugar alejado, constituyendo un instrumento con el que no se lograría la exportación de manera correcta y oportuna, estando en desacuerdo con la posición asumida por la AGIT que manifestó que la incorporación del vehículo en los estados financieros, es insuficiente para establecer su vinculación con la actividad de exportación, pese a que el art. 3 del Decreto Supremo (DS) 25465, Reglamento para la Devolución de Impuestos a las Exportaciones, refiere que: “El crédito fiscal IVA correspondiente a los costos y gastos por concepto de importaciones definitivas o compras en el mercado interno de bienes, incluye bienes de capital, activos fijos,contratos de obras o prestación de servicios, vinculados a la actividad exportadora”, constituyendo el pago total por la compra del bien realizado lo que configura el derecho a la devolución impositiva, pues los únicos activos que no deben ser considerados para devolución son los dados de baja o vendidos de acuerdo con el art. 15 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0004-03, encontrándose registrado como activo fijo de la empresa desde el 30 de noviembre de 2007 e inscrito a su nombre.

Agrega que para aplicar el principio de realidad económica la autoridad demandada debió atender los actos, situaciones y relaciones económicas que realiza la empresa, mas no los hechos constitutivos de los mismos como son algunas de las partes del proceso productivo que contribuyen al fin último, cual es la exportación, ya que conforme los principios de sometimiento pleno a la ley y verdad material previstos en los incs. c) y d) del art. 4 de la Ley Nº 2341, las actuaciones de la Administración deben estar dirigidas a la identificación y esclarecimiento de los hechos producidos adecuando su accionar a la verdad material, sin asumir posiciones subjetivas que desvirtúan la figura de devolución impositiva y desconocen la actividad exportadora que cumplen, por lo que interpone demanda pidiendo se revoque la Resolución Nº AGIT-RJ0552/2012 de 17 de julio de 2012, y por consiguiente se deje sin efecto la Resolución Determinativa Nº 0521/2011 de 30 de noviembre de 2011. Por memorial de réplica cursante de fs. 81 a 86, añadió que se lesionó el derecho a la defensa de su representada, al no haberse revisado la documentación de respaldo para dar validez a la prueba presentada; se aplicó incorrectamente el Código Tributario, las Leyes Nº 1489, Nº 1963, art. 11 de la Ley Nº 843, cuyo objeto es regular la devolución impositiva del sector exportador, ante la falta de consideración de los elementos fácticos y jurídicos de la operación económica y del principio de verdad material, ya que si la AGIT creía que era insuficiente la prueba aportada debió solicitar otras antes de pronunciar su fallo, o en su caso analizar y valorar la prueba con la facultad y obligación investigativa que posee, pues la decisión de mantener la depuración de las facturas Nº 1136, Nº 1225 y Nº 1226 viola el principio de neutralidad impositiva en materia de exportaciones, al encontrarse el gasto observado vinculado a la actividad exportadora.

