SE/0137/2012

SALA PLENA

SENTENCIA: 137/2012.

EXP. N°: 220/2006.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes de La Paz del Servicio Nacional de Impuestos Nacionales contra la Ex Superintendencia Tributaria General actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

FECHA: Sucre, veintidós de mayo de dos mil doce.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales representada por Luis Fernando Patzi Aviles contra la Ex Superintendencia Tributaria General cuyas atribuciones corresponden actualmente a la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 33 a 35, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0053/2006 de 17 de marzo del 2006, emitida por la Superintendencia Tributaria General, contestación de demanda de fojas 54 a 56, réplica de fojas 61 a 62, duplica de fojas 66 a 68, antecedentes procesales; y

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales representada por Luis Fernando Patzi Aviles, dentro el plazo previsto en el artículo 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contenciosa administrativa, pidiendo revocar la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0053/2006 de 17 de marzo del 2006, emitida por la Superintendencia Tributaria General y mantener firme y subsistente la Resolución Sancionadora Nº15-108-05 de 18 de julio del 2005, con los siguientes fundamentos:

En el operativo 73 (Notificación Nº 2905073010) al confrontar la información proporcionada tanto por el contribuyente como por sus proveedores, se detectó que no coinciden los datos de la factura Nº 1077 y al no desvirtuarse la contravención tributaria se emite la Resolución Sancionadora Nº15-108-05 de 18 de julio del 2005.

La Administración Tributaria al tomar conocimiento de la Contravención Tributaria, en fecha 17 de mayo del 2005, debe considerarse esta fecha para el inicio de la prescripción de conformidad al art. 76 de la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado) que dispone: "El derecho de aplicar sanciones prescribe por el transcurso de los términos siguientes: 2°) Cuando la administración tributaria hubiere tenido conocimiento del delito o la contravención, el término será de dos años contados desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquel en que tuvo ese conocimiento, pero en ningún caso el término podrá exceder del fijado en el inciso anterior. El conocimiento de delito o la contravención por parte de la Administración deberá ser aprobado fehacientemente, por el infractor".

El art. 52 de la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado) señala: "La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, prescribe a los cinco años...". Asimismo la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente) dispone: "...Las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubieran acaecido antes de la vigencia de la Ley N° 2492 se sujetarán a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley N° 1340 de 28 de mayo de 1992 y la Ley N° 1990 de 28 de julio de 1999". En este sentido, el Código Tributario Abrogado (Ley Nº1340) se convierte en la norma sustantiva para aplicar multas en el plazo de 5 años, que es ratificado por el Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente), que determina que las obligaciones tributarias cuyos hechos hayan acontecido antes de la vigencia de la Ley N° 2492 (Código Tributario) se sujetaran a las prescripciones del la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado) y siendo que la infracción fue cometida en la gestión 2000, el cómputo de la prescripción empieza a correr a partir de enero del 2001 y termina en diciembre del 2005.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de 23 de marzo de 2007 (fojas 56) y corrido el traslado, el demandado Rafael Ruben Vergara Sandoval, en su condición de Superintendente Tributario General a.i., responde a la demanda (fojas 54 a 56), solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa, con los siguientes fundamentos:

La Resolución del Recurso Jerárquico, que ahora se impugna, no se baso en el art. 76 inc. 2) de la Ley Nº 1340 (Código Tributario), más bien hace referencia al art. 52 de la citada Ley Nº 1340 (Código Tributario), que señala 5 años para que opere la prescripción del derecho que tiene el Estado para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos. Asimismo el art. 76 parágrafo II, si bien señala el derecho de la Administración Tributaria, para aplicar sanciones prescribe a los dos años, en ningún momento este término de prescripción puede superar los 5 años de la prescripción general. Es decir, que el término de la prescripción se reduce a favor del contribuyente cuando la Administración Tributaria, conoció de la contravención, así la prescripción general se reduce a 2 años.

Siendo que en materia de ilícitos tributarios, rige el aforismo "tempos comici delicti", por el cual se aplica al hecho la norma vigente al momento de ocurrido el hecho y toda vez que la conducta se materializo en abril del 2000, correspondía aplicar la Ley Penal vigente en ese momento , es decir la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado), a esta conducta contraventora; sin embargo al haberse promulgado la Ley 2492 (Código Tributario), con vigencia a partir del 4 de noviembre del 2003 y considerando lo dispuesto por los arts. 33 del Constitución Política Tributaria y 150 de la Ley 2492 (Código Tributario), se debe aplicar la Ley Penal más benigna de manera retroactiva, a favor del sujeto pasivo, por lo plazos de prescripción más breves.

Con relación a lo ya expuesto, la Sentencia Constitucional Nº 28/2005 de 28 de abril del 2005, declara constitucional el párrafo tercero de la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente) y determina que el tratamiento de la obligación tributaria y sanción tributaria son diferentes.

