SE/0151/2017

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 151

Sucre, 20 de noviembre de 2017

Expediente : 004/2015 - CA

Demandante : Operaciones Metalúrgicas SA. “OSMA”

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Materia : Contencioso Administrativo

Magistrado Relator : Msc. Jorge Isaac von Borries Méndez

Pronunciada dentro del proceso Contencioso Administrativo seguido por Operaciones Metalúrgicas SA. “OSMA”, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1400/2014 de 3 de octubre.

VISTOS: La demanda Contenciosa Administrativa de fs. 53 a 62, interpuesta por Operaciones Metalúrgicas SA. “OMSA”, representada legalmente por Raúl Rubén Salas Saldivar, en mérito a la Escritura de Poder Nº 648/2012 de 18 de mayo, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada legalmente por Daney David Valdivia Coria; la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1400/2014 de 3 de octubre de fs. 31 a 51; la contestación a la demanda de fs. 70 a 76; la réplica, la dúplica, el Decreto de Autos para Sentencia de fs. 145; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar, y;

CONSIDERANDO I:

I.1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO

El 25 de septiembre de 2013, la Administración Tributaria notificó personalmente a Raúl Salas Saldivar, en representación de Operaciones Metalúrgicas SA. “OMSA”, con la Orden de Verificación CEDEIM Nº 13990200305, modalidad verificación posterior, con alcance en el importe solicitado correspondiente al IVA, ICE y formalidades del GA, del periodo fiscal septiembre de 2010; asimismo, notificó el Requerimiento Nº 134000900011, en el cual solicitó: Declaraciones Juradas del IVA e IT, Libros de Compras y Ventas, Notas Fiscales de respaldo al débito y crédito fiscal, comprobantes de ingresos y egresos con respaldo, estados financieros, dictamen de auditoría de la gestión 2010, libro de contabilidad diario y mayor, formularios originales de solicitud de CEDEIM, pólizas de exportación, documentación de respaldo a las exportaciones, medios fehacientes de pago por compras mayores a 50.000 UFV, gastos de realización, estructura de costos del producto exportado, detalle de las facturas comprometidas en el periodo solicitado.

El 9 de octubre de 2013, según Acta de Recepción de Documentos Nº 13990200305, Operaciones Metalúrgicas SA. “OMSA”, presentó a la Administración Tributaria, la documentación requerida, aclarando en la parte de Observaciones, que no se tenía débitos en el periodo fiscal septiembre 2010 y que la fecha de presentación fue en el plazo establecido.

El 31 de diciembre de 2013, la Administración Tributaria, emitió el informe CITE: SIN/GDOR/DF/INF/262/2013, que observó los gastos de realización y en aplicación del art. 10 del DS. 25465, estableció como importe máximo a devolver el monto de Bs. 2.736.068, en cuanto a la verificación de las compras, observó un Crédito Fiscal de Bs. 2.698, por facturas que corresponden a otro periodo, domicilio fiscal diferente al registrado en el padrón de contribuyentes y no vinculadas a la actividad exportadora. Asimismo, observó las facturas con importes iguales o mayores a 50.000 UFV, que no fueron respaldadas en su totalidad, por el crédito fiscal depurado de Bs. 190.350.

El 23 de enero de 2014, OMSA, presentó a la Administración Tributaria respaldos complementarios, consistente en medios fehacientes de pago de las facturas observadas; en base a lo que la Administración Tributaria mediante Informe CITE: SIN/GDOR/DJCC/UTJ/INF/049/2014, modificó la depuración por las facturas sin medios fehacientes a Bs. 114.832, como resultado de la verificación de la documentación adicional presentada por el contribuyente.

El 31 de marzo de 2014, la Administración Tributaria notificó personalmente a Raúl Salas Saldivar, en representación de OMSA, con la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior 23-00070-14, de 18 de marzo de 2014, que estableció las obligaciones impositivas del sujeto pasivo en la suma de 97.079 UFV, del periodo fiscal septiembre de 2010, producto de la depuración del crédito fiscal y la determinación de los gastos de realización, y 15.557 UFV, por concepto de mantenimiento de valor e intereses del importe inmediatamente devuelto, que fue calculado desde el último día hábil del periodo en el que fue comprometido hasta el último día hábil del periodo anterior en el que se entregaron los títulos valores.

