SE/0140/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 140/2016.

FECHA: Sucre, 30 de marzo de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 781/2012.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 23 a 31 vta., interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0720/2012, pronunciada el 20 de agosto, por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 62 a 64 vta., la réplica de fs. 69 a 73, dúplica de fs. 76 y vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La entidad demandante, refiere que el 29 de septiembre de 2011, notificó al contribuyente “CRÉDITO PARA AUTOEMPLEO S.A. CREDIEMPLEO S.A.” con el Auto Inicial de Sumario Contravencional 1179200765 de 11 de Agosto de 2011, toda vez que se comprobó, que en el periodo fiscal abril/2008, el contribuyente tenía en su planilla de haberes, dependientes con ingresos superiores a Bs. 7.000.-, razón por la que se encontraba obligado a la presentación de la información del software RC – IVA (Da Vinci) Agente de Retención a la Gerencia GRACO del Servicio de Impuestos Nacionales.

Indica, que como resultado del sumario, previa valoración de los descargos, se emitió la Resolución Sancionatoria 18-0050-2012 de 13 de febrero, en la que se resolvió sancionar al contribuyente, con multa de 3.000.- Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV’s), por incumplimiento del deber formal de presentar la información electrónica presentada por sus dependientes, utilizando el señalado Software; aclarando, que el pago de la multa no lo liberaba de la obligación de presentar la información requerida.

La Resolución Sancionatoria, fue impugnada por el contribuyente ante la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, quien emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0480/2012, que dispuso confirmar la Resolución Sancionatoria 10-0050-2012 de 13 de febrero emitida por GRACO La Paz, con la modificación en la sanción de 3.000.- UFV’s a 450.- UFV’s., con base en lo dispuesto en el numeral 4, subnumeral 4.9.2 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 100030-11 de 7 de octubre de 2011.

Impugnada la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0480/2012, la Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT), en fecha de 20 de agosto de 2012, resolvió anular la citada Resolución, deponiendo mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0723/2012, anular obrados hasta el vicio más antiguo, nulidad que se extendió hasta la Resolución Sancionatoria 18-0050-2012 de 13 de febrero, con la finalidad que la Administración Tributaria, emita una Resolución Sancionatoria en coherencia con los argumentos presentados en la carta de 19 de octubre de 2011, en calidad de descargo al Auto Inicial de Sumario Contravencional 1179200765 de 11 de agosto de 2011, en aplicación del art. 212.I inc. c) de la Ley 3092.

I.2. Fundamentos de la demanda.

La entidad demandante, alega que la Resolución Jerárquica, resulta atentatoria a los intereses del Estado, y acusa:

I.2.1. Interpretación errónea del principio de congruencia; alegando que, la Autoridad de Impugnación Tributaria, comprendió de manera errada dicho principio al considerar que no existe congruencia entre los argumentos del descargo y lo dispuesto en la Resolución Sancionatoria; al respectó, sostiene que el mencionado principio se infringe cuando en el proceso sancionador administrativo se inserta un elemento nuevo del que el agente de retención no hubiera tenido la posibilidad de defenderse; que en el caso de autos, el agente de retención fue notificado con el Auto Inicial de Sumario Contravencional, otorgándosele veinte días de plazo para asumir su defensa; que en fecha 19 de octubre de 2011 presentó descargos, entre ellos, una nota solicitando emitir resolución con base en la RND 10-0030-11 de 8 de diciembre de 2011, aplicando el criterio y la norma más benigna para el contribuyente, para que una vez concluido el trámite, se proceda a la baja y al archivo de obrados.

Sobre lo anterior, explica que fue el Departamento de Fiscalización el que valoró los descargos y emitió el Informe CITE: SIN/GDLP/DF/GAISC/INF/07504/2011 de 8 de diciembre, señalando que no corresponde aplicar la RND 10-0030-11, por cuanto es aplicable únicamente para incumplimientos a partir del periodo octubre/2011.

En cuanto a la petición realizada por el contribuyente, consistente en que se aplique la retroactividad establecida en el art. 150 del Código Tributario Boliviano (CTB); aclara, que en la Resolución Sancionatoria 18-0050-2012, al tipificar y sancionar la contravención relativa al incumplimiento de presentación de la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA (Agentes de Retención), en la que incurrió “CREDIEMPLEO S.A.”, se aplicaron las disposiciones contenidas en la RND 10-0030-11, al haber entrado en vigencia, imponiendo en consecuencia una sanción más benigna al contribuyente (3000 UFVs); asevera, que el proceso llevado a cabo por la Administración Tributaria, en ningún momento fue incongruente, menos se incorporó algún elemento nuevo que hubiera dejado en indefensión al contribuyente, por consiguiente -afirma- se cumplió con el procedimiento y los requisitos legales para imponer la pena al sujeto pasivo.

