SE/0157/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 157/2017.

FECHA: Sucre, 23 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE: 982/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 38 a 42 de obrados, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1129/2013 de 23 de julio, pronunciada por la AGIT; la providencia de admisión de fs. 44, la contestación de la AGIT de fs. 78 a 82, la respuesta del tercero interesado de fs. 59 a 71 vta.; los memoriales de réplica y dúplica de fs. 98 a 100 y 112 y vta., los antecedentes procesales y los de emisión de la resolución impugnada; y,

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

En mérito a la Resolución Administrativa de Presidencia del Servicio de Impuestos Nacionales Nº 03-0524-13 de 30 de octubre, Marco Antonio Aguirre Heredia en representación de la Gerencia GRACO La Paz del SIN, se apersona e interpone demanda contencioso-administrativa contra la AGIT, e impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1129/2013 de 23 de julio, en virtud de los siguientes argumentos:

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Administración Tributaria (AT) como resultado del proceso de verificación iniciado al sujeto pasivo Altifibers S.A., según Orden de Verificación Posterior CEDEIM Nº 0009OVE00606, emitió el Informe CITE:SIN/GDLP/DF/FVE-I/INF/4252/2012 y sobre la base de este, la Resolución Administrativa No. 0887/2012 de 26 de diciembre que determinó las obligaciones impositivas del contribuyente por el concepto del Impuesto al Valor Agregado (IVA) indebidamente devuelto a través de CEDEIM respecto del periodo fiscal julio de 2008, más intereses, sanción preliminar y mantenimiento de valor indebidamente restituido.

EL 18 de octubre de 2013, el contribuyente interpuso recurso de alzada, misma que fue resuelta por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) La Paz por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0551/2013, que dispone revocar parcialmente el acto impugnado. Contra dicha Resolución la AT interpuso recurso jerárquico mismo que fue resuelto por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-LPZ/RA 1129/2013, que confirmó la Resolución de Alzada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

El demandante identificó los siguientes agravios:

I.2.1. La AGIT aplicó erróneamente el método de integración financiera y los arts. 8 de la Ley 843 y 3 del DS Nº 25465.

Refiere, que la AGIT aplicó erróneamente el método de integración financiera, misma que va en contra de la normativa legal y de la jurisprudencia emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 91/2012 de 3 de abril de 2012.

Infiere, que la postura de la AGIT en cuanto al método de integración financiera es inaplicable dentro de la normativa tributaria boliviana. Por lo que pide que se tome en cuenta el método de integración física con el cual la AT estableció los montos indebidamente devueltos por IVA al contribuyente Altifibers S.A.

Por otro lado indica, que causó extrañeza que no todas las facturas hayan sido depuradas puesto que no fueron vinculadas a los costos tal cual se tiene del método de integración física, aspecto que va en contra del artículo primero y segundo de la Ley Nº 1963 que modifica el art. 12 y 13 de la ley Nº 1489. Así también, cita el art. 24 num. 3) del DS Nº 25465.

Sobre lo referido, aclara que el costo de un producto está conformado por todos los insumos en que se incurren en la obtención de un determinado producto. La ley indica que se devolverá a los exportadores un monto igual al IVA pagado incorporado en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora, es decir: primero, los costos deben estar directamente incurridos en el producto exportado en el CEDEIM solicitado y no así de costos que corresponde a otros productos que ni fueron exportados; y segundo, los gastos deben ser correspondientes al mes de solicitud del CEDEIM por cuanto hubo erogaciones relacionadas a gastos administrativos de la empresa para lograr la exportación de un producto.

De lo que infiere, que la AGIT no tomó en cuenta el método de integración física, extremo que vulneró los derechos de la AT por la errónea interpretación y aplicación de la norma y al método, debiendo mantenerse la observación practicada a las facturas por ser contrarias a lo que dispone la Ley.

I.2.2. La AT observó correctamente el mantenimiento de valor indebidamente restituido.

Refiere, que la AT procedió al cálculo del Mantenimiento de Valor Restituido del periodo fiscal julio de 2008, estableciendo un importe de Bs. 25.923; a tal efecto el procedimiento que se realizó se hizo en estricta aplicación del art. 19 caso 2 inc. c) de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0037-07, debiendo sólo devolverse el crédito fiscal pagado vinculada a la actividad exportadora, que en el presente el mantenimiento de valor no ha sido pagado por lo cual considera no debe ser devuelto mediante CEDEIM. Concluye refiriendo que la depuración del mantenimiento de valor es correcta y no corresponde dejar sin efecto el importe señalado en la Resolución Administrativa Nº 887/2012.

I.2.3. La AT estableció indicios de omisión de pago por la conducta del contribuyente ALTIFIBERS S.A.

Señala, que la AT analizó la documentación presentada por el contribuyente y se identificó la existencia de indicios por Omisión de Pago; conforme se tiene de los antecedentes administrativos de la Resolución Administrativa Nº 887/2012, donde se estableció la obtención indebida de beneficios con las facturas y DUI´s, adecuando la conducta del contribuyente al art. 165 de la Ley Nº 2492 Código Tributario boliviano (CTb); extremo que fue plasmado en la parte resolutiva segunda del acto impugnado.