Ante la interposición de recurso de alzada, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, emitió la Resolución ARIT-LPZ/RA 0545/2014 de 14 de julio, que resolvió revocar parcialmente la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior Nº 23-00079-14 de 18 de marzo, misma que fue confirmada en instancia jerárquica mediante Resolución AGIT-RJ 1400/2014 de 3 de octubre.

CONSIDERANDO II:

II.1. Contenido de la demanda Contenciosa Administrativa

a) Aplicación parcial de la normativa por parte de la AGIT para confirmar las facturas depuradas por falta de medios fehacientes de pago.

Manifiesta que la AGIT confirmó incorrectamente la observación de la Administración Tributaria que depuró las facturas Nº 473 y 474, emitida por COMIBOL, la factura Nº 10016, correspondiente a la Empresa Minera Barrosquira Ltda., factura Nª 13526 de Grupo Minero Bajadería S.R.L. y las facturas Nº 60 y 62, emitidas por Solano Andrade Argandoña, por no estar respaldadas, en su integridad, por medios fehacientes de pago, pese a que los proveedores pagaron oportunamente el IVA del monto total de dichas facturas, al Servicio de Impuestos Nacionales; al respecto señala dos aspectos: primero, que es innegable que el SIN recibiera oportunamente el pago del IVA de estas facturas de parte de los proveedores, por lo que su solicitud de devolución es sobre un monto que el SIN percibió oportunamente y que hoy se niega a devolver, incumpliendo la normativa de Devolución Impositiva establecida en la Ley 1489 de 16/04/1993, DS. Nº 23499 de 30/1/1995, Ley Nº 1963 de 23/03/199 y DS. 25465 de 23/07/199; segundo, que la normativa referida a los medios fehacientes de pago (art. 6 num. 11) del Código Tributario), no establece una presunción absoluta sobre la existencia de la transacción, cuando no existen documentos bancarios de pago total; sino más bien señala que las operaciones de devolución impositiva deben ser respaldadas por los contribuyentes y/o responsables a través de documentos bancarios y cualquier otro medio fehaciente de pago establecido legalmente, y que la ausencia de respaldo hace presumir la inexistencia de la transacción, añadiendo que la normativa citada, se relaciona y complementa con el numeral 4 del art. 70 de la Ley 2492, que establece como obligación del sujeto pasivo, respaldar las actividades y operaciones con documentos que demuestren la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le corresponden.

En base a lo señalado, manifiesta que la presunción de la ley establecida en el art. 37 del DS. 27310 (modificado por el art. 12, parágrafo III del DS. 27874), está relacionada con el art. 70 num. 4 de la Ley 2492, art. 11 de la Ley 843, arts. 12 y 13 de la Ley 1489, art. 1 de la Ley 1963, art. 8 del DS. 21530, por lo que el referido art. 37 del DS. 27310, no puede analizarse y aplicarse de manera aislada, sin considerar el conjunto de la normativa que establece la posibilidad de demostrar la existencia de la transacción a través de documentos y no sólo los de pago; este análisis de la normativa mencionada, demuestra que la presunción de inexistencia de transacción no es absoluta, criterio sobre el que la AGIT ha establecido una línea jurisprudencial, además del Tribunal Supremo de Justicia, concluyendo que el objetivo de los medios fehacientes de pago, es validar la realización efectiva de una transacción, en cuyo sentido, la AGIT, en fallos anteriores determinó que las transacciones deben o pueden ser demostradas mediante cualquier medio de prueba, criterio acorde con lo establecido en el art. 70 num. 4 de la Ley 2492; en ese entendido, la validación de una transacción no se entiende sólo como la validación del pago monetario de la compra, sino es una comprobación de que la compraventa de bienes o servicios existió y se realizó entre las partes.

