SE/0148/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 148/2017.

FECHA: Sucre, 23 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE: 980/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Méndez.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 48 a 53, interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Marco Antonio Aguirre Heredia, en la que impugna la Resolución de Jerárquica AGIT-RJ 1220/2013, de 29 de julio, pronunciada por la Directora Ejecutiva General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Julia Susana Ríos Laguna, la contestación de fs. 59 a 65; apersonamiento de ALTIFIBERS S.A. de fs. 149 a 163; réplica de fs. 168 a 169; dúplica a fs. 173, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La administración Tributaria, en uso de las atribuciones conferidas por la Ley Nº 2492, procedió a la verificación de documentos, hechos, elementos, formalidades del gravamen arancelario e impuestos vinculados durante el periodo fiscal noviembre de 2008 al contribuyente ALTIFIBERS S.A. Se dio inició a la verificación mediante Orden de Verificación- CEDEIM Nº 0010OVE00277 de 10 de mayo de 2011 (Modalidad Verificación Posterior) de la DUDIE Formulario Nº 1137 con Nº de Orden 2932413886 correspondiente al periodo fiscal noviembre de 2008, actuado que fue notificado el 25 de mayo de 2011 de forma personal al Sr. Bohrt Artieda Humberto Jorge en calidad de representante legal de Altifibers S.A.; prosigue manifestando que mediante Requerimiento Nº 00111059 (F:4003) se solicitó al contribuyente Altifibers S.A., la presentación de: Declaraciones Juradas Form. 210-IVA, Libro de Ventas IVA, Libro de Compras IVA, Extractos bancarios, Comprobantes de ingreso y egresos, Estados Financieros de la gestión 2009, Dictamen de Auditoria de la gestión 2009, entre otros. Posteriormente el 29 de septiembre de 2011 se emitió el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GDLPZ/DF/FVE-I/INF/4815/2011. Las conclusiones arrimadas producto de la revisión de la documentación fue la existencia de un monto indebidamente solicitado y devuelto en certificados de devolución impositiva por la suma de Bs. 27.742., en relación al periodo fiscal de noviembre de 2008. Igualmente se determinó como crédito fiscal no observado-IVA válido para la devolución la suma de Bs. 26.430. Que dentro del procedimiento administrativo, se ha dado cumplimiento a las obligaciones impositivas, por lo que se procedió a la emisión de la Resolución Administrativa Nº 00510/2012 de 26 de diciembre, el cual establece obligaciones tributarias del contribuyente por el concepto de IVA, indebidamente devuelto a través de CEDEIM respecto del periodo fiscal noviembre 2008, más intereses, sanción preliminar y mantenimiento de valor indebidamente restituido. Ante esta resolución el contribuyente interpuso Recurso de Alzada, que a su vez fue resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0559/2013, que dispuso la revocatoria parcial del acto impugnado. Interpuesto el recurso jerárquico, generó la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1120/2013 de 29 de julio, la cual revocó parcialmente el recurso de alzada y modificó los importes observados en la Resolución Administrativa Nº 00510/2012.

I.2. Fundamentos de la demanda contenciosa administrativa.

I.2.1.- La AGIT aplicó erróneamente el método de integración financiera y la normativa tributaria concerniente al art. 8 de la Ley Nº 843 y art. 3 del DS 25465.

La AGIT aplicó erróneamente el método de integración financiera dentro de la legislación tributaria nacional, que va en contra de la normativa legal, más aun si se tiene jurisprudencia al respecto plasmada en la Sentencia Nº 91/2012 de 03 de abril emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia que se relaciona al presente proceso, ya que los gastos en los que incurrió el contribuyente ALTIFIBERS S.A. corresponde a otros periodos fiscales que no concuerdan con el gasto efectuado en la exportación de la mercadería. De lo que se colige que la postura de la Autoridad de Impugnación Tributaria en cuanto al método de integración financiera, es inaplicable dentro de la normativa tributaria boliviana, siendo lo correcto al aplicar el método de integración física, con el que la Administración Tributaria estableció los montos indebidamente devueltos por Impuesto al Valor Agregado al contribuyente ALTIFIBERS S.A.

