SE/0140/2018

SALA PLENA

SENTENCIA: 140/2018.

FECHA: Sucre, 21 de marzo de 2018.

EXPEDIENTE: 1126/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Eduardo García Choque contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Ricardo Torres Echalar.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 26 a 31, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1130/2014 de 29 de julio (fojas 2 a 23 vta.), el memorial de contestación de fojas 40 a 47, no existiendo réplica, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, Eduardo García Choque se apersonó por memorial de fojas 26 a 31, manifestando que al amparo de lo establecido en el art. 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, interpuso demanda contenciosa administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1130/2014 de 29 de julio emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Señaló que la Administración Tributaria llevó adelante un proceso de fiscalización parcial con la Orden de Fiscalización Nº 012OFE00129 de 14 de mayo, por el IVA e IT de los periodos de julio, agosto septiembre de 2008, dentro del cual giró la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLPZ/DF/FVE-I/VC/672/2012 de 30 de octubre, y posteriormente la Resolución Determinativa Nº 00140/2013 de 25 de marzo, misma que determinó un reparo tributario de 287.748 UFV, equivalentes a Bs.523.841,00 por ingresos no declarados en el IVA e IT por los periodos señalados, aplicando una multa igual al 100% del tributo omitido que asciende a 191.146 UFV equivalentes a Bs.347.977,00 haciendo un total de 478.894 UFV equivalentes a Bs. 871.818,00.

Indicó que, en primera instancia la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 1039/2013, que confirmó la Resolución Determinativa, declarando firme la deuda tributaria, dando lugar a la interposición del recurso jerárquico que fue resuelto a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0124/2014, que anuló la resolución de alzada por existir cuestiones de fondo que no fueron consideradas.

Manifestó que se emitió una nueva Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0378/2014 y una nueva Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1130/2014, las cuales confirmaron la Resolución Determinativa impugnada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

I.2.1.- Sobre la nulidad por inadecuada aplicación del Método de Determinación (Información de Terceros).

Señaló que, no se afirmó que la base cierta pueda ser obtenida de fuente de terceros, sino que el requisito de validez de esta información es que exista congruencia entre lo que se pretende averiguar y los datos obtenidos, ya que en el presente caso la Administración Aduanera se refiere a los valores importados que hacen referencia al IVA importaciones, en cambio la fiscalización propuso establecer si existen o no ventas y a cuánto ascienden los correspondientes impuestos, aspecto que fue cuestionado incesantemente a lo largo de las dos instancias y los dos trámites de impugnación sin ningún éxito, siendo una cosa saber cuánto importas (base cierta) y otra saber cuánto vendes (base presunta), evidenciándose el error conceptual de la fiscalización que es contraria a lo previsto por los arts. 42, 43 y 44 de la Ley Nº 2492.

Continuó señalando que, el acto administrativo es nulo desde la perspectiva del art. 36 de la Ley Nº 2341 y de los arts. 53 y 55 de su Reglamento, puesto que es evidente la confusión en la que se incurre al pretender utilizar el mismo valor imponible del IVA importaciones para el valor imponible del IVA venta mercado local, lo cual demuestra que el valor cierto procurado por la Aduana para la importación se confunde con el valor cierto, a los fines de la base imponible sobre los impuestos IVA e IT, sin previamente demostrar que se hubieran producido ventas.

Expresó que, se determinó que la fuente de información sobre las hipotéticas ventas no existe, sino que se trata de una presunción basada en el hecho de que su persona es comerciante, por lo que la Administración Tributaria infirió que todo lo que importó fue vendido, omisión que radica en una presunción y no sobre base cierta, aplicando la lógica de inferencia o deducción correspondientes a los efectos de que el fiscalizado puede hacer valer sus derechos, situación que no aconteció.

Manifestó que sobre la interpretación del Impuesto al Valor Agregado desde dos perspectivas diferentes, una de 14.94% para efectos de importación y otra de 13% para efectos de ventas locales, en lugar de justificarse o aclararse el error incurrido por la fiscalización, se lo confirmó, sin considerar que el IVA boliviano tiene la particularidad de que sea para importación o sea para ventas locales, no tiene diferencia, por lo que se debió explicar la aplicación incorrecta de las operaciones aritméticas realizadas por la Administración Tributaria cuando pretende cobrar un IVA en el mercado local, menor que el IVA correspondiente al mercado de importación.

Que respecto a las mermas, no es posible justificar una mala determinación echándole la culpa al contribuyente sobre la ausencia de pruebas, ya que existen hechos que no necesitan prueba, siendo tan evidentes como por ejemplo la ley de la gravedad, que no requiere ser probada, la cual es conocida y todos la admiten como real y efectiva, siendo en el presente caso que solamente se trataba de demostrar el margen pero que debía aplicarse por lo menos el rango extremo menor, aspecto indiscutible.

