SE/0149/2017

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM, PRIMERA

Sentencia Nº 149

Sucre, 20 de octubre de 2017

Expediente : 069/2015-CA

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo

Demandante : Empresa Constructora CIDAL Ltda.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Resolución Impugnada :Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1734/2014, de 29 de diciembre de 2014

Magistrado Relator : Msc. Jorge Issac von Borries Méndez

VISTOS: La demanda Contencioso Administrativa de fs. 91 a 101, incoada por Ángel Peña Almaraz en representación legal de la Empresa Constructora CIDAL Ltda., impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico RJ-AGIT-1734/2014, de 29 de diciembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 167 a 179; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I:

I.1. De la Demanda Contencioso Administrativa

I.1.1. Fundamentos de hecho de la demanda

Alega que, CIDAL Ltda., efectuó importaciones de material de construcción de desde Zona Franca Desaguadero S.A. ZOFRADESA, mediante declaraciones de mercancías de importación a su nombre que contienen crédito fiscal IVA respaldada por facturas de venta, empresa que estuvo sujeta a proceso de verificación del crédito fiscal IVA por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del SIN, con Orden de Verificación Nº 14290200014, que posteriormente se emito Vista de Cargo Nº 820031-201, con el supuesto de que el contribuyente CIDAL Ltda., no habría demostrado los medios de pago por la compra de importación, siendo observados los periodos desde abril de 2009 a marzo de 2010; que a pesar de haberse presentado prueba la Gerencia Graco La Paz emitió Resolución Determinativa R.D. Nº 17-0289-2014 de 28 de junio, manteniendo la mayoría de los periodos observados, dando como resultado una deuda de Bs.1.819.301. equivalente a UFVs. 935.150, incluyendo la multa de 100% por omisión de pago.

Asimismo señala que la Resolución Determinativa fue impugnada por CIDAL Ltda., mediante Recurso de Alzada, siendo que la Autoridad Regional de Impugnación Tributara, quien revocó totalmente la Resolución Determinativa dejándola sin efecto, por lo que Graco La Paz interpuso Recurso Jerárquico y la Autoridad General de Impugnación Tributaria mediante Resorción de Recurso Jerárquico AGIT RJ- 1734/2014 revoco la Resolución de la ARIT, manteniendo firme la Resolución determinativa.

I.1.2. Fundamentos Jurídicos de la Demanda

a) De la invalides del Crédito Fiscal IVA contenido en las declaraciones Únicas de importación; al respecto señala que en operaciones de compra venta existe el tráfico de ilícito de facturas, que consiste en la otorgación de una persona a otra facturas por transacciones en mercado local con la finalidad de inventar un crédito fiscal IVA por una transacción ficticia y que para evitar estas operaciones el SIN efectúa verificaciones de crédito fiscal para determinar si son o no válidas y en su caso depurar estos créditos fiscales y que de esa manera el SIN logra dos objetivos, establecer tributos omitidos que deben ser pagados por el contribuyente con indexación a UFV y aplicación de intereses; y descubrir conductas ilícitas, en este caso tipificadas como omisión de pago.

Asimismo señala que se debe hacer una diferencia entre las transacciones en mercado interno y las transacciones al interior de las zonas francas, estas últimas son las compradas en el extranjero o zonas francas y pueden ingresar a territorio aduanero mediante importación, para lo cual cita y transcribe el art. 60 y sigtes., de la Ley 1990, Ley General de Aduanas y su Decreto Reglamentario Nº 25870.

Por otra parte señala que existen otras diferencias entre operaciones de compra venta en mercado interno y comercio exterior, siendo una de ellas, el hecho imponible o generador del IVA, toda vez que en mercado interno el hecho generador es la venta de bienes o servicios y su perfeccionamiento ocurre a momento de la entrega del bien, en cambio en importaciones el hecho imponible se perfecciona en el momento de despacho aduanero. Otra diferencia que encuentra es que en el mercado interno el IVA es periódico, se paga al mes siguiente de producido el hecho imponible, lo que permite al vendedor ficticio no pagar el debido fiscal generado por esa ficticia venta, en cambio en las transacciones realizadas en territorio extranjero o zonas francas, el impuesto es inmediato, ya que al ser el hecho generador la importación misma, el momento de pago del IVA coincide con el momento de despacho aduanero. Por ultimo señala que en el mercado interno cuando se efectúan verificaciones del crédito fiscal IVA es necesario demostrar fehacientemente el pago de transferencias de dominio del bien, en cambio en importaciones no es necesario, en el momento de ser pagado el crédito IVA adquiere legitimidad.

