Texto del fallo
SALA PLENA
SENTENCIA: 144/2018.
FECHA: Sucre, 21 de marzo de 2018.
EXPEDIENTE: 1134/2014.
PROCESO : Contencioso Administrativo.
PARTES: Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
MAGISTRADO RELATOR: Ricardo Torres Echalar.
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 75 a 82, en la que Mayra Ninoshka Mercado Michel, en representación legal de la Gerencia Distrital Santa Cruz - II del Servicio de Impuestos Nacionales (Administración Tributaria), impugna la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1215/2014 emitida el 18 de agosto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 108 a 115; la réplica de fs. 138 a 139 vta.; la dúplica de fs.143 a 144 vta., apersonamiento del tercero interesado de fs. 157 a 157 vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.
I. De la demanda.
I.1. Fundamentos de hecho de la demanda.
Señaló que la Administración Tributaria cumplió un proceso de verificación al contribuyente Ruta Norte S.R.L., iniciado con Orden de Verificación 0013OVI16488, emitida con alcance al crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente y detalladas en el anexo adjunto a la orden de verificación, correspondiente a los periodos de marzo, abril, mayo, junio, julio y noviembre de la gestión 2009 del Impuesto al Valor Agregado (IVA) y al efecto, requirió la presentación de las declaraciones juradas de los periodos observados (Form. 200 o 210); Libro de Compras de los periodos observados; facturas de compras originales detalladas en el Anexo de la orden de verificación; medios de pago de las facturas observadas y toda otra documentación que el fiscalizador asignado solicite durante el proceso para verificar las transacciones que respaldan dichas facturas.
Manifestó que el 18 de noviembre de 2013, mediante Acta de Recepción de Documentos, se dejó constancia de que el contribuyente solamente presentó facturas de compra y las declaraciones juradas (DDJJ) solicitadas; es decir, que presentó parcialmente la documentación requerida por la Administración Tributaria, evidenciándose así el incumplimiento de sus deberes formales de entregar toda la información y documentación requerida por la Administración Tributaria durante la ejecución de procedimientos de fiscalización, verificación, control e investigación en los plazos, formas, medios y lugares establecidos, regulado por el Art. 70 de la ley 2492 (CTB), motivo por el que se labró el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 74485. También el Acta N° 74518 por incumplimiento al deber formal de presentación de Libro de Compras IVA a través del módulo Da Vinci, sin errores por el periodo abril de la gestión 2009, de acuerdo con el art. 50 de la RND N° 10.0016.07.
Continuó indicando que el 21 de noviembre de 2013, se emitió la Vista de Cargo 29-00103-13, en la que se establecieron las observaciones a las facturas verificadas en el Cuadro N° 2 de la Vista de Cargo, sobre 5 puntos de observación detallados a fojas 199 de antecedentes administrativos, la cual fue notificada el 27 de noviembre de 2013. En el plazo de descargos, con carta de 27 de diciembre de 2013, el sujeto pasivo presentó descargos a la Vista de Cargo, consistentes en impresiones de extractos de la cuenta corriente 1041239834 perteneciente al señor Jaime Farell Sánchez, los mismos que no desvirtuaron las observaciones establecidas, por lo que se emitió la Resolución Determinativa 17-00367-13 de 30 de diciembre de 2013, confirmatoria de la vista de cargo, estableciéndose a esa fecha un adeudo tributario de 276.272.46 UFV.
El 20 de enero de 2014, el contribuyente planteó recurso de alzada, que fue resuelto con la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0349/2014 de 12 de mayo, confirmando totalmente la Resolución Determinativa 17-00367-13. Presentado recurso jerárquico, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1215/2014 de 18 de agosto, revocó parcialmente la resolución de alzada, al haber considerado que las facturas 17223, 22567, 22568, 23057, 23058, 23388, 23389, 23738, 23739, 24185, 24186, 24569, 24953, 24954, 25436, 25437, 25745, 25746, 26141, 26142, 26614, 26615, 26875, 26876, 27182, 27183, 2062, 2804, y 5775, estaban respaldadas por medios fehacientes de pago que demuestran la efectiva realización de la transacción; en consecuencia, dejó sin efecto la deuda tributaria de 252.248.46 UFV equivalente a Bs. 479.168.66 y mantuvo firme y subsistente la deuda tributaria por 24.024 UFV equivalentes a Bs.45.635.75.
I.1.2. Fundamentos jurídicos de la demanda.