I.2.2.- Sobre la inscripción en el Régimen Simplificado y el ejercicio de las facultades de la Administración Tributaria.

Refiere que, el fallo impugnado admite y valida sus argumentos y que, si por el volumen de la actividad económica no le correspondía el régimen simplificado, era lo correcto la recategorización, lo cual no aconteció y condujo a una fiscalización errónea, no pudiendo desconocerse el derecho de un contribuyente del régimen simplificado a apropiar crédito fiscal IVA por no facturar, circunstancia que fue demostrada en el proceso de impugnación.

Agregó que, sobre la ausencia de información y orientación al contribuyente, la autoridad demandada nuevamente justifica el resultado atribuyéndosele omisiones al contribuyente, como si las obligaciones que reclama la Administración Tributaria para que sean cumplidas en su justa medida y en forma oportuna y correcta, precisamente dependieran de la información al contribuyente lo cual no sucedió en el presente caso.

I.2.3.- Sobre el beneficio del Crédito Fiscal y el IVA Importaciones.

Señaló que, se trata de una aplicación mecánica del art. 12 de la Ley Nº 843, sin razonar ni referirse a los principios tributarios, los cuales deben estar presentes en los procesos de fiscalización y de determinación, por lo que se llegó a resultados totalmente alejados de la realidad, al cobrar impuestos no sobre el valor agregado sino sobre el total de la venta como si se tratara de un impuesto clásico a las ventas que no rige en Bolivia, peor aún al haberse pagado este tributo en Aduana, al doblarse luego se convierte en una base de la sanción, con lo cual se cuadriplica y se convierte en una pretensión absolutamente confiscatoria.

I.2.4.- Respecto a la doble sanción.

Manifestó que, la autoridad demandada en su desesperación de justificar lo injustificable, no obstante, de que admitió que una sanción es de carácter formal y la otra de carácter material, respondiendo estas a circunstancias o hechos diversos, negó la existencia de una doble sanción, omitiendo referirse a la Ley Nº 317 que suprimió la sanción formal de 2.500 UFV.

I.2.5.- Sobre el Impuesto a las Transacciones.

Refirió que, si bien los argumentos fueron desestimados, no significa que se trate de un acto legal ni justo, porque como se rebatió punto por punto, los argumentos de la autoridad demandada son parcializados y no responden al propósito de un control de legalidad administrativa, en consecuencia, al desestimarse o reducirse los cargos por el IVA y al estar directamente relacionados en esa misma dirección, deben reducirse los cargos por el IT.

I.2.6.- En cuanto a la aplicación del art. 99, parágrafo I de la Ley Nº 2492.

Finalmente señaló que, sobre este punto la autoridad demandada se pronunció favorablemente y admitió que la Resolución Determinativa fue dictada fuera de plazo y por tanto resuelve eliminar el cálculo de intereses por el periodo excedentario en su dictación.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando que se dicte sentencia revocando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1130/2014, y que se disponga la anulación total del procedimiento determinativo hasta la correspondiente Vista de Cargo y Resolución Determinativa, para que se practique una nueva fiscalización por el IVA e IT de los periodos fiscales de julio, agosto y septiembre de 2008.

II.- DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que, se admitió la demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Presentado el memorial de contestación a la demanda de fojas 40 a 46 y vuelta, se tuvo apersonado a Daney David Valdivia Coria en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 10933 de 7 de noviembre de 2013 (fojas 38).

En el memorial de contestación negativa a la demanda, la autoridad demandada señaló que la resolución impugnada se encuentra plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, por lo que desvirtúa sus argumentos expresando lo siguiente:

II.1.- Sobre la nulidad por inadecuada aplicación del método de determinación, información de terceros.

Señaló que, se debe tener claro que la determinación sobre base cierta se funda en información, datos y prueba que la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades pueda obtener sobre los hechos generadores, de modo que le permita evidenciar y demostrar fácticamente los resultados de la determinación; si bien, esta información puede ser obtenida del contribuyente, también puede obtenerse de terceras personas o agentes de información, e inclusive de la propia labor investigativa de la Administración Tributaria, con el fin de obtener pruebas de hechos imponibles ocurridos.