b) De la no existencia de omisión de pago; al respecto señala que el SIN en la Resolución Determinativa aplicó esta figura de Omisión de Pago en el entendido que la utilización de un crédito fiscal IVA no valido para disminuir el débito fiscal IVA constituye la contravención, y que este razonamiento en sentido abstracto es correcto pero que se debe tomar en cuenta que al haberse demostrado la validez del crédito fiscal IVA, no existe disminución ilegal del débito fiscal, por lo que no existe tributo omitido y no existe contravención alguna.

c) De la Prescripción; al respeto señala que la determinación de la deuda tributaría confirmada por la Autoridad de Impugnación Tributaria corresponde a los periodos mayo 2009 hasta octubre de 2009, diciembre de 2009 y enero de 2010, que en dicha etapa no estaba vigente la Ley 212 que modifico el periodo de prescripción elevándolo de 4 a 10 años a partir del año 2013 llegando al 2018 a 10 años, es decir cuando se producen los hechos, el plazo vigente para la prescripción era de 4 años, lo que significa que el IVA importaciones es decir hasta noviembre de 2009, que inclusive no debe formar parte de la fiscalización, ya que si el computo empieza a correr desde el 1 de enero de 2010, dicho periodo terminó el 31 de diciembre de 2013, debiendo tenerse en cuenta que la fiscalización se la realizo el año 2014, cuando la prescripción ya había operado, datos que debieron ser tomados en cuenta y declararse prescrita la facultad de fiscalizar.

Asimismo señala que no es posible asumir que la derogatoria dispuesta por la Ley 317 expresa la intención del legislador de ampliar plazos de la administración en forma retroactiva y que la naturaleza jurídica de la determinación tributaria es declarativa y no constitutiva, lo cual significa necesariamente que la determinación se la debe practicar conforme la normativa vigente en el periodo en el que sucedió el hecho imposible.

I.1.3. Petitorio

Concluyó solicitando que cumplido el procedimiento respectivo, se dicte Sentencia revocado totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1734/2014 de 29 de diciembre y se deje sin efecto la Resolución Determinativa Nº 1-0289-2014 y su respectiva Vista de cargo N° 82-0031-2014 emitidas por GRACO La Paz del SIN, y en caso de el tribunal no encuentre justificados los fundamentos para pronunciarse por la revocatoria total, solicita la Revotaría Parcial de la Resolución impugnada citada, bajo los fundamentos de prescripción expuestos.

I.2. Respuesta de la Autoridad General de Impugnación Tributaria

Citada con la demanda y su correspondiente auto de admisión, la AGIT dentro del plazo previsto por Ley, presentó repuesta negativa, conforme se tiene del memorial saliente de fs. 167 a 179, del cuaderno procesal, bajo los siguientes argumentos:

a).- Aspectos que no contiene la demanda contenciosa administrativa.- Señala que la demanda en ninguna parte presenta agravios de manera específica y puntual sobre la Resolución de Recurso Jerárquico incurriendo en incumplimiento de los requisitos esenciales para la admisión de la demanda de los cuales debemos destacar que en la misma no explica como la autoridad general de impugnación vulnero derechos.

Por otra parte señala que la empresa demandante interpuso acción de amparo contra la Resolución de Recurso Jerárquico AG¡IT-RJ 1734/2014, en la que el tribunal de garantías, mediante Resolución AC-41/2015 concede en parte la acción, en merito a ello, la Autoridad de Impugnación Tributaria emite nueva Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1968/2015 de 30 de noviembre de 2015 resolviendo mantener firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014, posteriormente el Tribunal Constitucional Plurinacional emitió Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 0254/2016-S3 de 19 de febrero resolviendo revocar la Resolución 41/20415 de 21 de octubre de 2015.