I.2.2.- La Administración Tributaria estableció correctamente la devolución indebida del Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Bajo el subtítulo de la AGIT obró incorrectamente al considerar el crédito fiscal de la DUI C-17220. Señala que respecto a esta DUI, causa extrañeza que no haya sido depurado puesto que no fueron vinculadas a los costos tal cual se tiene del método de integración física. Este aspecto va en contra de los arts. 1 y 2 de la Ley Nº 1963 que modifican al art. 12 y 13 de la Ley Nº 1489 relativos al cumplimiento del Principio de Neutralidad Impositiva, en lo que hace a la devolución a los exportadores de un monto igual al Impuesto al Valor Agregado (IVA) pagado, incorporado en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora.

Hace una aclaración en cuanto a que el costo de un producto está conformado por todos los insumos en que se incurren necesarios para la obtención de un determinado producto. Que la ley indica que se devolverá a los exportadores un monto igual al IVA pagado incorporado en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora, esto quiere decir que: primero, los costos deben estar directamente incluidos en el producto exportado en el CEDEIM solicitado y no así en el costo que corresponde a otros productos que no fueron exportados. Y segundo, los gastos deben ser correspondientes al mes de solicitud del CEDEIM por cuanto hubo erogaciones relacionadas a gastos administrativos de la empresa para lograr la exportación de un producto. En ese entendido, se evidencia que la AGIT no tomó en cuenta el método de integración física.

Bajo el epígrafe de la AGIT obró incorrectamente al considerar el crédito fiscal de la Factura Nº 1. Señala que la Administración Tributaria procedió a la revisión del contrato celebrado entre ALTIFIBERS S.A. y el Sr. Rafael Cuenca Gamarra, ante ello el art. 14 de parag. I de la Ley Nº 2492 que versa sobre que los convenios y contratos celebrados entre particulares sobre materia tributaria en ningún caso serán oponibles al fisco, a su vez transcribe el art. 5 del DS. 28699 sobre que cualquier forma de contrato, civil o comercial que tienda a encubrir la relación laboral, no surtirá efectos de ninguna naturaleza. Que, en el caso, el contrato refleja la percepción de una retribución adicional hasta el 20 de diciembre, es decir un aguinaldo. Este extremo va en contra de la normativa laboral ya que se pretende encubrir una relación laboral con un contrato de índole civil. Por lo que el contrato llega a infringir la normativa tributaria, debiéndose mantenerse la observación a la factura Nº1.

I.2.3.- La Administración Tributaria observó correctamente el mantenimiento de valor indebidamente restituido.

La Administración Tributaria procedió al cálculo del mantenimiento de valor restituido del periodo fiscal noviembre de 2008. El procedimiento se hizo en estricta aplicación del art. 19 caso 2-c) de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0037-07, relativo a la imposición de sanciones por devolución indebida de tributos, por lo que en el presente caso, al tratarse de actividades dedicadas neta y exclusivamente a la exportación, correspondió la aplicación del art. 11 de la Ley Nº 843 en concordancia con el art. 13 de la Ley 1489. Por lo que sólo se debe devolver el crédito fiscal pagado vinculado a la actividad exportadora, en ese sentido el mantenimiento de valor no ha sido pagado por lo cual no debe ser devuelto mediante CEDEIM. En suma, la depuración del mantenimiento de valor es correcta y no corresponde dejar sin efecto el importe señalado en la Resolución Administrativa 00510/2012.

I.3 Petitorio

Concluye que por todos los fundamentos de derecho expuestos en la presente demanda, al amparo de los artículos 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, solicita, se declare probada la demanda, en consecuencia se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/1220/2013 de 29 de julio y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 00510/2012 de 26 de diciembre.