CONSIDERANDO III: Que, al hacerse uso al derecho de réplica y duplica previsto en el art. 354 parágrafo II del Código de Procedimiento Civil, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354 parágrafo III del Cuerpo Legal citado.

Que, de la compulsa de los datos del proceso, se desprende, que el objeto de controversia, se circunscribe a un aspecto puntual: "Si se debía aplicar, a la contravención de incumplimiento de deberes formales (no registrar en el Libro de Compras IVA de acuerdo a lo establecido en norma especifica) acaecida en el periodo fiscal 04/2000, los arts. 52 y 76 de la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado) y Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente) o por el contrario aplicar el art. 150 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario Vigente)".

En el análisis del proceso y las resoluciones pronunciadas en sede administrativa, se establece lo siguiente:

La Sentencia Constitucional 0636/2011-R de 3 de mayo de 2011, sienta como jurisprudencia que en el ámbito administrativo sancionatorio rige la regla del tempus comissi delicti, que establece que la ley aplicable es aquella vigente al momento de cometerse el delito salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor, aplicándose esta excepción de la Ley más favorable tanto a delitos como contravenciones tributarias, la referida sentencia contitucional expresamente señala: "...Así, respecto a la aplicación de la norma procesal y sustantiva en el tiempo, la jurisprudencia puntualizó lo siguiente: "la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempus comissi delicti; salvo claro está, los casos de ley más benigna" (Así las SSCC 1055/2006-R, 0386/2004-R entre otras). Conforme este entendimiento, es claro que en el caso específico de disposiciones referidas a la tipificación y sanción de ilícitos, no solo en el ámbito penal sino en el ámbito administrativo sancionatorio en general, la regla del tempus comissi delicti, cobra mayor relevancia, por cuanto en caso de cambio normativo, la norma aplicable para la tipificación y sanción de la acciones u omisiones consideradas infracciones del ordenamiento jurídico, será la vigente al momento en que estas ocurrieron, salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor, cuyo procesamiento podrá hacerse conforme la nueva normativa procesal, dependiendo, desde luego, del momento en el que se haya iniciado el procesamiento... ".

Concordante con la anterior Sentencia Constitucional, se pronuncia la Sentencia Constitucional 0287/2011-R 29 de marzo de 2011, que no diferencia entre sanción administrativa y sanción penal y que la única diferencia entre éstas es la autoridad que la impone, al señalar: "...La doctrina en materia de derecho sancionador administrativo es uniforme al señalar que éste no tiene una esencia diferente a la del derecho penal general y por ello se ha podido afirmar que las sanciones administrativas se distinguen de las sanciones penales por un dato formal, que es la autoridad que las impone, es decir sanciones administrativas, la administración y sanciones penales, los tribunales en materia penal". (García de Enterría, E. y Fernández, T. R., Curso de derecho administrativo, II,Civitas, Madrid, 1999, página 159)...".

En el presente caso, de conformidad a la jurisprudencia constitucional indicada es aplicable la retroactividad de las sanciones más benignas y prescripciones más breves, prevista en el art. 150 del Código Tributario vigente, no solo a los casos de comisión de delitos tributarios, sino a las contravenciones tributarias.

En el caso de autos, producto del operativo 73, se labro el Acta Infracción Nº 00-86753 por mal registro en el Libro de Compras IVA de la nota fiscal Nº 1077 correspondiente al periodo fiscal 04/2000 y al no desvirtuarse la prescripción de la contravención tributaria se emitió, la Resolución Sancionadora Nº15-108-05 de 18 de julio del 2005, por la cual se sanciona con 1.500 UFV´s a la Sociedad Industrial y Comercial La Francesa Ltda, aplicando el párrafo tercero de la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente) que señala: Las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubieran acaecido antes de la vigencia de la Ley N° 2492 se sujetarán a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley N° 1340 de 28 de mayo de 1992 y la Ley N° 1990 de 28 de julio de 1999, es decir los art. 52 y 76 del Código Tributario Abrogado, que señalan un término de 5 años para que opere la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, exigir el pago de tributos, multas, intereses, recargos y aplicar sanciones. Sin embargo al regir la excepción a la retroactividad de la Ley más benigna también a las sanciones por contravenciones tributarias y a la prescripción, es aplicable el art. 150 del Código Tributario Vigente que señala: "Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable".

En el caso de autos, al ser aplicable la prescripción más breve de 4 años, prevista en el art. 59 parágrafo I del Código Tributario Vigente, la sanción administrativa por la contravención del periodo fiscal abril del 2000, operó de acuerdo al art. 60 numeral I, en diciembre del 2004.

En definitiva, este Supremo Tribunal de Justicia concluye que la Superintendencia Tributaria General, al pronunciar la resolución impugnada, no infringió los arts. 52 y 76 de la Ley Nº 1340 (Código Tributario Abrogado) y Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo Nº 27310 (Reglamento del Código Tributario Vigente), haciendo incorrecta valoración e interpretación de la normativa tributaria vigente, ajustándose a derecho en el presente caso.