CONSIDERANDO: Citada la Autoridad General de Impugnación Tributaria a.i., con la provisión citatoria emitida por el Tribunal Supremo de Justicia (fs. 48 a 69), dentro del plazo previsto por los arts. 146, 345, 346 y 781 del Código de Procedimiento Civil, contestó la demanda el 29 de abril de 2013 (fs. 75 a 77), solicitando se declare improbada, firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0552/2012 de 17 de julio de 2012, al carecer de sustento jurídico tributario, no existir agravio ni lesión de derechos, por cuanto de acuerdo con el principio de neutralidad impositiva previsto en los arts. 12 y 13 de la Ley Nº 1489 modificado por la Ley Nº 1963, los importadores de mercaderías reciben la devolución de impuestos internos al consumo y de aranceles, incorporados a los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora previo cumplimiento de los siguientes requisitos: 1) Estar respaldado con la factura original; 2) Encontrarse vinculado a la actividad gravada; y 3) Que la transacción se realice efectivamente; que si bien procedieron a valorar la prueba presentada ante la Administración Tributaria e instancia de alzada, conforme el art. 81 de la Ley Nº 2492, relativas a las facturas originales de compra del vehículo y accesorios, libro de compras, comprobantes de traspaso, registro de activos fijos y certificado de registro de propiedad del vehículo, no presentó documentación adicional dentro del recurso jerárquico, no siendo suficiente el establecer su vinculación con la actividad gravada, ya que adicionalmente debe probarse el uso que se da al vehículo y la forma de vinculación con la actividad exportadora, pues conforme el art. 76 de la referida Ley quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos y su vinculación, lo que no corrió en el caso, al no haber demostrado la empresa la relación de las compras observadas con la actividad gravada, omitiendo señalar los nombres de proveedores y clientes, domicilio, cantidad recolectada o vendida, lugares de recojo de materia prima, costo de combustible, participación en la estructura de costos y otros aspectos, lo que determinó se mantenga la depuración del crédito fiscal por falta de pruebas, al no ser suficiente su incorporación a los estados financieros, resultando incorrecto resolver los casos ajustando los hechos materiales, prescindiendo si han sido o no alegados o probados por quien debería hacerlos valer, el sujeto pasivo. Por memorial cursante de fs. 90, al no existir nuevos argumentos en la dúplica, se reiteró la solicitud de declararse improbada la demanda.

CONSIDERANDO: Que al estar reconocida la competencia de la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia para la resolución del presente proceso, en atención a su naturaleza contencioso administrativa que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que este Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por la parte demandante; corresponde realizar el control judicial y de legalidad sobre los actos de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, estableciéndose de los actuados procesales lo siguiente:

La controversia radica en determinar si se valoró la documentación contable de compra de un vehículo, sus accesorios y combustible para que sea válida la devolución impositiva correspondiente al período fiscal noviembre 2007, por ser un gasto vinculado a la actividad exportadora de la empresa. En ese sentido, de la revisión y compulsa de antecedentes, se concluye lo siguiente:

Por Resolución Administrativa Nº 0521/2011 de 30 de noviembre de 2011, ante la existencia de una diferencia entre el valor del CEDEIM entregado y el debidamente respaldado, el SIN La Paz, de oficio determinó obligaciones impositivas al Contribuyente ALTIFIBERS S.A., instruyendo se inicie el proceso sancionador por la conducta de omisión de pago, intimando deposite los montos señalados en el plazo perentorio de 20 días y dejando constancia que la fiscalización era parcial, limitada a ciertos aspectos y conceptos (fs. 37 a 47 del Anexo 1), decisión que al haber sido recurrida de alzada por el sujeto pasivo (fs. 54 a 61 del Anexo 1), fue respondida negativamente por la Administración Tributaria (fs. 69 a 73 del Anexo 1) quien ofreció y ratificó como prueba los antecedentes administrativos originales en fs. 754 (que constan en los Anexos 2, 3, 4 y 5), habiendo presentado ALTIFIBERS S.A. documentación en originales referida a las facturas emitidas por HIPERMAXI S.A. y MATHIAS CSAPECK S.A., libro de compras del período fiscal noviembre 2007, comprobantes de traspaso, certificado de propiedad de un vehículo automotor, Resolución de Inscripción de vehículo, registro de activo fijo, facturas por concepto de compra de gasolina especial (fs. 79 a 99).

El 2 de mayo de 2012, la Autoridad de Impugnación Tributaria Regional La Paz, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0327/2012, revocando parcialmente la Resolución Administrativa Nº 0521/2011, dejando sin efecto el reparo de Bs 24.500.- por concepto del IVA indebidamente devuelto, más mantenimiento de valor e intereses por el período noviembre 2007, y firme y subsistente el importe de Bs4.- indebidamente devuelto por IVA, más intereses del período fiscal noviembre 2007 (fs. 129 a 135 del Anexo 1), contra el que el SIN La Paz interpuso recurso jerárquico.