II. De la contestación de la demanda.

No obstante a que la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1220/2013, de 29 de julio está plena y claramente respaldada, en sus fundamentos técnicos jurídicos, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

La AGIT con respecto al IVA ha adoptado el método de integración financiera o base financiera, ya que por las características de este impuesto, son aplicables tanto a los sujetos pasivos que realizan venta a mercado interno así como para los exportadores, por lo que debe entenderse que éste método no es exclusivo para fines de devolución impositiva, ya que es una característica técnico-formal del IVA adoptado por la legislación tributaria nacional.

Se tiene que la Administración Tributaria como resultado del periodo de verificación iniciado al contribuyente según la orden de Verificación Posterior CEDEIM Nº 0010OVE0027, emitió el Informe Cite: SIN/GDLP/DF/FVE-I/INF/4815/2011, el que depuró el crédito fiscal IVA de la Declaración Única de Importación C-17220 (hilados cardados de algodón) de 13 de noviembre de 2011, que genera un crédito fiscal de Bs. 1819, considerando que el insumo se encontraba en tránsito por tanto no incorporado en los costos de producción de los productos exportados en el periodo verificado, en cumplimiento de lo dispuesto por los arts. 1 y 2 de la ley 1963 que modifican la Ley Nº 1489 y 24 del DS 25465, además que en base a la fecha de adquisición de los insumos, excluyó para el beneficio de la devolución impositiva, la DUI C-17220, referida a la importación de hilados cardados de algodón, que materialmente no pudieron ingresar al proceso productivo, por un total de Bs. 13.992,31 cuyo Crédito Fiscal fue de Bs1819, sin embargo no se encuentra en antecedentes administrativos, papeles de trabajo a partir del cual se haya establecido la fecha de inclusión de la materia prima al proceso de producción, toda vez que la póliza de importación es de 13 de noviembre de 2008, en tanto que las exportaciones realizadas fueron efectuadas entre el 1 y 28 noviembre de 2008, aspecto que denota precisamente la dificultad que presenta para la Administración Tributaria, la identificación de la materia prima incorpora a los productos exportados, en caso de aplicarse la integración física para efectos de cómputo y devolución del impuesto al valor agregado. En ese sentido, la Administración Tributaria no identificó la materia prima efectivamente incorporada en los productos exportados, en función a la materia prima que corresponde a los bienes exportados; sin embargo de habérselo realizado, el procedimiento no se adecuaría a lo establecido en el art.11 de la Ley Nº 843 y art. 11 del DS 21530 ya que nuestro sistema tributario supone la aplicación del método de integración financiera o base financiera que implica que el exportador puede solicitar la devolución del crédito fiscal de las compras vinculadas con la actividad exportadora efectuadas en el periodo, aun cuando los inventarios e insumos que originaron dicho crédito fiscal, no hubieran sido efectivamente incorporados a esos productos exportados en el periodo fiscal por el cual el exportador solicita devolución a través de CEDEIM.

Sobre la Sentencia Nº 91/2012 de 3 de abril de 2012 manifiesta que no corresponde al caso de autos, por lo que se debe desestimar este argumento.

Respecto a la incorrecta consideración del crédito fiscal de la factura Nº 1, se debe resaltar que la factura emitida por Rafael Cuenca Gamarra, cuenta con el Comprobante de Egreso Nº 115-11-2008 a nombre de Rafael Cuenca Gamarra, comprobante de Traspaso N° 164-10-2008, por los honorarios cancelados a la mencionada persona, a la que acompaña como respaldo el Contrato Privado de Prestación de Servicios Externos de Asesoramiento. Además que la forma de contratación del personal observado por el Administración Tributaria, para efectos impositivos no existe norma legal que limite la forma de contratación del personal de la empresa, siendo que cualquiera de las dos posibilidades (en planillas o con la emisión de facturas), corresponden ambas a un gasto deducible del Impuesto Sobre las Utilidades de las Empresas; de la misma forma para efectos de devolución impositiva, se entiende que esta modalidad no causa perjuicio al fisco, toda vez que el Debito Fiscal de la Factura emitida debe ser declarada por el emisor de la factura, conforme dispone el art. 7 de la Ley Nº 843, por lo que el beneficiario de la factura tiene el derecho de computar el crédito fiscal por esta Factura N° 1 emitida por Rafael R. Cuenca Gamarra.