Al respecto, cita y transcribe como referente jurisprudencial, el Auto Supremo Nº 477 de 22 de noviembre de 2012, manifestando a continuación que, dicha resolución establece una línea respecto al cumplimiento por parte del sujeto pasivo, de tres requisitos sin los cuales no podría beneficiarse del crédito fiscal, entre ellos, la comprobación de la realización efectiva de la transacción, que se perfecciona con el pago de la alícuota establecida en el art. 15 de la Ley 843, concordante con el art. 8 del DS. 21530; además establece que si bien los medios de pago revisados por la Administración Tributaria, no respaldan el total de las compras, ello no significa que las transacciones no se hubieran efectuado, más aún si el proveedor declaró dichas ventas y pagó oportunamente el IVA; y finalmente, que una observación depure el crédito fiscal basado en el hecho que no existen medios fehacientes de pago totales, contraviene el principio de legalidad establecido en el art. 6 de la Ley 2492, más aún si la AGIT marcó una línea doctrinal tributaria estableciendo que, si se cumplen los tres presupuestos legales necesarios para la aprobación del crédito fiscal, no corresponde la determinación por depuración de facturas.

b) Argumento de la AGIT para la ratificación de la no devolución del crédito fiscal por falta de medios fehacientes de pago.

Sobre el particular señala que durante el proceso, OMSA SA., demostró efectivamente la efectiva existencia de la transacción a través de la presentación de varios documentos, entre ellos, pólizas de exportación, facturas comerciales, certificados de salida emitidos por la Aduana Nacional, Declaraciones Únicas de Exportación, Manifiesto Internacional de Carga por Carretera/Declaración de Tránsito Aduanero, certificados de peso y calidad, certificados de análisis y otros, documentos que demuestran que la empresa realizó efectivamente la compra del material y lo exportó después del proceso de fundición, existiendo entonces, la certeza absoluta de que la compra de minerales, efectivamente se realizó, toda vez que es la materia prima de la actividad de exportación, y por otro lado, y no queda duda que dicho material fue fundido y exportado tal como demuestran los documentos presentados, por lo tanto, la transacción está documentalmente respaldada, en consecuencia, no existe el incumplimiento alegado, lo que demuestra que la AGIT no tiene argumento legal válido para ratificar la observación y negarles el derecho al crédito fiscal de las facturas mencionadas.

Entre otros aspectos que ratifican la legalidad de su solicitud, señalan que la posición asumida por la AGIT respaldando la depuración de facturas de la Administración Tributaria, es contraria al Principio de País Destino, toda vez que el mismo busca que en las operaciones de comercio exterior, las mercancías de exportación no sean gravadas en el territorio de origen, sino en la jurisdicción territorial del país importador, procediendo para tal efecto, a la devolución de los impuestos de consumo; de ahí que la naturaleza de devolución de impuesto como el IVA, se basa en un principio elemental de comercio internacional, que es el de “no exportar impuestos”, principio adoptado por la Comunidad Andina de Naciones, con el objetivo de avanzar en la armonización de instrumentos y políticas económicas, garantizando el libre comercio sin distorsiones en el mercado en el que todos los bienes y servicios deben ser gravados en el país al cual se destinan para su consumo, constituyéndose en un medio para evitar la doble imposición. Al respecto, cita la Resolución de Recurso Jerárquico STG RJ/0012/2004 de 10 de septiembre, y señala que el SIN considera que la devolución impositiva es una erogación a favor de los exportadores, concepción que a su criterio, es errada y va en contra de los principios que son de cumplimiento obligatorio.

Por otro lado, alega que la posición asumida por la AGIT, respaldando la depuración de facturas, es contraria al principio de neutralidad impositiva, que inicialmente se hallaba normado por la Ley 1489, modificado por la Ley 1963, que reconoce que la actividad exportadora, goza de dicho principio para las exportaciones mediante devolución de impuestos internos bajo el sistema de crédito-debito fiscal, en el caso del IVA y la devolución de aranceles de importación, pagados en las compras de insumos utilizados en la producción de mercancías exportables

Sobre el particular cita la Resolución de Recurso Jerárquico STG RJ/0012/2004 de 10 de septiembre, que hace referencia al principio de neutralidad impositiva, señalando que este tiene como objetivo evitar la exportación de componentes impositivos, y se aplica a la actividad exportadora, en el entendido que el impuesto no debe alterar las condiciones de mercado o distorsionar la oferta, demanda, no los precios de las transacciones de bienes gravados, conforme el espíritu de la Ley 843 y la Ley 1963, de modo que la devolución del impuesto al consumo, implica que los exportadores de un determinado país, se encuentren en las mismas condiciones de otros exportadores, sin que el impuesto sea un costo más, por lo que solicita, se resguarde dicho principio, porque obrar en contrario, constituye una vulneración a sus derechos como contribuyente y una doble recaudación del cobro del mismo impuesto que su propio acreedor ya lo cobró, toda vez que los proveedores de minerales, ya declararon y pagaron oportunamente dicho impuesto.

