SE/0144/2022

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 144

Sucre, 15 de agosto de 2022

Expediente : 204/2018 - CA

Demandante : Empresa ZOFRIBOL Santa Cruz SA

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria

Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución impugnada : AGIT-RJ 0800/2018 de 6 de abril

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda de la Empresa ZOFRIBOL Santa Cruz SA, representada por José Guillermo Torrez Gómez Ortega, contra la Autoridad de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 29 a 37, interpuesta por la Empresa ZOFRIBOL Santa Cruz SA, representada por José Guillermo Torrez Gómez Ortega, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0800/2018 de 6 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la contestación de fs. 44 a 52; apersonamiento del tercer interesado de fs. 57 a 61; el decreto de Autos para Sentencia de fs. 109, los antecedentes del proceso en sede administrativa y todo lo que fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Contenido de la demanda

Luego de efectuar una relación de antecedentes en sede administrativa, la empresa demandante alegó lo siguiente:

La Resolución AGIT-RJ 0800/2018 aplica de forma retroactiva las leyes Nros. 291 y 317 sin considerar criterios de interpretación de las normas sustantivas en el tiempo.

La AGIT consideró la aplicación de las Leyes Nros. 291 y 317 para efectuar el cómputo de la prescripción de las facultades de ejecución tributaria, basándose en la SCP No. 1169/2016-S3; sin embargo, interpretó y aplicó dicha SCP de forma parcializada, limitándose a transcribir la parte que le favorece. Asimismo, en la interpretación de la norma tributaria no consideró los principios de tempus comissi deliciti, seguridad jurídica, irretroactividad de la Ley, favorabilidad en la interpretación de la norma en procedimiento sancionatorios y su efecto en el cómputo de la prescripción; por lo que, es una Resolución inmotivada que vulneró las disposiciones normativas por una interpretación arbitraria.

Reglas de invocación de los precedentes constitucionales.

Señaló que el carácter vinculante y obligatorio de las Sentencias Constitucionales (SSCC) se encuentra en el precedente constitucional obtenido de la ratio decidendi de una Sentencia Constitucional (SC), por lo que no, toda la ratio decidendi de una SC tienen carácter vinculante, correspondiendo en consecuencia citar el precedente constitucional de la SSCC que resulta vinculante y obligatorio para autoridades administrativas y judiciales, conforme establecen los arts. 15-II de la Ley N° 254 y art. 203 de la Constitución Política del Estado (CPE).

Indicó que, independientemente de identificar el precedente constitucional de una SC, existen técnicas o reglas para su invocación, mismas que fueron desarrolladas por la propia jurisprudencia constitucional en la SCP 0846/2012 de 20 de agosto de 2012. Bajo dichas reglas de invocación de las SSCC se tiene que la AGIT incurrió en una incorrecta aplicación del uso de los precedentes constitucionales, porque no identificó cual es el precedente constitucional y citó de forma incompleta la SSCC utilizando sólo la parte que respaldaría su Resolución; en consecuencia, se advierte una motivación arbitraria de la AGIT.

Además que, los hechos fácticos son análogos a los antecedentes administrativos correspondientes a la Resolución AGIT-RJ 0800/2018, pues ambas tienen como problemática qué norma debiera aplicarse para realizar el cómputo de la prescripción de las facultades de ejecución tributaria de sanciones firmes, si corresponde la aplicación de la norma vigente a momento de cometido el ilícito tributario (Ley No. 2492) o la aplicación de la norma vigente a momento de solicitar la prescripción (Leyes Nros. 291 y 317).

Asimismo, se puede identificar como precedente constitucional vinculante que: las autoridades administrativas como judiciales tienen la obligación de interpretar y aplicar las normas conforme la garantía de la irretroactividad de las Leyes establecida en el art. 123 de la CPE, debiendo considerarse para dicho cometido que la norma aplicable al plazo de prescripción debe ser aquella vigente al momento del inicio del cómputo del plazo de prescripción y no la nueva que modificó el plazo, sin que ese criterio ponga en duda la constitucionalidad de las Leyes Nos. 291 y 317.

En base a dichos criterios se tiene que la SCP 1169/2016-S3 resulta vinculante y obligatorio para resolver el presente caso, pues los hechos son análogos y la citada SCP es la que se encuentra en vigor (no fue modulada por otra SCP); empero, la interpretación que realiza la AGIT respecto a dicha SCP resulta arbitraria.