Respecto a la supuesta incorrecta observación del mantenimiento de valor indebidamente restituido, se tiene que este reparo fue incorrectamente observado por la Administración Tributaria, toda vez que el contribuyente a través de su declaración jurada, expone el cumplimiento de lo dispuesto por los arts. 9 y 11 de la Ley Nº 843 y 9 del DS 21530, ya que el saldo a favor de éste que no pudo ser compensado con operaciones de mercado interno, fue comprometido para la solicitud de devolución impositiva, según el Form. 210 IVA Exportadores, por lo que en cumplimiento a la normativa citada, correspondió dejar sin efecto el reparo por este concepto.

II.1. Petitorio.

Indica que, en mérito a los antecedentes y fundamentos anotados precedentemente, solicita declarar improbada la demanda Contenciosa Administrativa, interpuesta por la Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, manteniendo firme y subsistente la Resolución Jerárquica AGIT–RJ 1220/2013, de 29 de julio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

1.- Mediante Orden de Verificación- CEDEIM Nº 0010OVE00277 de 10 de mayo de 2011 (Modalidad Verificación Posterior) de la DUDIE Formulario Nº 1137 con Nº de Orden 2932413886 correspondiente al periodo fiscal noviembre de 2008 y Requerimiento Nº 00111059 (F:4003) se solicitó al contribuyente Altifibers S.A., la presentación de: Declaraciones Juradas Form. 210-IVA, Libro de Ventas IVA, Libro de Compras IVA, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingreso y Egresos, Estados Financieros de la Gestión 2009, Dictamen de Auditoria de la gestión 2009, entre otros. Posteriormente el 29 de septiembre de 2011, se emitió el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GDLPZ/DF/FVE-I/INF/4815/2011. Después se emitió la Resolución Administrativa Nº 00510/2012 de 26 de diciembre, en la cual se establecieron las obligaciones tributarias del contribuyente por el concepto de IVA, indebidamente devuelto a través de CEDEIM respecto del periodo fiscal noviembre 2008, más intereses, sanción preliminar y mantenimiento de valor indebidamente restituido. Ante esta resolución el contribuyente interpuso Recurso de Alzada, que a su vez fue resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0559/2013, que dispuso la revocatoria parcial del acto impugnado.

Ante esta resolución la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales interpuso recurso jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1120/2013 de 29 de julio, la cual revoca parcialmente el recurso de alzada y modifica los importes observados en la Resolución Administrativa Nº 00510/2012, dejando sin efecto la observación del crédito fiscal de la póliza de importación C-17220, que genera un crédito fiscal de Bs1.819 y de la Factura N° 1 emitida por Rafael Cuenca Gamarra que genera un crédito fiscal de Bs. 1471 y la Restitución del Mantenimiento de Valor por Bs23.027, más mantenimiento de valor e intereses.

2.- En el desarrollo del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y II del Código de Procedimiento Civil, toda vez que aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 95, en cumplimiento a lo dispuesto en el art. 354-II del mismo cuerpo legal, se corrió traslado al demandante para la réplica que sale a fs. 168 a 169 la que ratificó los términos de la demanda; dúplica a fs.173 que ratifica los términos de la respuesta a la demanda; apersonamiento del tercer interesado de fs.149 a 163 que pide se declare improbada la demanda;

3.- Concluido el trámite se decretó a fs. 240 autos para sentencia.

IV. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ-0853/2013, que resuelve el Recurso Jerárquico impugnado, se establece que para el caso, los puntos de controversia radican en determinar:

1.- La incorrecta interpretación del método de integración financiera.

2.- La correcta depuración del crédito fiscal en relación a la devolución indebida del Impuesto al Valor Agregado.