La Resolución Jerárquica Impugnada contiene violación e interpretación errónea del art. 81 de la Ley 2492 (CTB). Señaló que la resolución jerárquica impugnada al emitir y valorar la prueba presentada por el contribuyente en sus Recursos de Alzada y Jerárquico, ha violado e interpretado erróneamente lo establecido en el Art. 81 de la Ley 2492 (CTB), toda vez que dicha documentación no cumple con el requisito de oportunidad en su presentación, por lo que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al evidenciar dichos extremos debió rechazar dicha documentación por no cumplir con las formalidades establecidas por el Art. 81 de la Ley 2492 (CTB), para su admisión y valoración, debiendo aplicar la jurisprudencia establecida mediante Auto Supremo N° 114/1998 de fecha 24/07/1998, que establece que “La prueba propuesta fuera del término (...) es nula y si el juez funda en ella su resolución la vicia de nulidad”.
Mencionó la Sentencia Constitucional 1642/2010 de 15 de octubre, que respecto a la apreciación, pertinencia y oportunidad de las pruebas, entiende que el contribuyente puede presentar su prueba en dos fases 1) Durante el proceso de determinación; es decir, la instancia en la cual se determina la existencia o inexistencia de deuda tributaria ante la Administración Tributaria; y 2) Durante la etapa impugnativa, que puede proceder ante la Autoridad de Impugnación Tributaria en cualquiera de sus instancias (Recurso de Alzada y Recurso Jerárquico), en este contexto, la apreciación, pertinencia y oportunidad de la prueba en ambas fases debe cumplir con lo dispuesto por el art. 81 de la Ley 2492 (CTB), en aplicación del parágrafo II del art. 215 de la citada norma.
Añadió que en el proceso de determinación se solicitó al contribuyente mediante orden de verificación 0013OVI16488 la presentación de los siguientes documentos; a) declaraciones juradas de los periodos observados (Form. 200 o 210); b) libro de compras de los periodos observados; c) facturas de compras originales detalladas en el anexo de la orden de verificación; d) medios de pago de las facturas observadas y e) otra documentación que el fiscalizador asignado solicite durante el proceso para verificar las transacciones que respalden las facturas observadas. Apuntó que el contribuyente solo presentó las facturas de compra y las declaraciones juradas Form.200.
Señaló también que, emitida la Vista de Cargo 29-00103-13, el contribuyente presentó descargos que no desvirtuaron los reparos establecidos emitiéndose la Resolución Determinativa 17-00367-13, la cual fue impugnada en alzada, instancia en la que presentó los siguientes documentos; a) facturas legalizadas y emitidas por el proveedor YPFB; b) fotocopias legalizadas de depósitos al Banco Unión; c) extractos Bancarios originales de la cuenta N° 1041239834 perteneciente al señor Farel Sánchez Jaime; y d) Libro de compras de la gestión 2009.
Añadió que el 31 de marzo de 2014, el contribuyente presentó la documentación siguiente a) Certificado GNO-042/2014 del Banco Económico del giro de la cuenta 1041239834 perteneciente al señor Farel Sánchez Jaime; b) Fotocopias legalizadas de 17 cheques de la cuenta 1041239834 perteneciente al señor Farel Sánchez Jaime; y c) Tres cartas de 07/11/2013 (Solicitud de entrega de documentos), 03/12/2013 (conmina a entrega de documentos) y 26/12/2013 (Reitera y conmina a entrega de documentos de pagos y otros), dirigidas al señor Eberth Antonio Camacho V., como Jefe Administrativo de Ruta Norte S.R.L.; asimismo, menciona que la documentación presentada es de reciente obtención aclarando que la omisión de su presentación no fue por causa propia según demuestra por las tres cartas notariadas enviadas al contador, a tal efecto en fecha 07/04/2014 presta juramento de prueba de reciente obtención.
Reiteró que el contribuyente no presentó durante el proceso de determinación, toda la documentación solicitada en la orden de verificación, asimismo, no presentó la misma en sus descargos a la Vista de Cargo; sin embargo, presentó la documentación mencionada anteriormente tanto en su Recurso de Alzada como Recurso Jerárquico en atención a lo dispuesto en el parágrafo II del Art. 215 de la Ley 2492 (CTB), que permite la aplicación de todas las disposiciones establecidas en los Art. 76 al 82 de la misma norma en fase recursiva siempre que cumpla con lo establecido en el último párrafo del Art. 81 de la Ley 2492 (CTB).
De la revisión de toda la prueba presentada por el contribuyente tanto en su Recurso de Alzada y Recurso Jerárquico, se evidencia que estas fueron solicitadas por la Administración Tributaria mediante Orden de Verificación, siendo que en aquella oportunidad se solicitó al contribuyente la presentación de medios de pago (Libros contables, documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera, etc toda vez que la documentación presentada con el objetivo de demostrar la efectiva transacción de las facturas observadas y que ya fueron solicitados en su oportunidad por la Administración Tributaria, el contribuyente debía demostrar que la omisión de su presentación no fue por causa propia en aplicación del último párrafo del art. 81 de la Ley 2492 (CTB).