Manifiesta que con ello, no se vulneró derechos del contribuyente, toda vez que únicamente se establecieron indicios, en tanto no se declare firme la Resolución Administrativa Nº 887/2012 mediante un fallo definitivo, la AT no procederá a la emisión del Auto Inicial de Sumario Contravencional. En ese sentido, indica que no puede dejarse sin efecto la sanción preliminar de la conducta del contribuyente como omisión de pago, toda vez que se tomó el monto establecido como parámetro para el futuro procedimiento sancionador.

I.3. Petitorio de la demanda.

Concluye solicitando se declare probada la demanda, revocando en parte la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1129/2013 de 23 de julio y en consecuencia se confirme la Resolución Determinativa Nº 887/2012.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Por su parte, Daney David Valdivia Coria, Director Ejecutivo General a.i. de la AGIT, luego del traslado corrido, contesta la demanda en forma negativa, en virtud de los siguientes fundamentos:

II.1. Respecto a la devolución impositiva indica que el IVA es un impuesto al consumo, que grava las transacciones de bienes muebles, la prestación de servicios y las importaciones definitivas. Es un impuesto plurifásico no acumulativo, toda vez que permite eliminar el efecto cascada de impuestos como el de ventas y a las transacciones.

Indica, que el método de integración financiera es adoptado por las legislaciones tributarias de varios países, para la optimización de sus sistemas tributarios en cuanto a la recaudación de recursos y su control a través de su fácil administración. En ese sentido la normativa vigente, art. 9 de la Ley Nº 843 y art. 3 del DS Nº 25465, prevén la compensación -para ventas internas- y la devolución -para ventas externas-, del excedente de crédito que resultare en un periodo fiscal respectivo; por lo mencionado los sujetos pasivos del IVA no efectúan un registro específico de cuáles insumos fueron empleados en la elaboración de productos, puesto que lo que controlan de manera general son cantidades y precios de dichos insumos, a efectos de establecer sus costos de fabricación.

Asimismo, conforme a los arts. 7 y 8 de la Ley Nº 843 para la liquidación final previamente deben determinarse el débito fiscal que surge de las ventas y el crédito fiscal que emerge de las compras, asimismo refiere que los citados artículos señalan que la liquidación total de ventas y el total de compras, sin discriminar o identificar ningún aspecto adicional, excepto que el inc. a del artículo referido, con relación a las compras alcanzadas por el gravamen establece que se los hubiesen facturado o cargado mediante documentación equivalente en el periodo fiscal en que se liquida, refiriéndose de manera general a las compras del periodo, situación que les permite concluir que el IVA ha adoptado el método de integración financiera o base financiera.

II.2. Respecto al monto restituido por mantenimiento de valor, cita los arts. 7, 8 y 9 de la Ley Nº 843 a afectos de referir que por razones de neutralidad impositiva, la devolución de impuesto no se debería discriminar entre quienes comercializan en el mercado interno y los exportadores, ya que los primeros recuperan su crédito fiscal, en tanto a los exportadores se les devuelve el crédito fiscal acumulado vía CEDEIM´s, lo que implica que el bien exportado sea competitivo en el mercado interno. Consiguientemente, al no existir razones que marquen diferencias en el uso del mantenimiento de valor que se origina en los saldos a favor del contribuyente; este saldo, con actualización de valor, podrá ser compensado con el IVA a favor del Fisco, correspondiente a periodos fiscales posteriores.

II.3. En relación a la sanción por omisión de pago, señala que al referirse a un procedimiento independiente del acto impugnado, es correcto dejar en suspenso la imposición de la sanción por Omisión de Pago de 163.319 UFV., hasta que la AT proceda a la emisión y notificación del Auto Inicial de Sumario Contravencional correspondiente, considerando lo dispuesto por los arts. 128 y 165 de la Ley Nº 2492 CTb y 42 del DS Nº 27310 Reglamento al CTb (RCTb).

II.4. Petitorio de la contestación.

Concluye solicitando se declare improbada la demanda interpuesta por la Gerencia Graco La Paz del SIN.

III. CONTESTACIÓN DEL TERCERO INTERESADO.

ALTIFIBERS S.A., representada legalmente por Jorge Lucas Rubin de Celis Moscoso, se apersona al presente proceso y responde bajos los siguientes fundamentos:

III.1. Refiere que el legislador ha introducido el método de integración financiera en la Ley Nº 843, puesto que conforme a los arts. 2, 3, 4, 8 y 11 se exponen la imperiosa determinación de las operaciones gravadas vinculadas a la actividad gravada.

Por otra parte considera, que la incorporación de los insumos o materia prima o bienes en el producto exportado no es relevante al momento de que se efectúa la solicitud de devolución impositiva, pues en aplicación al método de integración financiera, el crédito IVA es considerado en el periodo fiscal en el que se ha efectuado la compra del bien o servicio y como consecuencia, el sector exportador tiene el derecho de solicitar la devolución impositiva en el periodo de la compra independientemente de que el insumo adquirido se encuentre incorporado o no en el producto exportado.

Por lo que señala, que el método de integración física que equivocadamente pretende aplicar el SIN no sólo no está contemplado en nuestra legislación, sino que además es contrario a la estructura propia del IVA, siendo el argumento del SIN completamente inválido.

Así expuesto, solicita confirmar la decisión de la AGIT validando el crédito fiscal contenido en las facturas y DUIs observadas por este concepto por parte del SIN y como consecuencia desestimar la existencia de una devolución indebida de impuestos.

III.2. Refiere, que con respecto a la denuncia de supuesta restitución indebida del mantenimiento de valor, se hace mención a que el Sistema de Devolución Impositiva y el Régimen General de Exportaciones Boliviano, está regido por el “principio de neutralidad impositiva”, el cual se encuentra establecido en la Ley Nº 1489 y que fue perfeccionado mediante Ley Nº 1963, concordante con el art. 1 del DS Nº 25465.

De donde se advierte que para las exportaciones mediante la devolución de impuestos internos bajo el sistema de crédito-débito fiscal en el caso del IVA y siendo que el principio de neutralidad impositiva, tiene como objetivo evitar la exportación de componentes impositivos, y se aplica a la actividad exportadora, el momento en que se devuelve el IVA como saldo a favor de exportador , se debe considerar el mantenimiento de valor, pues de otra manera estaría recibiendo un componente menor al efectivamente pagado por el propio transcurso del tiempo, y de ninguna manera estaría recibiendo un monto adicional, lo cual quebrantaría el fin mismo del principio de neutralidad impositiva.

Por otra parte el art. 1º de la RND 10.0021.05, referido a la restitución del crédito fiscal comprometido señala que: “La presente Resolución Normativa de Directorio tiene por objeto reglamentar el procedimiento para la restitución del crédito fiscal comprometido por los exportadores incluido el mantenimiento de valor que le corresponda, cuando éste no fue objeto de devolución impositiva total o parcial, a través de CEDEIM´s”. De donde se advierte que es la misma AT en su papel regulador, quien reglamentó el tema de devolución impositiva indicando en forma clara que la misma incluye el mantenimiento de valor, pues el crédito fiscal comprometido genera con el paso del tiempo un mantenimiento de valor a favor del exportador, razón por la que no hay fundamento legal para que su empresa renuncie al crédito fiscal comprometido más el mantenimiento de valor.

III.3. Por último con respecto a la contravención por omisión de pago, refiere, que la norma que regula el procedimiento sancionador por contravenciones tributarias es clara al señalar que para dar Inicio al Sumario Contravencional, la Resolución Administrativa debe adquirir el carácter de firmeza. Sin embargo el SIN ha omitido lo dispuesto en la RND Nº 10.0037.10 literal b) del Caso 2 del art. 19, pues en la misma Resolución Administrativa Nº 887/2012 ha dispuesto el Inicio del Sumario Contravencional una vez notificada la misma, sin que la citada Resolución se encuentre ejecutoriada.

III.4. Petitorio de la contestación.

Concluye solicitando se declare improbada la demanda interpuesta por la Gerencia Graco La Paz del SIN y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1129/2013 de 23 de julio.

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

El 23 de noviembre de 2011, la AT notificó personalmente a Humberto Jorge Bohrt Artieda, representante legal de Altifibers SA, con la Orden de Verificación-CEDEIM Nº 0009OVE00606, modalidad Verificación Posterior CEDEIM, con alcance: Verificación de los hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, relacionado al periodo fiscal julio de 2008; asimismo, notificó el F-4003 Requerimiento Nº 00111349 y Solicitud de Información Complementaria, otorgando el plazo hasta el 30 de noviembre de 2011, fecha en la que el contribuyente entregó la documentación requerida, según Acta de Recepción respectiva.

El 13 de septiembre de 2012, la AT notificó personalmente a Humberto Jorge Bohrt Artieda, representante legal de Altifibers SA, con el formulario “Notificación de Finalización de Verificación Externa” en el que comunica la conclusión de las tareas de revisión de campo.

El 30 de octubre de 2012, la AT emitió el Informe CITE: SIN/GDLPZ/DF/FVE-I/INF-4252/2012, en el que señaló que observó el crédito fiscal de 4 facturas y 4 DUIs, sobre las que afirmó que son notas fiscales que corresponden a compras no vinculadas a la actividad exportadora, ni a la actividad de la empresa; cita los arts. 1 y 2 de la Ley Nº 1963; 24 del DS Nº 25465; y 8 de la Ley Nº 843 por Bs. 250.722; asimismo, estableció observaciones por Mantenimiento de Valor Indebidamente Restituido por Bs. 25.923; de lo que determinó 409.046 UFV por concepto de Devolución Indebida CEDEIM IVA, del periodo julio de 2008, que incluye tributo omitido, interés y sanción por conducta, tanto de la depuración de las facturas, como del Mantenimiento de Valor.