Asimismo manifiesta que de los antecedentes la empresa demandante como consecuencia de los recursos aplicados, dio lugar al nacimiento de dos procesos Contenciosos Administrativos: la primera planteada por CIDAL Ltda., contra la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1968/2015 y la segunda interpuesta contra la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1734/2014.

Por otra parte señala que el Recurso Jerárquico fue planteado por la Administración Tributaria y no así por la empresa ahora demandante.

En cuanto al responde a la demanda, la Autoridad General de Impugnación refiere en síntesis lo siguiente:

En cuanto a la invalides del Crédito Fiscal IVA contenido en las declaraciones Únicas de importación y la no existencia de omisión de pago refiere que resultado de la verificación al sujeto pasivo, la Administración Tributaria notificó a mismo con la Vista de Cargo Nº 32-0031-2014 estableciendo que el contribuyente no demostró la adquisición realizada para validar el crédito fiscal apropiado de los periodos fiscales mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2009 y enero de 2010, estableciendo una liquidación preliminar de 935.150 UFVs., importe que incluye el tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago, que el contribuyente presentó descargos, los mismos que una vez valorados, mediante Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014 de 26 de junio se mantuvieron las observaciones formuladas por la Vista de Cargo.

Asimismo señala que la Administración Tributaria en sus observaciones manifestó que no existe medio de pago que respalde el pago del proveedor, no existe documentación que demuestre las transacciones de recepción y/o salida de los productos supuestamente adquiridos, puesto que no presentaron los libros de inventarios o kardex, por lo que manifiesta que la instancia jerárquica evidencio que la Empresa Constructora CIDAL Ltda., no cuenta con respaldos documéntales que demuestren la transferencia de dominio de los bienes adquiridos ni los pagos realizados a los proveedores.

Por otra parte señala que el sujeto pasivo no presentó suficiente documentación que pruebe y acredite la transferencia de dominio ya que no adjunto kardex de inventarios y documentos obligatorios que debe llevar todo comerciante a efecto de llevar el control interno de sus inventarios, ingreso y salida de insumos, aun así cuando no comercializara el material importado, asimismo señala que la instancia jerárquica observo que las facturas comerciales, que si bien adjuntan documentación, las mismas no acreditan el pago efectivo del gasto al proveedor de la zona franca, que el libro mayor del 1 de abril de 2009 al 31 de marzo de 2010 no es documento válido y suficiente para demostrar el pago al proveedor, por lo que se evidencia que el demandante no presentó documentos que demuestren el pago efectivo, de esa manera solicita a este tribunal se tenga presente el art. 70 de la Ley 2492 que señala que “no es suficiente la presentación de los recibos de pago de las DUI observadas, porque los mismos no demuestran el pago al proveedor, en respaldo a las actividades y operaciones gravadas conforme”.

Señala que fueron los aspectos citados los que motivaron fundadamente a revocar totalmente la Resolución de Recurso de Aluzada ARIT-LPZ/RA 0714/2014 de 9 de octubre, y mantener firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014 que determino deuda tributaria de 944.348 UFVs.

b) En cuanto a la Prescripción, refiere que la Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014 fue emitida en fecha 26 de junio de 2014, de lo que se advierte que el término de prescripción del Impuesto al Valor Agregado de los periodos fiscales abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre de 2009 se extiende hasta el 31 de diciembre de 2015 y hasta el 31 de diciembre de 2016, para el periodo fiscal de diciembre 2009 y los periodos fiscales enero, febrero, marzo de 2010, es decir 5 años, de conformidad con la Disposición Adicional Quinta de la Ley 291 que modificó el art. 59 de la Ley 2492.

Por otra parte señala que la empresa ahora demandante interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014 de 26 de junio de 2014, expresando que la Ley 291 modificó los términos del cómputo de la prescripción aumentando su término y estableciendo el computo desde el mes siguiente al hecho generador, por lo que se benefició con una forma de cómputo más benigna, no pudiendo afectar nuevos plazos, por otra parte en su Recurso de Alzada expuso que la Ley 317 vuelve más duro el cómputo de la prescripción y por ser más perjudicial al contribuyente no es aplicable en ninguno de sus artículos, máxime si se considera que la retroactividad de la ley solamente es aplicable cuando beneficia al contribuyente o establece plazos de prescripción más breves, razón por la que hace notar en su recurso que al haberse abrogada la disposición referida a la aplicación del cómputo a partir del momento del hecho, no significa que deba aplicarse la norma vigente a momento de la solicitud, debido a que sería inconstitucional que ante este vacío normativo debe aplicarse lo dispuesto por el art. 5 del Código Tributario.