I.2.2. Violación de los arts. 168 y 81 de la Ley 2492, al aceptar, la Autoridad de Impugnación Tributaria, pruebas que deberían ser rechazadas por estar fuera del plazo probatorio, puesto que el contribuyente tenía la obligación de presentar sus descargos dentro del plazo legal (20 días) conforme señala el art. 168 del CTB (Sumario Contravencional), y no lo hizo, pese a ello fueron valoradas.

Alega, que el 19 de octubre de 2011, el contribuyente presentó una nota solicitando aplicar análisis y criterio sumarial más benigno, en consideración de la RND Nº 10-0030-11; que sobre la petición en cuestión, la Resolución Sancionatoria, en aplicación del art. 150 de la Ley Nº 2492 (retroactividad), y ante la puesta en vigencia de señalada Resolución Normativa de Directorio, resolvió sancionar al contribuyente con 3000 UFVs, modificando la sanción establecida en el Auto Inicial de Sumario Contravencional, que era de 5000 UFVs.

Sostiene, que no se lesionó el derecho a la defensa, menos la garantía de debido proceso del contribuyente, puesto que el Auto Inicial de Sumario Contravencional fue debidamente fundamentado; debiendo tomarse en cuenta, que el contribuyente tuvo acceso y conocimiento de todos los actos realizados y las Resoluciones emitidas por la Administración Tributaria.

Recalca, que el Informe CITE: SIN/GDLP/GAISC/INF/075504/2011 8 de diciembre, no constituyó un acto administrativo definitivo y que su notificación no era obligatoria conforme a Ley, y que el mismo, no contenía análisis jurídico respecto a la aplicación de los principios de la retroactividad sobre la aplicación de una norma más benigna u otros, puesto que dicho análisis se efectuó en la Resolución Sancionatoria.

Agrega, que la Administración Tributaria, cumplió con la valoración de los documentos presentados por el contribuyente, quien a su vez, debió cumplir con lo dispuesto por el art. 81 de la Ley N° 2492, referida a la apreciación de prueba, presentando sus descargos al ser notificado con el Auto de Sumario Contravencional, que se inició el 11 de agosto de 2011 y el contribuyente, supuestamente habría regularizado la presentación el 1 de diciembre de 2010.

I.2.3. Violación de los arts. 35 y 36 de la Ley N° 2341, 55 del Decreto Supremo N° 27113 y 74 de la Ley N° 2492; al haber dispuesto, la Autoridad demandada, en la Resolución del Recurso Jerárquico GIT-RJ 0720/2012, la anulación de obrados, toda vez que la Administración Tributaria, en la Resolución Sancionatoria, impuso sanción al contribuyente, por incumplimiento al Deber Formal de entregar información a dicha entidad, en la forma dispuesta en el Anexo Inc. 4, su numeral 4.3 de la RND Nº 10-0037-0, por el periodo abril/2008; consecuentemente, no existe -dice- contradicción con la sanción impuesta, puesto que de manera coherente con lo establecido por el art. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE) y 150 del CTB, se aplicó de forma retroactiva la sanción, con base en la RND N° 10-0030-2011, que modificando la RND N° 10-0037-07, reduce la sanción impuesta al Agente de Retención por el incumplimiento del Deber Formal de presentar información a través del Módulo Da Vinci, por periodo fiscal.

Finalmente, refiere que en caso de considerarse alguna razón para la anulabilidad, ésta no fue solicitada por el contribuyente, y que debe considerarse que los actos de la Administración Tributaria no carecen de requisitos formales y esenciales que alcanzaron su finalidad, que los descargos presentados por el contribuyente fueron valorados, que no se incumplieron plazos, que en atención a la nota presentada por el contribuyente, en la que solicitó emitir criterio conforme la RND N° 10-0030-11, se aplicó la norma vigente; consecuentemente, no se lesionó ni coartó derecho alguno, puesto que el contribuyente, tuvo pleno conocimiento de todos los actos y actuados realizados y emitidos, asumiendo defensa, como se evidencia de la impugnación de alzada.

I.2.4. La Autoridad de Impugnación Tributaria, no realizó análisis de los aspectos de fondo respecto a la aplicación de la sanción, relativa a la falta de entrega de información veraz, en los plazos, formas, medios y lugares que la norma establece para los Agentes de Retención.