Inicio del cómputo del término de la prescripción de las facultades de ejecución de sanciones firmes.

Señaló que la SCP 1169/2016-S3, resulta vinculante y obligatoria para resolver el presente caso, correspondiendo identificar cuál es el momento de inicio del cómputo de término de la prescripción de las facultades de ejecución tributaría de las sanciones administrativas firmes del Fisco, debiendo en consecuencia considerar obligatoriamente lo dispuesto por el art. 123 de la CPE, respecto a la garantía de la irretroactividad de la Ley, además de los principios del tempus comissi delicti y seguridad jurídica.

En ese entendido, argumentó que el instituto de la prescripción es de carácter sustantivo (no adjetivo); por lo que, su aplicación se rige bajo el principio del tempus comissi delicti, dicho extremo se encuentra respaldado por las Sentencias Nos. 52 de 28 de junio de 2016, confirmada por la Sentencia N° 153 de 20 de noviembre de 2017 y 111 de 30 de marzo de 2016, emitida por la Sala Contenciosa y contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia (TSJ).

En base a la interpretación del TSJ en las Sentencias citadas precedentemente, como el precedente constitucional identificado en la SCP 1169/201 6-S3, se concluye que las disposiciones normativas sustantivas (como la prescripción) no pueden aplicarse de manera retroactiva, debiendo en todo caso considerarse principios como el tempus comissi delicti, seguridad jurídica, irretroactividad de la norma y momento del incumplimiento de las obligaciones tributarias.

Afirmó que, al haberse incumplido la obligación de no presentar la declaración jurada por el IUE de la gestión 12/2007 (obligación formal), correspondió que se aplique la normativa vigente en dicho momento; es decir, la Ley No, 2492 sin modificaciones. Asimismo, corresponde aclarar que el hecho que la solicitud de prescripción se la haya realizado en etapa de ejecución tributaria, no significa que deba soslayarse los principios señalados; puesto que, en cualquier etapa, ya sea en etapa de determinación o ejecución tributaria, se aplican las mismas reglas de interpretación y aplicación de las normas (principio de irretroactividad de la Ley y tempus comissi delicti); por lo que, se evidencia una errónea interpretación de la norma y falta de motivación de la AGIT, al aplicar las modificaciones de las Leyes Nros. 291 y 317, solo porque el Auto de Multa No. 2934852438 de 6 de noviembre de 2012, adquirió firmeza cuando dichas disposiciones normativas se encontraban vigentes.

Aseveró que, ha operado el instituto de la prescripción de las facultades de cobro de la AT por haber transcurrido más de 2 años conforme indica el art. 59-III de la Ley N° 2492, sin modificaciones.

Solicitó que, en un criterio objetivo, razonable y motivado, considerando las reglas de interpretación y aplicación de las normas en el tiempo, se emita una Sentencia que revoque o deje sin efecto la Resolución AGIT-RJ 0800/2018 y en definitiva se declaren prescritas las facultades de ejecución de la sanción establecida en el Auto de Multa No. 2934852438.

Sobre principio de favorabilidad en procedimientos sancionatorios administrativos y su efecto en el cómputo de la prescripción.

Reiteró el punto reclamado en el Recurso Jerárquico, que no fue debidamente valorado por la AGIT, respecto a que independientemente de la garantía de irretroactividad de la Ley y principio del tempus comissi delicti en la interpretación de la norma sustantiva, se debe considerar el principio de favorabilidad en la aplicación de la norma como garantía del derecho sancionador, ya sea en el ámbito penal o administrativo.

Por lo que, bajo el principio de favorabilidad, tampoco resulta posible la aplicación de la Ley No. 291, que modifica el cómputo de la prescripción; puesto que, los términos de prescripción en etapa de ejecución tributaria para sanciones administrativas resultan más gravosos o perjudiciales para el contribuyente que la Ley No. 2492, sin modificaciones, debiendo en todo caso aplicarse de forma ultra activa la norma derogada.

Señaló que, respecto al principio de favorabilidad y la aplicación ultra activa de la norma se tiene la SC No. 125/2004-R, que establece que cuando se dictan normas menos benignas o desfavorables a las que se encontraban vigentes, se deben aplicar las primeras en aplicación del principio de favorabilidad, principio que se aplica en materia penal, consecuentemente también en materia sancionatoria administrativa; puesto que, en ambos procedimientos rigen los mismos principios.

