SE/0141/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 141

Sucre, 15 de junio de 2023

Expediente:

90/2022-CA

Demandante:

Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos

Demandado:

Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso:

Contencioso Administrativo

Resolución impugnada:

AGIT-RJ 0113/2022 de 31 de enero

Magistrado Relator:

Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 14 a 18, interpuesta por Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos (YPFB), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2022 de 31 de enero de fs. 2 a 8; el Auto de 19 de abril de 2022 de fs. 20 que admitió la demanda; el memorial de fs. 60 a 68, presentado por la Gerencia Regional La Paz (GRLPZ) de la Aduana Nacional (AN), en calidad de tercero interesado; el memorial de la AGIT de fs. 74 a 81, que contestó la demanda; la Réplica de fs. 129 a 134; la Dúplica de fs. 146 a 147; el Decreto de Autos para Sentencia de 3 de enero de 2023 de fs. 148; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 25 de septiembre de 2008, YPFB validó ante la AN la Declaración Única de Importación (DUI) N° C-14314 de 25 de septiembre de 2008 (fs. 1 a 4 de los antecedentes administrativos)

El 13 de julio de 2017, el contribuyente solicitó la prescripción de la facultad de ejecución tributaria de la referida DUI; en consecuencia, la AN emitió la Resolución Administrativa (RA) AN-GRLGR-LAPLI-RESADM-2240-2019 de 27 de diciembre, notificada el 21 de febrero de 2020, (fs. 18 a 31 de los antecedentes administrativos), que declaró improcedente la prescripción solicitada, determinación que impugnada en vía administrativa fue CONFIRMADA en la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0652/2020 de 20 de agosto (fs. 52 a 62 de los antecedentes administrativos) y posteriormente por la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1660/2020 de 30 de octubre (fs. 75 a 83 de los antecedentes administrativos).

El 4 de enero de 2021, la AN notificó al contribuyente con el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) AN-GRLGR-SET-PIET-875/2020 de 18 de diciembre (fs. 84 de los antecedentes administrativos), al encontrase firme y constituida el Titulo de Ejecución Tributaria (TET) la resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RL 1660/2020.

Por memorial de fs. 94 a 96 de antecedentes administrativos, el contribuyente objetó y solicito se deje sin efecto el referido PIET; La AN emitió la Resolución Administrativa AN-GRLGR-ULELR-SET-RESADM-047-2021, de 20 de enero de 2021 (fs. 106 a 107 de los antecedentes administrativos), que ANULÓ el PIET emitido.

El 25 de junio de 2021, la AN notificó al contribuyente con el PIET AN-GRLGR-SET-PIET-257/2021 de 23 de junio (fs. 118 de los antecedentes administrativos), al encontrase firme y constituida en TET la DUI C-14314.

Por memorial de fs. 124 a 126 de antecedentes administrativos, el contribuyente planteó oposición a la ejecución tributaria por prescripción.

El 19 de agosto de 2021, la AN notificó al contribuyente con la Resolución Administrativa AN-GRLGR-ULELR-SET-RESADM-239-2021, de 11 de agosto (fs. 151 a 156 de los antecedentes administrativos), que declaró IMPROCEDENTE la oposición de prescripción a la facultad de ejecutar la deuda tributaria, manteniendo firme y subsistente el PIET AN-GRLGR-SET-PIET-257/2021 de 23 de junio.

Contra la referida RA, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 13 a 15 de los antecedentes de impugnación administrativa), que fue resuelta en la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0869/2021 de 19 de noviembre (fs. 41 a 49 de los antecedentes de impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la RA impugnada manteniendo firme y subsistente la oposición de prescripción de la facultad de ejecución tributaria de la DUI C-14314.

Contra la Resolución de Alzada, el contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs. 61 a 64 de los antecedentes de impugnación administrativa), que fue resuelto en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0113/2022 de 31 de enero (fs. 80 a 86 de los antecedentes de impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución impugnada.

Contra la Resolución Jerárquica, el contribuyente interpuso demanda contenciosa administrativa (fs. 14 a 18), que se pasa a resolver:

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO:

Demanda del contribuyente.

La empresa demandante realizó un resumen de los antecedentes que dieron lugar a la Resolución Jerárquica que impugnó, posteriormente argumentó:

Citó los arts. 5 del Reglamento del Código Tributario (RCTB), 59-I-4, 60-II, 78-I, 92, 93, 94-II y 108-I del Código Tributario Boliviano (CTB-2003) sin modificaciones y la Sentencia N° 148/2017, emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia (TSJ), para sustentar la prescripción de la facultad de ejecución tributaria de la AN, en aplicación del art. 59-I-4 del CTB-2003.