De forma reiterada sostiene que la nota presentada el 19 de octubre de 2011 por el contribuyente, fue debidamente atendida por la Administración Tributaria , y que debe tomarse en cuenta que al momento de emitir el Auto de Sumario Contravencional, estaba vigente la RND N° 10-0029-05 y el punto “4.3” del Anexo de la RND N° 10-0037-07, en tanto que al momento de emitir la Resolución Sancionatoria, era la RND N° 10-0030-1 la que estaba vigente y que dicha Resolución, establece una sanción más benigna respecto a las anteriores, omitiendo de esta forma la Autoridad demandada, realizar análisis de los aspectos de fondo, fallando únicamente en la forma, asegurando que en el proceso realizado por la Administración Tributaria, existe incongruencia, cuando se demostró que el contribuyente no presentó descargos, sino se limitó a pedir la aplicación de una sanción más benigna; solicitud que al ser atendida, demuestra la inexistencia de incongruencia en los actos de la Administración Tributaria y respecto a los cuales, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, de forma correcta señaló que es aplicable la sanción prevista en el punto “4.9” de la RND N° 10-0030-11.

I.3. Petitorio.

Solicita que se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-072202012, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; en consecuencia, se declare firme y subsistente en su integridad la Resolución Sancionatoria 18-0050-2012 de 13 de febrero.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, por memorial cursante de fs. 62 a 64 y vta., apersonándose al proceso, respondió negativamente, señalando que, la Administración Tributaria, el 11 de agosto de 2011, emitió Auto de Sumario Contravencional N° 1179200756, contra “Crediempleo” por falta de presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención del periodo abril/2008 en aplicación de los arts. 4 de la RND 10-0029-05 y 162 del CTB y numeral 4.3 del Anexo Consolidado de la RND 10-0037-07, y que por su parte, el contribuyente presentó descargos y solicitó se aplique de la RND 10-0030-11 de 5 de octubre de 2011, que establece nuevos límites de multas y sanciones, relativos al cumplimiento del deber formal de envió de información RC-IV, Modulo Da Vinci.

Sostiene, que en fecha de 13 de febrero de 2012, la Administración Tributaria emitió la Resolución Sancionatoria, en la que se dispuso sancionar al contribuyente con la multa de 3.000 UFV’s, modificando la sanción establecida en el Auto Inicial de Sumario Contravencional por el incumplimiento a deberes formales por no presentación de la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, periodo fiscal abril 2008, de conformidad al numeral 4.9 del Anexo Consolidado de la RND 10-0037-07, adicionado por el parágrafo II, art. 1 de la RND 10-0030-11, concordante con el art. 40 del DS 27310.

Indica, que “Crediempleo” adjuntó al recurso de alzada, la constancia de la presentación realizada el 1 de diciembre de 2010, del archivo consolidado RC-IVA por el periodo abril 2008, evidenciándose que fue presentada después de dos años; que sin embargo de ello, la Administración Tributaria inició el proceso sancionatorio, el 11 de agosto de 2011; es decir, en forma posterior a la presentación de la información, haciéndose evidente que el Auto Inicial fue emitido cuando la información ya había sido presentada y sin previa verificación de su base de datos como correspondía, máxime si el inc. f) del art. 16 de la Ley de Procedimiento Administrativo (N° 2341), aplicable por disposición del núm. 1 del art. 74 de la Ley 2492 (CTB), el sujeto tiene derecho a no presentar documentos que estuviesen en poder de la entidad pública actuante.

Refiere, que la Resolución de Alzada, previo análisis de los agravios expuestos, concluyó que el contribuyente, de forma extemporánea, cumplió con la entrega de la información, razón por la que confirmó la Resolución Sancionatoria modificando la multa de la suma de 3.000 UFV’s a 450 UFV’s, pero no observó que estaba confirmando una resolución que aplicó el tipo y sanción previsto en el Numeral 4.9 de la RND 10-0030-2011, con la multa de 3.000 UFV’s con base en una interpretación errada de los argumentos expuestos en la nota de descargo al Auto Inicial de Sumario Contravencional.

Que sobre lo anterior, la AGIT evidenció la falta de congruencia entre los argumentos de descargo y lo dispuesto en la Resolución Sancionatoria, advirtiendo así la existencia de vicios de anulabilidad de conformidad a lo previsto en los arts. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) y 55 del DS 27113, motivo por el cual se vio impedida de ingresar en el análisis de aspectos de fondo y dispuso anular obrados hasta la Resolución Sancionatoria inclusive (vicio más antiguo), con la finalidad de que la Administración Tributaria emita un acto congruente con los argumentos presentados por “Crediempleo” en la carta de descargos presentada el 19 de octubre de 2011.

