SE/0162/2022

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA Nº 162

Sucre, 15 de agosto de 2022

Expediente : 008/2021-CA

Demandantes : Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana

Nacional

Demandada : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada : AGIT-RJ 1316/2020, de 24 de septiembre

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional (AN), representada por Liana Alison Domínguez Valle, en representación de Roberto Carlos Cuellar Alderete, Gerente Regional Santa Cruz de la AN, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020, de 24 de septiembre, emitida por el Director Ejecutivo General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda de fs. 20 a 25, interpuesta por la Gerencia Regional Santa Cruz de la AN, representada por Liana Alison Domínguez Valle, en representación de Roberto Carlos Cuellar Alderete, Gerente Regional Santa Cruz de la AN, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020, de 24 de septiembre, emitida por el Director Ejecutivo General a.i. de la AGIT, de fs. 2 a 13; el Auto de Admisión de 6 de enero de 2021, de fs. 28; la contestación presentada por la AGIT, a través de su Directora Ejecutiva General a.i., de fs. 106 a 114; el apersonamiento del tercero interesado, Isabel Rojas Requiz, de fs. 75 a 80; el Decreto de Autos para Sentencia de 11 de febrero de 2022, de fs. 120; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

I.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 5 de octubre de 2015, la Agencia Despachante de Aduana (ADA) CEDAL LTDA, tramitó y validó la Declaración Única de Importación (DUI) C-53457, por cuenta de su comitente Isabel Rojas Requiz, para el despacho aduanero de importación de bicicletas y sus repuestos, cuya DUI fue sorteada a canal rojo. (fs. 16 a 19 de antecedentes administrativos C.2).

El 25 de septiembre de 2018, la Administración Aduanera notificó de manera personal a Isabel Rojas Requiz, con la Orden de Control Diferido 2018CDGRS0000635-1 de 7 de junio de 2018, que dispuso la verificación del cumplimiento de la normativa legal respecto a la DUI C-53457; notificando de igual manera con el Acta de Diligencia de Control Diferido AN-UFIZR-DIL-1148/2018 de 19 de septiembre de 2018, con la que comunicaron que surgieron observaciones referidas a la documentación soporte de la DUI señalada antes. (fs. 25, 27 y 48 a 51 de antecedentes administrativos C.1).

El 29 de octubre de 2018, la Administración Aduanera, notificó de manera personal a Isabel Rojas Requiz, con la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre de 2018, observando factores de riesgo; procediendo al descarte de los métodos de valor; estableciendo además la presunta contravención por Omisión de Pago, tipificada en el art. 160-3 del Código Tributario Boliviano; determinando preliminarmente una deuda de 4.508,75 UFV´s y una sanción de 4.000,71 UFV´s. (fs. 70 a 84 y 85 de antecedentes administrativos C.1).

El 22 de noviembre de 2018, la contribuyente presentó nota con argumentos y documentación de descargo a la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre de 2018, señalando que la Administración Aduanera emitió un acto administrativo arbitrario porque no fundamentó de dónde obtuvo el valor de sustitución; del mismo modo, indicó que la Administración Aduanera no explicó cómo fue aplicado el Sexto Método de Valoración; solicitando se considere como suficientes los descargos que presentó, debiendo desvirtuarse la duda razonable sobre el valor declarado. (fs. 91 a 93 de antecedentes administrativos C.1).

El 8 de enero de 2020, la Administración Aduanera, notificó de manera personal a la Contribuyente, con la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-1303/2019 de 17 de diciembre de 2019, que determinó de oficio la deuda tributaria en 4.488,35 UFV´s por concepto de tributo omitido, mantenimiento de valor e intereses; calificando la conducta como omisión de pago e impuso la sanción equivalente al 100% sobre el tributo omitido en 3.798,08 UFV´s (fs. 134 a 156 y 160 de antecedentes administrativos C.1).

El 28 de enero de 2020, Isabel Rojas Requiz, interpuso recurso de alzada, que fue admitido mediante Auto de 31 de enero de 2020 y posteriormente resuelto por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0352/2020 de 10 de julio de 2020, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, con el que se Anuló obrados hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre de 2018; a fin de que la Administración Tributaria Aduanera, fundamente la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración, precios de referencia y en su caso, respalde el valor de sustitución en función de datos objetivos y cuantificables, estableciendo de manera expresa los datos y antecedentes que determinen el nuevo valor de la mercancía, de acuerdo a la normativa aplicable; notificándose a las partes el 15 de julio de 2020. (fs. 31 a 37, 38, 82 a 101 y 102 de antecedentes administrativos C.1).

El 21 de julio de 2020, la Gerencia Regional Santa Cruz de la AN, presentó recurso jerárquico contra la Resolución de Recurso de Alzada, que fue admitido por Auto de 23 de julio de 2020; siendo resuelto por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020, de 24 de septiembre, emitida por la AGIT, con la que se confirmó la Resolución de Recurso recurrido, emitido por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz. (fs. 107 a 110, 111 y 130 a 141 C.1).

Contra esta Resolución la Gerencia Regional de Santa Cruz de la AN, promovió proceso contencioso administrativo que se resuelve en esta Sentencia.

II.- DEMANDA, CONTESTACIÓN Y APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO

CONTENIDO DE LA DEMANDA CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA

Señaló que, la AGIT al emitir la Resolución Jerárquica impugnada, agravia el interés nacional y causa daño al Estado, al referir:

1.- Sobre la observación referida a que la Vista de Cargo carece de fundamentación respecto de los factores de riesgo que dieron origen a la duda razonable; se debe referir que la Resolución de Recurso de Alzada que fue impugnada, se basa en apreciaciones subjetivas que no tienen fundamento legal valedero, ignorando que en los antecedentes administrativos se encuentra debida y objetivamente enunciados los justificativos y fundamentos de los factores de riesgo que determinaron la duda razonable; en ese sentido al haberse identificado los factores de riesgos que fueron insertos en la Vista de Cargo (VC) AN-UFIZR-VC-1281-2018 de 24 de octubre, se realizó la fundamentación debida, no siendo por ello correcta la observación que realizó la Autoridad de Impugnación Tributaria en el sentido que la VC no contiene elementos que fundamenten los factores de riesgo que llevaron a establecer la supuesta duda razonable.

Respecto al inc. a) concerniente a precios ostensiblemente bajos y precio de referencia, la VC en el punto 4.2.1 expuso y evidenció de forma clara y objetiva que el precio de la mercancía declarada por el operador está por debajo de los precios referenciales obtenidos del Banco de Datos (SIVA y BCTP) de la AN; asimismo, aclaró que para la obtención del precio referencial, se consideró las características de la mercancía declarada por el importador, que está descrita en la Factura, la Declaración Andina de Valor (DAV) y otra documentación soporte de la DUI C-53457 de 5 de octubre de 2015, características como ser: el nombre comercial de la mercancía, marca, tipo, clase, estado, país de origen, para corroborar esta aseveración se advirtió en la VC un cuadro comparativo entre el valor declarado por el importador respecto al valor encontrado (precio referencial SIVA y BCTP), en el que se mostró claramente las características (mercancía declarada) consideradas para la comparación y obtención del precio referencial, indicando la fuente de la que se tomó el precio referencial.

Sobre los argumentos de la AIT respecto a cómo se habrían determinado que la diferencia en precios es ostensible, se debe indicar que, el procedimiento para la Determinación del Valor en Aduana aprobado mediante Resolución de Directorio RD 01-012-19 de 26 de marzo, señala que el precio ostensiblemente bajo, es el precio declarado que presenta una diferencia inferior en más de un 10% respecto al precio de referencia contenido en la Banco de Datos de la AN y que además no cuente con justificación en los documentos de soporte; por lo que, los RS.C1 presentados, fueron considerados como motivo para sustentar la duda razonable correspondiente a la DUI C-53457 de 5 de octubre de 2015 referido al valor declarado respecto del valor referencial encontrado; advirtiéndose un precio declarado por el importador con una diferencia inferior en más del 10% sobre el valor referencial; aclarando que los precios referenciales fueron tomados del Banco de Datos de la AN (SIVA-BCTP).

Sobre los factores de riesgo, es evidente que la AIT limitó su análisis a un solo acto administrativo (Vista de Cargo), siendo que es el resultado del análisis de un conjunto de datos e información que proporcionó el importador a través de los documentos soporte presentados para el despacho aduanero; por lo que, revisados esos documentos soporte adjuntos a la DUI, se evidenció las siguientes observaciones: 1.- En la Declaración de Salida de Zona Franca (Factura Nº 0037093) se consignó de forma incompleta la descripción de mercancía, incumpliendo lo dispuesto en el Fax Instructivo AN-GEGPC-F-Nº 025/2015 de 29 de julio de 2015, que dispuso que, a efectos de la identificación plena de la mercancía importada, incluidas Facturas de Venta en Zonas Francas, instruye que, la descripción de mercancías debe consignar los datos como ser nombre comercial de la mercancía comercial, modelo/tipo, estado (nuevo, usado, reacondicionado), unidad comercial, características de acuerdo al tipo de mercancía (clase, medidas, talla, peso, composición, año); verificada la DAV en la misma se consigna una descripción incompleta de las mercancías, limitándose solo a enunciar el nombre y la marca de la mercancía; en ese sentido queda debidamente demostrado y sustentado los factores de riesgo que dieron origen a la duda razonable; por lo que, queda desvirtuada la observación que realizó la AIT.