La normativa que citó, sería aplicable para la prescripción de la ejecución tributaria de la deuda declarada en la DUI C-14314 de 25 de septiembre de 2008, la cual acaecería a los 4 años, computables desde el 29 de septiembre de 2008 y concluyó el 29 de septiembre de 2012, tiempo en el cual la AN no ejerció su facultad; sin embargo, la prescripción no habría sido considerada adecuadamente por la AGIT.

Petitorio.

Solicitó la revocatoria de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2022 de 31 de enero, consiguientemente, se revoque totalmente la Resolución Administrativa AN-GRLGR-ULELR-SET-RESADM-239-2021 de 11 de agosto.

Admisión.

Mediante Auto de 19 de abril de 2022 de fs. 20, este Tribunal admitió la demanda contenciosa administrativa, disponiendo el traslado al demandando y al tercero interesado mediante provisión citatoria, para que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT por memorial de fs. 74 a 81, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, alegando:

Citó los antecedentes ocurridos hasta la resolución impugnada y señaló que los argumentos de la demanda, no cumplen con los presupuestos esenciales propios de un proceso contencioso administrativo, debiendo ser declarada improbada de acuerdo a la línea jurisprudencial contenida en las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio, emitida por Sala Plena del TSJ y N° 32/2016 de 20 de octubre, emitida por el TSJ (no identificó la Sala emisora); asimismo, señaló que la demanda carece de carga argumentativa, aspecto que no puede ser suplido por este Tribunal; por lo que, debe considerarse la Sentencia N° 252/2017 de 18 de abril, emitida por Sala Plena del TSJ.

Enfatizó que, de acuerdo a los arts. 60-II y 108-I-6 del CTB-2003, el término de prescripción de la facultad de ejecución tributaria respecto de las Declaración Jurada, se computa desde la notificación con el Título de Ejecución Tributaria (TET), aplicable conforme al principio de “legalidad” instituido en el art. 6 del CTB-2003; asimismo, de acuerdo al art. 4 del DS N° 27874, la ejecución de los TET, se inicia con la notificación del PIET; presupuestos que aún no ocurrieron; por lo que, la facultad de ejecución tributaria no se encuentra prescrita.

Citó las Sentencias, N° 77/2020 de 16 de julio de 2020, N° 115/2017 (no señaló la fecha de emisión), N° 116 de 1 de septiembre de 2021, emitidas por las Salas Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda y Primera del Tribunal Supremo de Justicia, respectivamente, N° 229 de 15 de septiembre de 2014 (no señaló Sala) referidas a que el termino de prescripción inicia con la notificación del TET, de acuerdo al art. 60-II del CTB-2003 y señaló que el entendimiento contenido en esas Sentencias, son aplicables al caso bajo el principio de “predictibilidad”.

El art. 60 del CTB-2003, es claro al disponer cuando inicia el término de prescripción de la facultad de ejecución tributaria; por lo que, no existe sustento legal para aplicar al caso concreto, el art. 94 del CTB-2003.

El análisis que realizó se encontraría conforme a la Sentencia Constitucional (SC) N° 0471/2005-R y las Sentencias Constitucional Plurinacional (SCP) N° 0940/2014 de 23 de marzo, 0380/2018-S3 de 30 de julio, 2548/2012 (no señaló fecha de emisión).

Citó como doctrina tributaria la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1818/2018 y como jurisprudencia la Sentencia N° 229/2014 de 15 de septiembre.

Petitorio.

Solicitó declarar IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta; manteniendo firme y subsistente la Resolución Jerárquica impugnada.

Réplica y Dúplica.

El contribuyente presentó la Réplica de fs. 129 a 134 y reiteró los argumentos expuestos en su demanda.

Por otra parte, en el OTROSÍ del memorial de Réplica, objetó los argumentos expuestos por la AN cuando se apersonó al proceso en calidad de tercero interesado e hizo constar que son una reiteración de los expuestos por la AGIT; por lo que, ratificó los argumentos expuestos en su demanda contenciosa administrativa.

Aclaró que, el supuesto pago de la deuda tributaria alegado por la AN, en realidad es un empoce que se efectuó a fin de evitar perjuicios económicos en las actividades hidrocarburíferas con la emisión de una boleta de garantía o póliza de caución; caso contrario, la ejecución tributaria sería inminente, porque la interposición de la demanda contenciosa administrativa no tiene efecto suspensivo; consiguientemente, el pago alegado por la AN no constituye reconocimiento y aceptación de la referida deuda tributaria.

La AGIT presentó la Dúplica de fs. 146 a 147 y reiteró los argumentos de su contestación a la demanda.

Apersonamiento del Tercero interesado.