II. 1. Petitorio.

La autoridad demandada solicita se declare improbada la demanda contencioso-administrativa planteada, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Con la finalidad de resolver la controversia suscitada, se hace imperativo remitirnos a los antecedentes administrativos y procesales que son parte de este proceso, de los que se extrae lo siguiente:

i. De fs. 31 a 35 del Anexo 2, cursa Resolución Sancionatoria 18-0050-2012 de 13 de febrero, en la cual, con base en el Informe CITE: SIN/GDLP/GAISC/INF/07504/2011 (fs. 29 a 30 de antecedentes administrativos), se señala, que el Agente de Retención reconoció que tenía el deber formal de enviar a la Administración Tributaria la información RC-IVA mediante software Da Vinci correspondiente al periodo fiscal abril/2008, y no lo hizo, razón por la que solicitó la aplicación de una sanción más benigna, en aplicación de la RND Nº 10-0030.11; la Administración Tributaria, resolvió sancionar a CREDIEMPLEO S.A, con la multa de 3000 UFV, modificando la sanción establecida en el Auto Inicial de Sumario Contravencional, que tuvo su origen en lo dispuesto por el subnumeral 4.9 numeral 4 del Anexo Consolidado de la RND. 10.0037.07 adicionado por el parágrafo II del art. 1 de la RND 10-0030-2011, parágrafo I del art. 162 de la Ley 2492 concordante con el art. 40 del DS 27310.

ii. De fs. 71 a 77 vta. del Anexo 1, consta la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0483/2012 de 4 de junio de 2012, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz (ARIT-LPZ), que confirmando la Resolución Sancionatoria impugnada, modificó la sanción impuesta al contribuyente, de 3000 a 450 UFV’s, aplicando lo dispuesto en el subnumeral 4.9.2, numeral 4 de la RND 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, al haber establecido que el Agente de Retención, de forma extemporánea, cumplió con la Obligación Formal cuestionada y siendo que solo el incumplimiento del Deber Formal de presentación de la Información Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al SIN en medio magnético, en los plazos y condiciones establecidos por Ley configura la contravención y como consecuencia la multa, correspondía aplicar la multa de 450 UFV’s, en cumplimiento del numeral 4.9.2 de la precitada Resolución Normativa de Directorio.

iii. De fs. 103 a 111 del Anexo 1, se encuentra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0720/2012 de 20 de agosto, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que dispuso anular la Resolución de Alzada con reposición de obrados hasta la Resolución Sancionatoria 18-0050-2012 de 13 de febrero inclusive y disponiendo que la Administración Tributaria emita una nueva resolución congruente con los argumentos expuestos en la carta presentada el 19 de octubre de 2011, como descargo al Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 1179200765 de 11 de agosto de 2011, al concluir que los argumentos expuestos en la nota de descargo, fueron interpretados de forma errónea en el Informe CITE: SIN/GDLP/GAISC/INF/07504/2011 y por tanto en la Resolución Sancionatoria Nº 10-0050-2012, resultando en actos incongruentes con los argumentos de descargo presentados por el sujeto pasivo.

Manifestó, que el Agente de Retención, adjuntó al recurso de alzada, la constancia de presentación del archivo consolidado RC-IVA relativo al periodo abril/2008, que fue presentado el 1 de diciembre de 2010, es decir, después de dos años; sin embargo, la Administración Tributaria emitió Auto Inicial de Sumario Contravencional, el 11 de agosto de 2011; esto es, después de la presentación de la información, sin que haya verificado previamente su base de datos.

iv. Se verifica que en el curso del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y III del Código de Procedimiento Civil (CPC).

v. Concluido el trámite, se decretó autos para Sentencia, conforme consta a fs. 97 de obrados.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

Expuestos como fueron los antecedentes administrativos y procesales, corresponde establecer si la Autoridad de Impugnación Tributaria, al emitir el fallo impugnado, incurrió en infracción del principio de congruencia, al considerar que la Administración Tributaria, interpretó erróneamente los argumentos expuestos por el Agente de Retención en la nota de descargo de 19 de octubre de 2011, a cuya consecuencia anuló obrados hasta la Resolución Sancionatoria inclusive, y con su resultado, verificar la existencia o no, de vulneración de los arts. 74, 81 y 168 de la Ley Nº 2494, 35 y 36 de la Ley Nº 234 y 55 del DS Nº 27113 (en el orden y los motivos que correspondan), así como establecer, si correspondía realizar análisis de los aspectos de fondo relativos a la falta de entrega de información en los plazos, formas, medios y lugares establecidos en la norma para los Agentes de Retención.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

V.1. Precisiones legales y doctrinales.

V.1.1. Principio de congruencia.

La validez de toda Resolución, sea en sede judicial o administrativa, se encuentra supeditada de gran manera a la congruencia que debe caracterizarla; en este entendido, para lograr la eficacia que todo proceso requiere, la doctrina ha desarrollado postulados llamados principios, que sirven como directrices durante el desarrollo de los mismos; así, el principio de congruencia, constituye uno de los cimientos fundamentales en la estructuración del proceso y la solución alcanzada en la controversia.