Mencionó que el contribuyente señaló que la omisión de la presentación de toda la documentación adjunta en su Recurso de Alzada, fue porque se encontraría en poder del contador, situación que no puede considerarse como una causa válida para la omisión de la presentación de la documentación solicitada por la Administración Tributaria, toda vez que de conformidad con el num. 8) del Art. 70 de la Ley 2492 (CTB), es obligación del sujeto pasivo en tanto no prescriba el tributo, conservar en forma ordenada en el domicilio tributario los libros de contabilidad, registros especiales, declaraciones informes, comprobantes, medios de almacenamiento, datos e información computarizada y demás documentos de respaldo de sus actividades.
Refirió que muchos de los documentos presentados por el contribuyente pudieron obtenerse a simple solicitud a los bancos y haberla presentado a la Administración Tributaria durante el tiempo de tres meses que duró el proceso de determinación, no pudiendo señalar que estaban en poder de su contador e incluso de ser así dicha omisión de presentación seria responsabilidad del contribuyente (causa propia) no cumpliendo con el hecho de que la omisión en la presentación de la documentación no tendría que ser por causa propia.
Respecto a la documentación presentada en el Recurso Jerárquico, el contribuyente no señala la causa para la omisión de su presentación, por tanto, la misma debió ser rechazada.
b) Señaló que, la AGIT ha incurrido en error de hecho y error de derecho en la apreciación de la prueba, toda vez que las mismas no fueron apreciadas con un juicio razonado y conforme a una sana critica como lo dispone el Art. 81 de la Ley 2492 (CTB). Sobre el punto indicó:
En relación a los extractos bancarios, Certificado GNO-042/2014, fotocopias legalizadas de diecisiete cheques, apuntó que dicha documentación es de la cuenta corriente en bolivianos 1041239834 del Banco Económico, perteneciente al señor Jaime Farel Sánchez, la misma que fue valorada por la AGIT; ante la observación de que la referida cuenta corriente se encontraría a nombre del señor Jaime Farel Sánchez, socio y representante legal de la empresa Ruta Norte SRL. “esta calidad de representación legal le permitió realizar operaciones a nombre de la citada empresa, inclusive aperturar a nombre suyo la Cuenta Bancaria N°1041239834, y realizar los pagos por cuenta de la empresa Ruta Norte SRL., por la compra de gasolina y diésel oil a YPFB.
La AGIT al indicar que la calidad de representante legal del señor Jaime Farel Sánchez le permitió aperturar a nombre suyo una cuenta corriente y realizar en ella operaciones de la empresa Ruta Norte SRL., toda vez que el mencionado señor no es único representante legal de la empresa conforme se podrá evidenciar en el testimonio 48/2010 de fecha 17/03/2010 otorgado por la Notaria de Fe Pública 24, de poder General de Administración que confieren los socios de la empresa Ruta Norte SRL. A favor de los socios Jaime Farel Sánchez y/o Gueiza Farel Sánchez. Señala que, el señor Jaime Farel Sánchez no tenía la facultad de manejar los movimientos económicos de la empresa Ruta Norte SRL., en su cuenta personal sino en una cuenta a nombre de la empresa.
En cuanto a las facturas legalizada y emitidas por el proveedor YPFB, Fotocopias Legalizadas de Depósitos al Banco Unión y Libro de Compras de la gestión 2009, señaló que las fotocopias de Depósitos al Banco Unión fueron legalizadas por el encargado de archivo de YPFB, no siendo la Autoridad e institución competente para realizar la legalización de dichas fotocopias, toda vez que al ser emitidas por el Banco Unión correspondía a dicha entidad la legalización por lo cual la AGIT no debió realizar la valoración de dicha documentación al no encontrarse debidamente legalizada por la autoridad competente.