Agregó que, se evidenció que la Administración Tributaria en función a la información proporcionada por el sujeto pasivo y la obtenida de terceros (Aduana Nacional), elaboró los papeles de trabajo: “Relevamiento de Información de los productos importados, Verificación Pólizas Importación para Cálculo IVA y GA, Determinación de los Ingresos no Declarados”, que tienen su origen en el trabajo de campo realizado por la Administración Tributaria en el que efectuó el relevamiento de la información de las Declaraciones Únicas de Importación, obtenidas en el Proceso de Fiscalización determinando volúmenes de importación de frutas, importes e impuestos pagados, que constituyeron la base para la determinación de los ingresos no declarados y como consecuencia impuestos omitidos en el IVA e IT, más aún cuando el contribuyente en su memorial de descargos a la Vista de Cargo, reconoce que se dedicaba al comercio de productos agropecuarios importados (frutas), habiendo realizado importaciones relacionadas al giro de su negocio conforme a la información obtenida por la Administración Tributaria, sobre dichas importaciones mediante el control cruzado ejercido en la base de datos de la Aduana Nacional, evidenciándose que el importador de la mercancía es Eduardo García Choque y que la determinación efectuada se la realizó en base a la información generada por el recurrente y la Aduana Nacional como un tercero.

En ese sentido, señala que aunque el contribuyente no haya presentado toda la documentación solicitada, la Administración contaba con los documentos e información suficiente que le permitieron conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores de los tributos, por lo que, estuvo en condiciones de determinar la base imponible, a efectos de establecer el costo de los productos importados y poder determinar los ingresos no declarados, conforme dispone el art. 6 de la Ley N° 843, concordante con la Norma Contable 1-Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Bolivia, que dispone el registro de las mercancías al valor de su costo.

Realizando una transcripción del art. 76 de la Ley Nº 2492, expresa que, el contribuyente en el Proceso de Determinación se limitó a presentar simplemente porcentajes y coeficientes de una página de internet, sin mayor sustento técnico ni legal, aspecto que tiene como respaldo el Auto Supremo Nº 336 de 17 de septiembre de 2014, por lo que está claro que la determinación de la base imponible, plasmada tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, se adecuan a lo previsto en el art. 43, parágrafo I de la Ley Nº 2492.

II. 2.- Respecto a la inscripción en el régimen simplificado y el ejercicio de las facultades de la Administración Tributaria.

Manifestó que, se evidenció que la Administración Tributaria constató que Eduardo García Choque no desarrollaba actividades de comerciante minorista de acuerdo al régimen tributario simplificado, sino como comerciante mayorista, estableciendo ingresos percibidos y no declarados correspondiente a los periodos fiscalizados, excediendo el límite permitido para el régimen simplificado, correspondiendo su recategorización al régimen general, por lo que se emitió el Acta de Infracción N° 4357, que estableció la clausura del establecimiento hasta la regularización de su inscripción y la multa de 2.500 UFV, siendo evidente que el demandante se encontraba en un régimen incorrecto, incumpliendo el art. 11 del Decreto Supremo N° 24484.

II.3.- Sobre el beneficio del crédito fiscal y el IVA importaciones.

Refirió que, la Administración Tributaria determinó ingresos no declarados por la venta de frutas, aspecto reconocido por el recurrente ahora demandante que refiere la comercialización de frutas provenientes de mercados de importación, así como la realización de las importaciones no destinadas a él mismo, sino también a otros comerciantes, por lo que, al efectuar operaciones comerciales como un contribuyente del régimen general, no puede pretender la compensación del crédito fiscal por las importaciones realizadas sustentándose en el régimen tributario simplificado y en el art. 15 del Decreto Supremo N° 24484, cuando el art. 12, parágrafo II de la Ley N° 843, establece de manera imperativa, que en los casos que las ventas no se hallen respaldadas con las respectivas facturas, el gravamen debe ser ingresado sin derecho a cómputo del crédito fiscal alguno, por lo que los argumentos del demandante no tienen respaldo.

II.4.- Respecto a la doble sanción.

Indicó que, de la Vista de Cargo y de la Resolución Determinativa no se advierte que el Proceso Sancionatorio, emergente del Acta de Infracción Nº 4357, hubiera sido unificado al procedimiento determinativo conforme el art. 169 de la Ley Nº 2492, por lo que, no correspondió emitir pronunciamiento alguno sobre el mismo y tampoco sobre la aplicación de la Ley N° 317.

Señaló que, la Administración Tributaria en la Resolución Determinativa impuso una multa del 100% del tributo omitido determinado en el proceso de fiscalización, en aplicación del art. 165 de la Ley Nº 2492 concordante con el art. 42 del Decreto Supremo N° 27310, por haber incurrido en la conducta de omisión de pago, resultando evidente que la multa impuesta en el Acta de Infracción, surge como resultado del incumplimiento al deber formal incurrido por el contribuyente al encontrarse en un régimen tributario al cual no pertenecía, así como también la sanción establecida en la Resolución Determinativa como omisión de pago emerge del tributo omitido determinado en el proceso de fiscalización como resultado de los ingresos no declarados.