Mediante memorial de fs. 60 a 68, la AN se apersonó al proceso en calidad de tercero interesado y argumentó lo siguiente:

Aseveró que la demanda no evidenció ningún fundamento relacionado a la violación, interpretación errónea o aplicación indebida de la ley, ni la existencia de error de derecho u otro, desnaturalizando el proceso de puro derecho, ingresando a cuestiones de hecho que no pueden ser planteados en esta instancia.

En el marco de los arts. 60-II, 78-I, 108-I-6 y 165 del CTB-2003, 4 del DS N° 27874, la DUI auto determinada, que no fue regularizada en el plazo de ciento veinte (120) días previsto en el art. 131 del DS N° 25870, Reglamento a la Ley General de Aduanas (RLGA), adquirió la calidad de TET; empero, se inició la ejecución tributaria con la emisión del PIET y notificación de los TET; por lo que, la facultad de ejecución tributaria no ha prescrito.

Respecto a la prescripción, refirió que deberá considerarse las previsiones contenidas en el art. 60-II de la Ley N° 2492, sin modificaciones, debiendo considerarse que el cómputo de la prescripción se inicia al día siguiente de la notificación con el PIET, o sea el 28 de junio del 2021 y considerando los cuatro años de término de prescripción, la facultad de ejecución tributaria no se encuentra prescrita; bajo ese razonamiento la Resolución Jerárquica impugnada declaró la improcedencia de la prescripción interpuesta.

Indicó que, la intimación de pago no es un simple requerimiento al deudor para que pague lo adeudado, sino constituiría en una conminatoria y requisito legal para ejercer la ejecución tributaria.

Hizo notar que, el contribuyente pagó la deuda tributaria auto determinada; por lo que, la AN dispuso la conclusión del trámite y archivo de obrados; aspecto que, pidió sea considerado.

En ese sentido, solicitó que la demanda sea declarada improbada y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.

Decreto de Autos:

Estando cumplidas las formalidades del proceso, mediante Decreto de 3 de enero de 2023 de fs. 148, se determinó Autos para Sentencia.

III. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:

El objeto del proceso es determinar si es correcta o no la decisión de la AGIT de mantener firme y subsistente la facultad de ejecución tributaria de la AN, computando el plazo de la prescripción desde la notificación del PIET para el cobro de la deuda determinada en la DUI C-14314 de 25 de septiembre de 2008.

IV. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 778 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975) y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439 (CPC-2013) y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

Legislación, jurisprudencia y doctrina aplicable al caso.

Respecto de la prescripción en materia tributaria.

En la doctrina tributaria, José María Martín señala: “La prescripción es generalmente enumerada entre los modos o medios extintivos de la obligación. Sin embargo, desde un punto de vista de estricta técnica jurídica, esa institución no extingue la obligación, sino la exigibilidad de ella, es decir la correspondiente acción del acreedor tributario para hacer valer su derecho al cobro de la prestación patrimonial que atañe al objeto de aquella…” (Martín, José María, Derecho Tributario General, 2ª edición, pág. 189). Asimismo, el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, ilustra que: “la prescripción de las obligaciones no reclamadas durante cierto tiempo por el acreedor o incumplidas por el deudor frente a la ignorancia o pasividad prolongadas del titular del crédito, tornándose las obligaciones inexigibles, por la prescripción de acciones que se produce…” (Cabanellas, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. 24ª Edición. Argentina. Editorial Heliasta, p. 376).

El instituto de la prescripción está contemplado en el CTB-2003, precisamente en la Subsección V, de la Sección VII, dedicada a las formas de extinción de la obligación tributaria, estableciendo que es una categoría jurídica por la que, se le atribuye la función de ser una causa extintiva de la obligación tributaria, al ser necesaria para el orden social, que responde a los principios constitucionales de “certeza” y “seguridad jurídica” y no en la equidad y la justicia, puesto que: “El fundamento del instituto de la prescripción estriba en evitar la inseguridad que trae aparejada al transcurso del tiempo sin el ejercicio de un derecho. En otros términos, su objeto es evitar la falta de certeza en las relaciones jurídicas, producto de la inactividad de un sujeto titular de un derecho…” (Buitrago Ignacio Josué, Presidente del Tribunal Fiscal de la Nación Argentina. Memoria IV Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2011).

Para impedir el autoritarismo y abuso del Estado en ejercicio de su poder de imperium, por la hegemonía política, el constituyente ha dotado de una Cláusula abierta para perfeccionar un sistema de protección del estante y habitante del territorio nacional, así el art. 13-II de la Constitución Política del Estado (CPE), amplía el catálogo de derechos en base a los previstos en instrumentos internacionales, que además de ser fuente de derecho, conforman el bloque de constitucionalidad en aplicación del art. 410-II de la CPE.