En ese entendido señala que la instancia jerárquica expreso de forma clara y precisa que la Resolución ahora impugnada establece que durante la gestión 2014 las acciones de la administración Tributaria prescriben a los 6 años, corma que goza de presunción de constitucionalidad, por consiguiente señala que es aplicable al cómputo de prescripción, en virtud a que la Resolución Determinativa Nº 17-0289-2014 fue emitida el 26 de junio de 2014 y notificada el 30 de junio de 2014, es decir en vigencia de las modificaciones de la Ley 291 y 317 del Código Tributario.

Por ultimo señala que la parte demandante no expresa de forma clara y precisa los agravios que le ocasionaron con la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico, ni demuestra un incorrecto análisis o que la Resolución no se haya sustentado en los hechos, antecedentes y en el derecho aplicable, que tampoco expone razonamiento de carácter jurídico tributario.

Para sustentar lo mencionado hasta ahora presenta doctrina y jurisprudencia, para lo cual cita y trascribe Resolución de Recurso Jerárquico STG/RJ/0586/2007, Sentencia Nº510/2013 de 27 de noviembre de 2013 de Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

I.2.1. Petitorio

Concluyó solicitando se declare improcedente o en su caso improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1734/2014, de 12 de agosto de 2014, así como el Auto Motivado AGIT-RJ 0128/2014 de 29 de diciembre de 2014 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

I.3. Réplica y Dúplica

En la réplica y dúplica formulada por las partes, reiteraron argumentos. Concluido el trámite del proceso, se decretó Autos para Sentencia conforme consta en la providencia de 21 de marzo de 2017 de fs. 246.

CONSIDERANDO II:

II.1 Antecedentes Administrativos y Procesales

A efectos de resolver la causa, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en sede jurisdiccional, informan lo siguiente:

a).- El 08 de abril de 2014, la Administración Tributaria notificó a Ángel Peña Almaraz, en representación de la Empresa CIDAL Ltda., con Orden de Verificación Nº 14290200014, en la modalidad Operativo Especifico Crédito (IVA) y la verificación del Crédito Fiscal declarado en las pólizas de importación correspondientes a los periodos de abril a diciembre de 2009 y marzo de 2010; asimismo se solicita la presentación de documentación para su respaldo.

b).- El 15 de abril de 2014, la Empresa CIDAL Ltda., solicito a la Administración Tributaria, ampliación de plazo para entrega de la documentación requerida, a cuyo efecto se le otorgó un plazo adicional.

c).- El 17 de abril de 2014, la Empresa CIDAL Ltda., presenta descargos señalando que los pagos por las aportaciones de la gestión 2009 a 2010 se realizaban en efectivo, mediante debidos a cuentas de SAFI, BNB, mediante préstamos personales a la empresa y respecto al kardex de entradas y salidas, mercancía importada, contratos con proveedores o agentes aduaneros, señalo que eran generalmente verbales.

d).- El 21 de mayo der 2014, la Administración Tributaria emitió informe señalando que de la evolución de los descargos, no respaldan la compra de bienes señalados en las DUI, lo que dio lugar a una una Deuda Tributaria de Bs. 1.819.301, misma que incluye Tributo Omitido, Intereses y Sanción por Omisión de Pago.

e).- El 23 de mayo de 2014, la Administración Tributaria notifico Ángel Almaraz Peña en representación de la Empresa CIDAL Ltda., con la Vista de Cargo N° 32-0031-2014 de 21 de mayo de 2014, que establece deuda tributaria sobre base cierta en el importe de 935.150 UFV equivalente a Bs. 1.819.301, que incluye tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago, por los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2009 y enero de 2010; asimismo otorgó un plazo de 30 días para la presentación de descargos.

f).- El 25 de junio de 2014, la Administración Tributaria emitió el informe CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/INF/00043/2014, el cual ratifica las observaciones de la Vista de Cargo, ya que los descargos presentados no desvirtúan los reparos establecidos.