Finalmente, alega que oportunamente señalaron que el SIN incumplió con la normativa referente a la devolución impositiva, toda vez que procedió a dichas devoluciones (CEDEIMs), en un plazo mayor a dos años, siendo que la normativa establece que esas devoluciones deberían efectuarse en 180 días, aspecto sobre el cual la AGIT no se pronunció, siendo que este incumplimiento forma parte de la problemática de la devolución impositiva del presente caso.

II.1.1 Petitorio

Con los argumentos que anteceden, la empresa demandante solicita al Tribunal Supremo de Justicia que declare probada la demanda, y revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1400/2010 de 03 de octubre, y consecuentemente, revoque parcialmente la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior Nº 23-00079-14 de 18 de marzo de 2014, dejando sin efecto la depuración efectuada de Bs. 53.925; asimismo, disponer la aprobación y aceptación de la Solicitud de Devolución de Impuestos de los montos que fueron depurados en la referida resolución Administrativa.

II.1.2. Admisibilidad

Por decreto de 10 de febrero de 2015, cursante a fs. 66, se admite la demanda, corriéndose traslado al demandado para que asuma defensa; ordenándose se libren las provisiones citatorias correspondientes, encomendando su ejecución al Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, así como para la notificación a la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, en su condición de tercero interesado, encomendándose la ejecución al Tribunal Departamental de Justicia de Oruro.

II.1.3. Citación al demandado

En fecha 1 de julio de 2015, a horas 16:55 la autoridad demandada fue citada según consta de la diligencia a fs. 94.

II.2. Argumentos de la contestación a la demanda

Una vez corrida en traslado la demanda, la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) representanta por Daney David Valdivia Coria, en mérito a la Resolución Suprema Nº 10933 de 7 de noviembre de 2013 (fs. 68), mediante memorial cursante a fs. 70 a 76, contesta negativamente la demanda Contenciosa Administrativa interpuesta por Operaciones Metalúrgicas SA. “OMSA”, manifestando:

a) En cuanto a la aplicación parcial de la normativa por parte de la AGIT para confirmar las facturas depuradas por falta de medios fehacientes de pago y respecto al único argumento de la AGIT para la ratificación de la no devolución del crédito fiscal por falta de medios fehacientes de pago, alegados en la demanda, hace una cita textual del art. 70, 76 y 81 de la Ley 2492, del art. 3 del DS. 25465, arts. 8 y 11 de la Ley 843 y el art. 12.III del DS. 27874, que modifica el art. 37 del DS. 27310, y manifestando a continuación que la Administración Tributaria emitió Resolución Administrativa CEDEIM Posterior 23-00079-14, en la que respecto a los gastos de realización, observó las facturas Nº 423, 424, 425, 426, 427, 428, 429, 430, 431, 432 y 433, por no presentar relación con el Contrato Nº 01/10, toda vez que la factura comercial de exportación indica condición de entrega FCA ARICA – CHILE y el contrato manifiesta la entrega FOB Almacén en Puerto Arica-Chile. Asimismo, la factura Nº 423, consigna gastos de seguro, que no se encuentran respaldados con medios de pago que los sustenten; por otro lado, el certificado de salida y MIC que respaldan los gastos de realización de las DUE C-14497 y C-14690, registra como flete de transporte a la empresa SIMEXO S.R.L., con NIT 120157026, sin embargo, las facturas fueron emitidas por otro contribuyente, por lo que aplicó para los gastos de realización, el 45% del valor oficial de cotización, estableciendo como importe máximo de devolución, la suma de Bs. 2.736.068, y que de acuerdo a lo establecido por el art. 12.III del DS. 27874, que modifica el art. 37 del DS. 27310, el contribuyente está obligado a respaldar la totalidad de las compras; sin embargo, la Administración Tributaria validó la proporción respaldada con medios fehacientes de pago y observó la proporción no pagada.