Admitido el recurso por proveído de 23 de mayo de 2012, se dispuso la remisión de actuados administrativos ante la AGIT en el término de tres días y otorgó a las partes el plazo de diez días para la presentación de pruebas de reciente obtención (fs. 141 del Anexo 1), procediendo a remitir la ARIT, por cite DER-OF-0618/2012 de 25 de mayo de 2012, 1 cuerpo que consta de 143 fojas y el cuadernillo de antecedentes compuesto de 4 cuerpos (fs. 144 a 145 del Anexo 1), emitiéndose la Resolución AGIT-RJ 0552/2012 DE 17 de julio de 2012, que revocando parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0327/2012 de 2 de mayo de 2012, en la parte referida a la depuración del crédito fiscal por Bs 24.500 por la compra del vehículo y accesorios, resolvió mantener firme y subsistente la Resolución Administrativa Nº 0521/2011 de 30 de noviembre de 2011, pronunciada por la Administración Tributaria que estableció una deuda tributaria de Bs 38.559 (Treinta y Ocho Mil Quinientos Cincuenta y Nueve 00/100 bolivianos) equivalentes a 22.0594 UFV’s (fs. 188 a 197 del Anexo 1).

Con carácter previo a resolver la problemática planteada, resulta necesario dejar establecido conforme lo establece el art. 125 de la Ley Nº 2492, que la devolución impositiva es un acto en virtud del cual el Estado restituye en forma parcial o total, impuestos efectivamente pagados, a determinados sujetos pasivos o terceros responsables que cumplan las condiciones establecidas en la Ley que dispone su devolución, forma, requisito y plazo. A ese efecto, el art. 126.II de dicha Ley, otorgó a la Administración Tributaria la competencia de revisar y evaluar los documentos que sustenten la solicitud de devolución tributaria, la que no es excluyente de las facultades que asisten a la Administración Tributaria para controlar, verificar, fiscalizar e investigar el comportamiento tributario del sujeto pasivo o tercero responsable.

El concepto de Devolución de Impositiva mediante Certificados - CEDEIM, tiene que ver con la aplicación del principio de neutralidad impositiva, cuya finalidad consiste en que los bienes que se producen en Bolivia, sean competitivos en el mercado internacional y no se exporten impuestos, razón por la cual el DS. Nº 25465 de 23 de julio de 1999, estableció los impuestos a ser restituidos a los exportadores como ser: Impuesto al Valor Agregado (IVA), Gravamen Aduanero Consolidado (GAC) e Impuesto a los Consumos Específicos (ICE), siendo condición esencial para la procedencia de tal devolución su vinculación con la actividad productiva de la empresa o tratarse de gastos en que hubiera incurrido el exportador, en relación con la compra o contratación de bienes o servicios que influyan y formen parte de la estructura de costos del bien exportable; principio que encuentra su fundamento en el art. 12 de la Ley Nº 1489 de 16 de abril de 1993, modificado por el art. 1 de la Ley Nº 1963 de 23 de marzo de 1999, cuando expresa: "Los exportadores de mercancías y servicios sujetos de la presente Ley, recibirán la devolución de Impuestos Internos...", refiriéndose a los impuestos internos al consumo, así como a los aranceles sobre insumos y bienes incorporados en las mercancías de exportación, que pueden dar lugar a la devolución de impuestos y aranceles en cuanto éstos signifiquen costos que incidan en el proceso de producción y gastos vinculados a la actividad exportadora.

Por su parte, el art. 13 de la Ley Nº 1489, modificado por el art. 2 de la Ley Nº 1963, expresa que: "Con el objetivo de evitar la exportación de componentes impositivos, el Estado devolverá a los exportadores un monto igual al Impuesto al Valor Agregado (IVA) pagado, incorporado en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora...", debiendo establecerse la forma y modalidades de dicha devolución, mediante Reglamento por el Órgano Ejecutivo sobre la base de las previsiones del art. 8 y segundo párrafo del art. 11 de la Ley Nº 843, que en relación con el crédito fiscal, dispone que arrojará un resultante al impuesto determinado, en aplicación de los arts. 5 al 7 de la misma Ley, al establecer que los responsables restarán (del hecho generador) la alícuota del 13 % establecida en el art. 15 de la misma Ley y que: "Sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal aquí previsto las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obras o servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen".