SE/0157/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 157

Sucre, 26 de junio de 2023

Expediente : 148/2022-CA

Demandante : Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana

Nacional

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución impugnada : AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril, emitida por la Directora Ejecutiva General de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 18 a 30, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por José Luis Mollinedo Koya, Gerente Regional; Víctor René Camacho, Jefe de la Unidad Jurídica; y, Grecia W. Peñaranda Moreira, Abogada, todos de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril, de fs. 4 a 17, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); el Auto de admisión de 3 de agosto de 2022, de fs. 32; el memorial de contestación de la autoridad demandada, de fs. 89 a 103; la réplica de fs. 106 a 111; la dúplica de fs. 114 a 118; el Decreto de Autos para Sentencia, de 2 de diciembre de 2022, de fs. 119; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

El 19 de enero de 2015, la Agencia Despachante de Aduana (ADA) Bruselas SCZ, validó por cuenta de su comitente la DUI C-1140, por la importación de mercancía variada, sorteada a canal rojo y posee levante (fs. 48 a 63 de antecedentes administrativos C-4).

El 30 de julio de 2018, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con la Orden de Control Diferido Nº 2018CDGRS0000553, de 4 de junio de 2018, con la que comunicó que en aplicación del art. 104-I del CTB y el Procedimiento Sancionatorio y de Determinación, aprobado mediante Resolución Administrativa RA-PE Nº 01-029-16, se dispuso la verificación del cumplimiento de la normativa legal aplicable en relación a la DUI C-1140 (fs. 3 a 5 de antecedentes administrativos C-1).

El 30 de julio de 2018, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con el Acta de Diligencia de Control Diferido Nº AN-UFIZR-DIL-839/2018 de 30 de julio, en la que observó que la ADA Bruselas SCZ clasificó erróneamente la posición arancelaría de los ítems 14, 15, 122, 123 y 124 de la DUI C-1140. Asimismo, fijó como factores de riesgo: a) Precios ostensiblemente bajos; m) Mercancías provenientes de zona franca o zona aduanera especial; y q) País de origen o procedencia; así también, señaló que, el despacho aduanero no cumple con el art. 5 incs. b), c) y g) de la Resolución Nº 1684. En consecuencia, ante la duda razonable sobre el valor declarado en Aduana, obtuvo un valor FOB de USD.8.786,67 y estableció una deuda tributaria que haciende a UFV´s 15.735,62. Por otro lado, mencionó que, la ADA incurrió en la contravención aduanera catalogada como “Llenado incorrecto de datos sustanciales consignados en el ANEX 1.B”, sancionada con multa de UFV´s 500 (fs. 120 a 134 de antecedentes administrativos C-1).

El 2 de agosto de 2018, la Administración Aduanera emitió el Informe AN-UFIZR-IN-3055/2018, que refirió el contenido del Acta de Diligencia Control Diferido, agregó en cuanto a la determinación del valor en Aduana, que no aplicará el Primer Método del Valor de Transacción de Mercancías Importadas, debido al incumplimiento del art. 5 incs. b), c) y g) de la Resolución Nº 1684; por consiguiente, procedió al descarte sucesivo y excluyente de los métodos secundarios (Segundo al Quinto) y aplicó el Método del Último Recurso Flexibilizado los cinco (5) métodos de valoración y según criterios razonables, estableció un valor FOB de USD.38.786,67 y recomendó la emisión de la Vista de Cargo correspondiente (fs. 136 a 154 de antecedentes administrativos C-1).

El 16 de agosto de 2018, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-906/2018 de 2 de agosto, que presumió la comisión por parte de la operadora y la ADA de la contravención tributaria por Omisión de Pago tipificado y sancionado en los arts. 160 núm. 3) y 165 del CTB, estableciendo preliminarmente una deuda tributaria de UFV´s 15.735,62 equivalente a Bs.35.801,00, importe que incluye tributo omitido e intereses; asimismo, impuso la multa de UFV´s 13.660,25 por omisión de pago. Por otra parte, manifestado que la ADA incurrió en la contravención aduanera catalogada como “Llenado incorrecto de datos sustanciales consignados en el Anexo 1.B”, conducta sancionada con UFV´s 500. Finalmente, otorgó el plazo de treinta (30) días para la presentación de descargos (fs.155 a 175 de antecedentes administrativos C-1).

El 12 de septiembre de 2019, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-907/2019 de 23 de agosto, que determinó de oficio las obligaciones aduaneras de la operadora y solidariamente a la ADA Bruselas SCZ, dentro del despacho aduanero correspondiente a la DUI C-1140, por concepto de Gravamen Arancelario (GA) e Impuesto al Valor Agregado (IVA), estableciendo una deuda tributaria total de UFV´s 29.395,87, equivalente a Bs.66.880,00, importe que incluye tributo omitido, intereses y sanción por Omisión de Pago. Asimismo, sancionó a la ADA con multa de UFV´s 500 por la comisión de la contravención aduanera catalogada como “Llenado incorrecto de datos sustanciales consignados en el Anexo 1.B” (fs. 223 a 245 de antecedentes administrativos C-2).

El 10 de enero de 2020, la ARIT Santa Cruz, emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0048/2020, que anuló la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-906/2018, decisión que fue confirmada por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0986/2020 de 4 de agosto, debiendo la Administración Aduanera emitir una nueva Vista de Cargo fundamentando el descarte de los métodos de valoración y en su caso, respaldar el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercancía de acuerdo a la normativa aplicable (fs. 287 a 305 y 315 a 328 de antecedentes administrativos C-2).

El 19 de abril de 2021, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VISCAR-89/2021 de 5 de abril, que estableció indicios de la comisión de contravención tributaria por Omisión de Pago, tipificada en los arts. 160 núm. 3) y 165 del CTB, estableciendo una deuda tributaria de UFV´s 13.291,69 y UFV´s 10.178,99 por sanción por Omisión de Pago (fs. 388 a 416 y 424 de antecedentes administrativos C-2 y C3).

El 22 de octubre de 2021, la Administración Aduanera notificó personalmente a Ivonne Beatriz Pacheco Sandoval, con la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-320/2021 de 15 de septiembre, que determinó de oficio las obligaciones aduaneras emergentes de control diferido realizado a la DUI C-1140 de 19 de enero de 2015, fijando el adeudo tributario en UFV´s 23.470,68 por concepto de tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago (fs. 468 a 501 y 508 de antecedentes administrativos C-3).

La citada Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-320/2021 de 15 de septiembre, fue impugnada en instancia administrativa, mereciendo la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0047/2022 de 11 de febrero, que de igual manera fue impugnada a través de recurso jerárquico, que mereció la Resolución de Resolución Jerárquico AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril, que Confirmó la Resolución de Alzada que anuló obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Vista de Cargo (VC) AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-89/2021 de 5 de abril, a objeto que se emita una nueva VC fundamentando los factores de riesgo que dieron origen a la duda razonable, el descarte del Primer Método y los Métodos Secundarios de valoración; y en su caso, respalde el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercancía, además de sustentar el cargo por incorrecta apropiación de partida arancelaria.

La citada Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril, fue demandada a través de memorial de fs. 18 a 30, presentado por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, representada por José Luis Mollinedo Koya, Gerente Regional; Víctor René Camacho, Jefe de la Unidad Jurídica; y, Grecia W. Peñaranda Moreira, Abogada, todos de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional; misma que se pasa a resolver en la presente Sentencia.

II.- DEMANDA, CONTESTACIÓN Y APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO

CONTENIDO DE LA DEMANDA CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA

Señaló que, la AGIT al emitir la Resolución Jerárquica impugnada, omitió hacer un análisis íntegro de los antecedentes y conforme a ello emitir una resolución conforme la verdad material que rige en materia tributaria y suprime la normativa internacional sobre comercio y aduanas la cual debe ser regida por la Aduana Nacional.

Señaló que, analizada la documentación correspondiente al despacho aduanero y los presentados como descargos a la notificación de la Orden de Control Diferido 2018-CDGRS-0000553 de 3 de junio de 2018, el Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-839/2018 de 30 de julio de 2018, la Vista de Cargo AN-GRZGR-1-1-FIZR-VISCAR-89/2021 de 5 de abril de 2021, documentos soporte y lo manifestado por la AGIT según la Resolución de Recurso Jerárquico, corresponde indicar que:

1.- Sobre la observación referida a que la Administración Aduanera no sustentó o fundamentó los factores de riesgo que llevaron establecer la supuesta duda razonable para descartar el valor declarado por el operador; indicó que, la Vista de Cargo AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-89/2021, se encuentra debidamente fundamentada, siendo contraria a los argumentos expuestos por la AIT y la AGIT; más aún, cuando se señaló que los precios referenciales se hicieron conocer al operador haciendo conocer las observaciones al proceso de importación efectuado con la DUI C-1140 de 19 de enero de 2015; por lo que, en el punto 4.2.1 Identificación de los Factores de Riesgo de la Vista de Cargo señalada antes, se realizó una exposición clara y precisa, habiéndose realizado la verificación del precio declarado por el operador versus el precio encontrado en la Base de Datos de la Aduana Nacional, conforme se aprecia en el cuadro consignado para el efecto en el que se demostró la diferencia de precios entre el valor declarado y el valor encontrado superior al 10%.

Asimismo, indicó que, respecto al factor de riesgo k) Descripción completa o imprecisa de las mercancías y m) Mercancía proveniente de Zona Franca o Zona Aduanera Especial, contrariamente a lo manifestado por la AIT y la AGIT, se aclaró que la Administración Tributaria procedió al análisis claro de dichos factores; referente a la observación de la descripción de la mercancía es importante dado que corresponde al operador el comunicar y declarar en su totalidad cuáles son las características totales de la mercancía y sobre todo las específicas, con lo que la Administración Tributaria procede a realizar la comparación de los precios referenciales con las características generales consignadas en los documentos soportes adjuntos a la DUI sujeta a control; según lo dispuesto en la opinión consultiva 1.1.1 en su parágrafo primero, no se puede exigir de las Administraciones Aduaneras que se fíen de una documentación que no representa todos los elementos necesarios para determinar el valor en Aduana según el Acuerdo, o que contenga errores cometidos de buena fe que desvirtúen los elementos de hecho esenciales para establecer un valor según el Acuerdo.

Por lo que, no se puede pretender aceptar que la incompleta información sobre la mercancía sujeta a importación, como ser descripciones de la mercancía, puedan ser considerados error cometido de buena fe, porque esa información es primordial para identificar la mercancía sujeta a importación.

Contrario a lo manifestado por la AIT y la AGIT, la Administración Tributaria realizó un análisis de los factores de riesgo evidenciados y procedió conforme a normativa, solicitando información al amparo del art. 17 de la Resolución 1684; notificando posteriormente con la Vista de Cargo, con la cual se expuso los resultados preliminares referente a los factores de riesgo identificados en el caso y de conformidad a lo dispuesto por el art. 98 del CTB se le otorgó al operador el plazo perentorio e improrrogable de treinta días para formular y presentar descargos.

2.- Sobre la observación referida a que el rechazo del Valor de Transacción no se encuentra debidamente fundamentado y por consiguiente no correspondía recurrir a los otros métodos de valoración; refirió que, la Vista de Cargo AN-GRZGRUFIZR-VISCAR-89/2021 de 5 de abril, señaló de forma clara, concreta y fundamentada las observaciones e incumplimiento de los incs. a), c) y g) del art. 5 de la Resolución 1684.

Por lo que, respecto a las observaciones vertidas por la AIT y la AGIT, la Aduana Nacional en ninguna parte de los actos emitidos y notificados al operador hizo referencia al cómputo del crédito fiscal; por lo que, las observaciones respecto a un incumplimiento de los incs. a), c) y g) del art. 5 de la Resolución 1684 contenidas en la citada Vista de Cargo se encuentran fundamentadas, siendo las aseveraciones de la AIT y la AGIT carentes de sustento; más aún, cuando la Administración Aduanera ha revisado la documentación soporte y ha establecido las observaciones encontradas que fueron incluidas en la VC.

3.- Sobre la observación referida a que la Administración Tributaria Aduanera a momento de realizar el descarte sucesivo de los métodos de valoración no hizo una fundamentación técnica; indicó que, éste fundamentó de manera técnica los motivos por los cuales se rechazaron los métodos secundarios de valoración señalados en los núms. 2 al 6 del art. 3 de la Decisión 571, dejando constancia de dicho análisis en la VC AN-GRZGRUFIZR-VISCAR-89/2021 de 5 de abril; sin embargo, si no se dispone de un valor de transacción para mercancías idénticas previamente aceptadas o no se cumplan con los requisitos establecidos para su aplicación se debe acudir al método de valor de transacción de mercancías similares y si no se dispone de un valor de transacción para mercancías similares, previamente aceptado o no se cumple los requisitos establecidos para su aplicación se acudirá al método de valor deductivo; habiendo ambas situaciones sido analizadas y explicadas en la VC.

Asimismo, conforme se mencionó la Administración Aduanera conforme lo señalado en los arts. 54 de la Resolución 1684, 69 del CTB y 17 de la Decisión 571 de la CAN, solicitó al importador presente y ofrezca todas las pruebas y descargos que hagan a su derecho siendo que el operador no presentó mayores elementos de análisis, información que es de conocimiento claro del operador y que estaría en su poder y no fue presentada como descargos a la notificación con el acta de diligencia, ni a la VC; por lo que, la aseveración de la AIT y la AGIT carecen de sustento.

4.- Sobre la observación referida a que la Administración Tributaria Aduanera en la VC estableció un valor de USD.36.255,22 sin explicar técnicamente como fueron obtenidos, ni consignó mayores elementos y análisis alguno respecto a las características consideradas para la determinación del señalado valor de sustitución; indicó que, el análisis para la obtención de los precios declarados fue realizado en aplicación del art. 7 núm. 1) del Acuerdo del Valor de la OMC y el inc. b) del núm. 6.2 de la Resolución de Directorio RD 01-012-19 de 26 de marzo de 2019, procediéndose a la búsqueda de mercancía con características más próximas, considerándose el momento más próximo a la emisión de la factura comercial, el país de origen, el nivel comercial y cantidades; dicha búsqueda se realizó en base consulta de la AN (BCTP) y el Sistema de Información de Valoración Aduanera (SIVA) de conformidad con lo dispuesto en la opinión 12.1 del comité de valoración; para finalmente en concordancia con el art. 61 y en aplicación del art. 55 de la Resolución 1684 a objeto de determinar la valoración de la mercancía sujeta a verificación se tome como base el precio referencial con similares características tales como el nombre de mercancía, origen, estado, modelo, etc.

5.- Con referencia a la observación referida a que en el caso el precio referencial fue obtenido sin establecer cuáles son los ajustes efectuados y en base a qué datos objetivos y verificables se los atribuye; indicó que, ello no es así, careciendo de fundamentación y respaldo, porque la Administración Tributaria con el objeto de demostrar claramente y transparentemente las características de los precios referenciales, tomando en cuenta la comparación con las características declaradas emitió el Cuadro Nº 1 consignado en el numeral 4.2.3 detallado en el inc. b) dejando claro y evidente el cumplimiento de lo dispuesto en el art. 55 de la Resolución 1684.

Luego de hacer una exposición de la normativa y otros con referencia a los métodos de valoración de mercancía, refirió que, como Administración Aduanera realizaron las tareas necesarias que fueron ampliamente expuestas en la VC AN-GRZGR-UFIZR-VISCAR-89/2021 de 3 de junio y refrendada por Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-320/2021 de 15 de septiembre; no pudiendo pretender la AGIT rechazar la posición de la Administración Aduanera, sin antes exponer con normativa que así lo fundamente, la incorrecta valoración efectuada dentro del proceso, no sólo limitarse a observar de manera genérica la falta de fundamentación, omitiendo ser concreto en indicar de dónde se tendría que obtener los datos e información para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribución de la deuda tributaria, como si la labor efectuada por la Administración Aduanera hubiese sido de manera arbitraria y sin sustento normativo; no siendo correcto lo que señaló la AGIT, cuando en materia tributaria aduanera, conforme la carga de la prueba ésta cae en el Sujeto Pasivo de la deuda tributaria.

Concluyendo luego de hacer mención a la normativa que sustenta su posición que, la AGIT emitió una Resolución carente de sustento legal, motivación e imparcialidad, sin tomar en cuenta los antecedentes del proceso y la normativa legal aplicable en materia aduanera.

Petitorio

Solicitó se declare Probada la demanda contenciosa administrativa y se Revoque la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0370/2022 de 25 de abril, emitida por la AGIT y en consecuencia se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN-GRZGR-RESDET Nº 320/2021 de 15 de septiembre o en su caso la AGIT emita nuevo pronunciamiento haciendo una correcta compulsa de los antecedentes y saneamiento procesal, emitido un fallo imparcial sobre la problemática planteada.

CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Admitida la demanda mediante Auto de Admisión de 3 de agosto de 2022, de fs. 32, fue corrida en traslado a la autoridad demandada quién fue legamente citada, conforme se acredita de fs. 83, apersonándose por escrito de fs. 89 a 103, contestando negativamente la demanda con los argumentos siguientes:

La demanda demuestra una falta de argumentación técnico jurídica, realizando sólo una exposición de argumentos generales, repetitivos y confusos; no cumpliendo con los presupuestos esenciales propios de un contencioso administrativo; es decir, no expuso en ningún momento los hechos y agravios causados y en los que funda la demanda; señalando también que, la parte demandante pretende cuestionar la legalidad de la Resolución Jerárquica y que se ejerza el control de legalidad sobre la base de hechos que no fueron objeto de reclamación en el proceso de impugnación, lo que resulta inviable porque la Resolución Jerárquica no contiene ni podría contener pronunciamiento referente a las interpretaciones prejudiciales efectuadas por el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina; lo cual impide que el Tribunal Supremo de Justicia se pronuncie con relación a los argumentos que la parte demandante pretende introducir a la controversia, porque esos aspectos no fueron oportunamente reclamados.

Señaló que, la Resolución de Recurso Jerárquico demandada, fue emitida en base al análisis y valoración de los agravios expuestos en su contenido; teniéndose en el caso que, la demanda comprende narración de antecedentes que dieron lugar a la Resolución de Recurso Jerárquico, hechos no reclamados en la fase recursiva, citas textuales de la Resolución demandada, de la VC y escasos y reiterativos argumentos que a decir del demandante, desvirtuarían la posición asumida por esa instancia jerárquica, sin efectuar explicación alguna sobre los hechos descritos y los supuestos agravios; además de escasos argumentos que ya fueron objeto de análisis y pronunciamiento en la fase recursiva administrativa.

Indicó que, la Resolución de Recurso Jerárquico demandada, dispuso que la Administración Aduanera emita un nuevo acto administrativo en razón a que no se encuentra debidamente fundamentada respecto a los factores de riesgo que dieron origen a la duda razonable, el descarte del Primer Método y los Métodos Secundarios de valoración, y asimismo, respalde el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercancía; todo en razón a que, se constató que la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, vulneró los derechos constitucionales referidos al debido proceso y la defensa, al haber la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa estar carentes de fundamentación en cuanto a la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración y la aplicación del Método del Último Recurso.

Arguyó que, en cuanto a los hechos reclamados en el contenido en la demanda; las peticiones no se basan en los hechos, antecedentes y menos en la Resolución demandada, constatándose simples observaciones alejadas del objeto de la presente demanda y que los argumentos no cambian lo acontecido y lo decidido; habiendo la AGIT durante el proceso de impugnación en vía administrativa, efectuado el análisis de los factores de riesgo identificados por la Administración Aduanera, establecidos en el acápite IV.3.2; en la que, luego de analizar los hechos, datos y antecedentes, se estableció que la VC no contiene elementos que fundamenten los factores de riesgo que establecieron la supuesta duda razonable, puesto que al haber detectado factores de riesgo o cualquier otro que surja, debió dejar constancia escrita sobre el hecho encontrado, con los correspondientes justificativos, expresando sus argumentos precisos, claros y concretos que permitan al Sujeto Pasivo asumir defensa y desvirtuar los cargos en su contra.