En cuanto a las facturas que no fueron objeto de verificación y que fueron presentadas con el propósito de demostrar que la suma de estas con las facturas objeto de verificación daban como resultado el mismo importe de los depósitos realizados mediante cheques, menciona que no existe coincidencia en los siguientes depósitos:
- Depósito a la cuenta de YPFB cheque N° 11346 del Banco Económico, cuenta 1101041239834 por Bs. 70.613.- con las facturas N° 17223 (objeto de verificación) por Bs. 52.957.20.- y factura N° 17222 (no fue objeto de verificación) por Bs.17.652.80.-
- Depósito bancario a la cuenta de YPFB del cheque N° 11399 del Banco Económico de la cuenta 1101041239834 por el monto de Bs.88.267.40.- con las facturas N° 23057 (objeto de verificación) por Bs. 17.655.80.- y factura N°23058 (no fue objeto de verificación) por Bs. 70.608.60.-
- Depósito bancario a la cuenta de YPFB del cheque N° 11405 del Banco Económico de la cuenta 1101041239834 por el monto de Bs. 88.265.80.- con las facturas N° 23738 (objeto de verificación) por Bs.35.305.60.- y factura N° 23739 (no fue objeto de verificación) por Bs.52.957.20.-
- Depósito bancario a la cuenta de YPFB del cheque N° 11409 del Banco Económico de la cuenta 1101041239834 por el monto de Bs.88.267.40.- con las facturas N° 24185 (objeto de verificación) por Bs. 70.608.60.- y factura N°24186 (no fue objeto de verificación) por Bs. 17.655.60.-
- Depósito bancario a la cuenta de YPFB del cheque N° 11431 del Banco Económico de la cuenta 1101041239834 por el monto de Bs.88.267.40.- con las facturas N° 26614 (objeto de verificación) por Bs. 17.655.80.- y factura N° 26615 (objeto de verificación) por Bs. 70.608.60.-
Indicó que las facturas 22567, 23058, 23389, 23739 y 24186, fueron presentadas en fotocopias legalizadas emitidas por el proveedor, mientras que las facturas 17222, 2061, 2805, 5776, y 28609 fueron presentadas en fotocopias simples, por lo que no pueden valorarse como prueba al no ser presentadas en originales o fotocopias debidamente legalizadas por autoridad competente, situación que la AGIT no consideró.
En cuanto a los comprobantes de Egreso, Libros Diarios y Libros Mayores, indicó que durante el proceso de determinación no fue posible vincular las transacciones comerciales del contribuyente Ruta Norte SRL., toda vez que no presentó documentación contable y/o financiera que está obligada a llevar toda empresa como ser comprobantes de egreso, libros diarios y mayores conforme lo establece el núm. 4 y 5 del Art. 70 de la Ley 2492 (CTB) y los Artículos 36, 37. 40, y 44 del Código de Comercio; sin embargo, en su Recurso Jerárquico presenta dicha documentación, la misma que no se encuentran debidamente foliados y presentado ante Notario de Fe Pública conforme lo establece el Art. 40 del Código de Comercio. Por lo cual dicha documentación no puede ser considerada para demostrar la efectiva realización de las transacciones realizadas por el contribuyente Ruta Norte SRL.,
Continuó señalando que no se ha realizado un juicio de valor apoyado en la lógica concreta y la experiencia, incumpliendo lo establecido por los Art. 81 de la Ley 2492 (CTB), respecto a la apreciación de la prueba conforme a la sana critica; el Art. 217 de la citada norma respecto a la presentación de la prueba en original o copia legalizada por autoridad competente; y Art. 40 del Código de comercio, respecto a la forma de presentación de los documentos contables.
I.1.3. Petitorio.
Concluyó solicitando que se sirva dictar sentencia REVOCANDO parcialmente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1215/2014 de fecha 18/08/2014, respecto a la disposición de REVOCAR la deuda tributaria contenida en las facturas 17223, 22567, 22568, 23057, 23058, 23388, 23389, 23738, 23739, 24185, 24186, 24569, 24953, 24954, 25436, 25437, 25745, 25746, 26141, 26142, 26614, 26615, 26875, 26876, 27182, 27183, 2062, 2804, y 5775 por estar supuestamente respaldadas con medios fehacientes de pago que demuestran la efectiva realización de la transacción, dejando sin efecto la deuda tributaria de 252.248.46 UFV´s equivalente a Bs. 479.168.66.- y en consecuencia confirme y declare subsistente en su totalidad la Resolución Determinativa N° 17-00367-13.
II. Contestación.
El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y contestó la demandan señalando que: 1) respecto a las facturas observadas como duplicadas, se comprobó el registro correcto de los datos; sin embargo, el contribuyente no presentó los medios de pago 2) facturas informadas incorrectamente en el número de autorización, que al consultar en el módulo GAUSS, se evidenció que las mismas fueron dosificadas por el SIN; sin embargo, el contribuyente no presentó los medios de pago; 3) según el sistema GAUSS las facturas presentan números de autorización fuera del rango de dosificación 4) el contribuyente no respaldó, ni demostró la procedencia del Crédito Fiscal, ni se evidencia la efectiva realización de la transacción y facturas que no cumplen con el requisito del NIT de Ruta Norte SRL. La Administración Tributaria observo en la Vista de Cargo N° 29-00103-13, compras por un total de Bs.1.357.319.80 cuyo Crédito Fiscal asciende a Bs. 176.451.57, correspondientes a los periodos fiscales marzo, abril, mayo, junio, julio y noviembre 2009.
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