En base a dichos extremos, argumentó que no es posible aplicar las modificaciones de la Ley No. 291, como erradamente efectúo la AGIT; lo contrario, vulneraría el principio de favorabilidad del contribuyente en el cómputo de la prescripción de las facultades de ejecución de la AT de sanciones administrativas firmes, desarrollados en la SC 125/2004-R, Sentencia No. 04/2015 de 23 de febrero de 2015 y Auto Supremo No. 111 de 30 de marzo de 2016 emitida por el TSJ. (No especificó que Salas).

Del valor de las decisiones de las autoridades jurisdiccionales en las decisiones que emitan autoridades cuasi jurisdiccionales administrativas.

Afirmó que, las Sentencias y Autos Supremos emitidos por el TSJ resultan ser fuente del derecho tributario porque el TSJ es el máximo intérprete de la legalidad ordinaria. Por lo que, en un criterio extensivo y razonable, no se puede desconocer el valor de la AGIT, pues al constituirse en un Tribunal de cierre (el TSJ), establece el alcance e interpretación de las normas sustantivas como adjetivas.

Asimismo, corresponde señalar que no resulta razonable, coherente ni lógico, soslayar el entendimiento de los fallos emitidos por el TSJ, pues ya sea en el ámbito administrativo o judicial, las autoridades que resuelven una controversia interpretan la misma normativa; por lo que, no podría existir una motivación diferente sobre una misma problemática, vale decir, la Autoridad Administrativa no puede resolver (interpretar) de diferente forma una problemática resuelta por una Autoridad Judicial, cuando los hechos son sustancialmente similares.

Señaló que de acuerdo a nuestra legislación las resoluciones administrativas que no tengan recursos administrativos posteriores, pueden ser objeto de control judicial a través de la demanda contencioso administrativa, vale decir, las decisiones administrativas no son definitivas porque sus resoluciones pueden ser modificadas por la interpretación y decisión que asumirá el Tribunal Supremo de Justicia.

Señaló que, en resguardo del derecho a la igualdad en su vertiente procesal, solicitó que, al momento de resolver la presente demanda, consideren las Sentencias Nros. 04/2015, 52/2016 y 153/2017, Auto Supremo No. 111/2016 y SCP No. 1169/2016-53, SC No. 125/2004-R, que en resguardo de los derechos, garantías y principios constitucionales establecieron con meridiana claridad que las disposiciones normativas no pueden aplicarse a hechos sucedidos con anterioridad, en el presente caso las Leyes Nros. 291 y 317, no pueden aplicarse retroactivamente a hechos generadores materializados con anterioridad a la vigencia de dichas Leyes, en cumplimiento de la garantía establecida en el art. 123 de la CPE.

Petitorio.

Solicitó que se declare probada la demanda y en consecuencia, se revoque la Resolución Jerárquica impugnada y en definitiva se deje sin efecto el Auto Administrativo N° 391720000133 de 24 de julio de 2017 por haber operado la prescripción de la facultad de ejecución de la sanción establecida en el Auto de Multa N° 2934852438 de 6 de noviembre de 2012.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Por memorial de fs. 44 a 52, la AGIT contestó negativamente la demanda, señalando lo siguiente:

Sobre la supuesta aplicación retroactiva de las Leyes Nos. 291 y 317.

La parte demandante sobre este punto manifestó que:

La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0800/2018 fundamentó con claridad los motivos por los cuales resolvió que la facultad de ejecución de sanciones de la Administración Tributaria no se encontraba prescrita, resultando subjetiva e inapropiada la afirmación del demandante de que, la mencionada Resolución es "arbitraria", porque de su lectura, podrán evidenciar que la misma fue emitida considerando los antecedentes administrativos, el derecho vigente aplicable al caso concreto y principalmente sin vulnerar el precepto constitucional previsto en el art. 123 de la CPE. Es así que de la revisión de antecedentes administrativos se tiene que el 6 de noviembre de 2012, la Administración Tributaria notificó a ZOFRIBOL, con el Auto de Multa N° Orden 2934852438, de 18 de octubre de 2012, por incumplimiento en la presentación de la Declaración Jurada por el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) de la gestión diciembre 2007; y posteriormente el 28 de diciembre de 2012, notificó mediante Cédula el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria N° 24-1797-2012, de 17 de diciembre, que señaló que al estar firme, legalmente exigible y ejecutoriado el citado Auto de Multa, anunció al Contribuyente que se dará la ejecución tributaria al tercer día de su legal notificación, a partir del cual se realizaran medidas coactivas.