En esa medida, el art. 8-I de la Convención Americana sobre Derechos Humanos o Pacto de San José de Costa Rica, ratificada por Bolivia, mediante la Ley N° 1430 de 11 de febrero de 1993, al otorgar las garantías judiciales exigibles por cualquier persona, determina que: “Toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial…”, sustrayendo de la norma que antecede la garantía del plazo razonable, excluye cualquier posibilidad de incertidumbre en la determinación de un derecho u obligación de orden civil, laboral, fiscal o de otra índole enunciado; del que, a contrario sensu, se extrae el derecho a la prescripción de toda obligación para el caso del tipo fiscal; aspecto que nos permite concluir que, la normativa supra nacional que forma parte de nuestra legislación, establece como derecho humano, la prescripción.

Los arts. 9-2 y 178 de la CPE, instituyen el principio de “seguridad jurídica” al que tiene derecho toda persona, a efectos de evitar arbitrariedades de las autoridades públicas.

Las SCs 753/2003-R de 4 de junio y 1278/2006-R de 14 de diciembre, argumentan que dentro el marco normativo, la prescripción tiene como propósito otorgar seguridad jurídica a los sujetos pasivos; en consecuencia, al ser un principio consagrado con carácter general en la CPE, es aplicable al ámbito tributario; puesto que, la capacidad recaudatoria prevista en el art. 323-I de la CPE, determina que las entidades fiscales deben ejercer sus facultades de control, investigación, verificación, fiscalización y comprobación a efectos de determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas en un determinado tiempo, con el objeto de que la Administración Tributaria, desarrolle sus funciones con mayor eficiencia y eficacia en cuanto a la recaudación de impuestos y que los sujetos pasivos no se encuentren reatados a una persecución perpetua por parte del Estado, que significaría una violación a su seguridad jurídica.

Consiguientemente, la prescripción es la consolidación de una situación jurídica por efecto del transcurso del tiempo, sea convirtiendo un hecho en derecho, como la posesión o propiedad; perpetuando una renuncia, abandono, desidia, inactividad o impotencia; es decir, el tiempo consolida, hace nacer, mantener y extinguir derechos.

Adicionalmente, el derecho en general, regula dos tipos de prescripción, la prescripción adquisitiva y la prescripción extintiva o liberatoria; así, el CTB-2003 recoge la prescripción extintiva como un medio; por el cual, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, obtiene la liberación de la misma, poniendo fin a la facultad del titular del derecho, por transcurso del tiempo previsto en la Ley; por ello, se determinó en su Sección VII del CTB-2003, como una forma de Extinción de la Obligación Tributaria y de la Obligación de Pago en Aduanas; en consecuencia, la prescripción extintiva constituye una institución jurídica que, en el orden tributario, tiene como efecto otorgar seguridad jurídica y respeto al principio de capacidad económica del contribuyente.

Sobre el inicio del cómputo de la prescripción para ejercer la facultad de ejecución tributaria de deudas tributarias contenidas en DDJJ-DUI.

En la Sentencia N° 129 de 20 de julio de 2022, este Tribunal analizó los arts. 59-I-4, 60-II y 94-I del CTB-2003 y determinó lo siguiente: “…Así el legislador, estableció que el plazo para ejercer la facultad de ejecución tributaria de todos los Títulos de Ejecución Tributaria (en adelante TET), previstos en el art. 108 del CTB-2003, inicia con la notificación de esos TETs; en ese contexto, es importante dejar establecido que la referida forma de cómputo de la facultad de ejecución tributaria, es genérica, sin señalar que esa forma de cómputo, sea de aplicación sólo para las Declaraciones Juradas (en adelante DDJJ); siendo así, debemos considerar el art. 94-I del CTB-2003, que para el caso específico de las DDJJ, dispone: “I. La determinación de la deuda tributaria por el sujeto pasivo o tercero responsable es un acto de declaración de éste a la Administración Tributaria.

II. La deuda tributaria determinada por el sujeto pasivo o tercero responsable y comunicada a la Administración Tributaria en la correspondiente declaración jurada, podrá ser objeto de ejecución tributaria sin necesidad de intimación ni determinación administrativa previa, cuando la Administración Tributaria compruebe la inexistencia de pago o su pago parcial.” (El resaltado y subrayado, han sido añadidos).

Por su parte, el art. 8 de la LGA, dispone: “Los hechos generadores de la obligación tributaria aduanera son:

a) La importación de mercancías extranjeras para el consumo u otros regímenes sujetos al pago de tributos aduaneros bajo la presente Ley.