En ese contexto, se concluyó que de conformidad con lo previsto en el Código Tributario Boliviano (CTB) modificado mediante Leyes Nos. 291, 317 y la SCP 1169/2016-S3, según la cual la norma aplicable al plazo de prescripción debe ser aquella vigente al momento del inicio del cómputo del plazo de prescripción, el término de prescripción de la facultad de ejecución de la sanción se inició vencidos los veinte (20) días para la impugnación del Auto de Multa, es decir el 27 de noviembre de 2012 y concluiría el 27 de noviembre de 2017; sin embargo el 21 de diciembre de 2016, José Guillermo Torrez Gómez Ortega en representación de la empresa ZOFRIBOL Santa Cruz SA mediante Nota, opuso prescripción a la ejecución tributaria al Auto de Multa N° Orden 2934852438, solicitud reiterada el 15 de febrero de 2017 y el 7 de julio de 2017, ante lo cual la Administración Tributaria notificó ZOFRIBOL Santa Cruz SA., con el Auto Administrativo N° 391720000133, de 24 de julio de 2017, que rechazó la solicitud de prescripción planteada por el contribuyente, porque, a la fecha de solicitud de la prescripción, aún no operó la prescripción.

Hizo énfasis en que la Resolución de Recurso Jerárquico demandada, consideró el efecto vinculante de la SCP 1169/2016-S3, por lo que se tiene que la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012, al modificar el término de prescripción para ejecutar las sanciones por contravenciones a cinco (5) años, evidenciándose que el Auto de Multa N° Orden 2934852438 fue notificado al sujeto pasivo el 6 de noviembre de 2012, es decir, cuando las modificaciones introducidas por la Ley N° 291 ya se encontraban plenamente vigentes, correspondiendo el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la facultad de ejecución de sanciones por contravenciones tributarias considerando las modificaciones introducidas por la Ley N° 291, quedando demostrado que en virtud de la SCP 1169/2016-S3, no operó la prescripción de esta facultad de la Administración Tributaria.

Afirmó que, a la luz del razonamiento expresado en las Sentencias emitidas, denotan que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0800/2018, no vulneró derecho alguno del ahora demandante ni la previsión contenida en el art. 123 de la CPE.

Reiteró que al evidenciarse que el 6 de noviembre de 2012, la Administración Tributaria notificó a ZOFRIBOL Santa Cruz SA., con el Auto de Multa Nº Orden 2934852438, se tiene que ésta adquirió la calidad de Título de Ejecución Tributaria vencidos los veinte (20) días para la impugnación del Auto de Multa, es decir, el 27 de noviembre de 2012, cuando ya se encontraba plenamente vigente las modificaciones introducidas por la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012, correspondiendo realizar el cómputo de la prescripción de la ejecución de sanciones aplicando el término de cinco (5) años, conforme lo hizo la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0800/2018; es así que, el demandante no puede alegar de manera alguna que se le pretende aplicar retroactivamente disposiciones normativas tributarias, ni mucho menos señalar que existe vulneración de la seguridad jurídica y del principio de favorabilidad, toda vez que a la luz de la SCP 1169/2016-S3 y los precedentes judiciales señalados anteriormente, que contienen supuestos fácticos análogos, se puede colegir que la Resolución de Recurso Jerárquico demandada fue emitida conforme a derecho.

Refirió que la CPE, en su art. 203, establece que las decisiones y sentencias del Tribunal Constitucional Plurinacional son de carácter vinculante y de cumplimiento obligatorio, y contra ellas no cabe Recurso ordinario ulterior alguno. También el art. 15-II del Código Procesal Constitucional(CPCo), señala que las razones jurídicas de la decisión en las Resoluciones emitidas por el Tribunal Constitucional Plurinacional constituyen jurisprudencia y tienen carácter vinculante para los Órganos del poder público, legisladores, autoridades, tribunales y particulares; por consiguiente, las Sentencias emitidas por el Tribunal Supremo de Justicia, en estricta aplicación del art. 5 de la Ley N° 2492 (CTB) no constituyen fuentes del Derecho Tributario, sino que son precedentes jurisdiccionales que construyen la Jurisprudencia Boliviana en distintos ámbitos, con el fin de que el juez confiera un igual tratamiento a situaciones similares dando seguridad jurídica a los habitantes en un Estado de Derecho, empero, no son vinculantes ni obligatorias como son las Sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional Plurinacional, de conformidad a lo establecido en los arts. 203 de la CPE y 15-II del CPCo.