2.- Sobre la observación referida a que la Vista de Cargo carece de fundamentación que sustente el descarte de los métodos de valoración, de conformidad al art. 53 de la Resolución 1684, la AN realizó la verificación y comprobación del valor declarado, en consecuencia, evidenció el incumplimiento de los requisitos que señalan que para la aplicación del Método de Valor de Transacción, el precio realmente pagado o por pagar directa o indirectamente al vendedor de la mercancía debe ser demostrado documentalmente, en ese sentido revisada la documentación soporte se observa que no existió el documento que respalde el precio realmente pagado o por pagar; al respecto, conforme el art. 4 del Decreto Supremo (DS) Nº 772 de 19 de enero de 2011, indica que, se establece el monto mínimo de Bs. 50.000,00, a partir del cual todo pago por operaciones de compra y venta de bienes y servicios, debe estar respaldado con documento emitido por la entidad de intermediación financiera regulada por la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero (ASFI); en ese sentido, el importador está obligado a demostrar documentalmente el precio realmente pagado o por pagar; sin embargo, pese a exigirse esos documentos, no existe justificación alguna; por lo que, no corresponde la aseveración de la AIT en sentido que, no existe justificación de por qué se exigió la presentación de Certificados y Swift Bancarios.

Asimismo, la AIT aseveró que no se advirtió ningún actuado que hubiere solicitado la documentación extrañada; cuando sí existe ello y se hace referencia a la documentación que el importador no presentó para respaldar el precio realmente pagado o por pagar para justificar el valor declarado; siendo además que toda la información fue puesta a conocimiento de parte del importador a través de la notificación de la VC AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre de 2018; por lo que, revisada la declaración de salida de zona franca (Factura Nº 37093), se evidenció que la misma registra de manera incompleta en la descripción de la mercancía, no se consignó la forma y medio de pago, el estado de la mercancía, entre otros. Además que, el cumplimiento de los requisitos no limita a la AN de efectuar los controles aduaneros, cuando existan dudas sobre la veracidad o exactitud del valor declarado y los documentos probatorios; por tanto, no es procedente la aplicación del primer método de valoración.

Siendo además necesario indicar que, se solicitó al sujeto pasivo presente pruebas y/o descargos que consideraba pertinentes a objeto de que puedan ser evaluados a efecto de la comprobación de los elementos de hecho y circunstancias comerciales de la negociación; por lo que, se descarta la aplicación del Primer Método de Valoración; en el punto 4.3.1 de la VC AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre de 2018, se encuentran debidamente fundamentados y expuestos los argumentos que refieren al incumplimiento de requisitos.

Asimismo, se tiene y cursa en el expediente administrativo, la fundamentación por la que se rechazó los métodos secundarios de valoración, aplicando la prelatividad metodológica de conformidad a la normativa legal vigente, dejando constancia en la VC que fue debidamente notificada al importador.

Por todo lo referido, se deja en evidencia que la AIT se limitó a observar las faltas y los supuestos agravios aludidos por los recurrentes, no cuestionando el mal accionar del recurrente en las omisiones encontradas en el despacho aduanero, que en consecuencia el sindicado se beneficie con el pago de menos que implica el daño económico al Estado.

3.- Infracción al derecho del debido proceso y a la defensa; en razón a que, la Administración Tributaria Aduanera, veló siempre por el cumplimiento de las garantías procesales y constitucionales, dando siempre a conocer a la parte todos los actuados que se fueron suscitando a lo largo del proceso, otorgándole incluso plazos previstos por la norma para que efectúe los descargos que correspondiesen, los mismos que fueron debidamente evaluados en su oportunidad, como se puede evidenciar de antecedentes administrativos.

Por lo que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020 de 24 de septiembre, que confirmó la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA-0352/2020 de 10 de julio emitida por la ARIT, que anuló obrados hasta la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 22 de octubre de 2018, carece de todo sustento legal al ser temerariamente atentatoria al principio de legalidad al contravenir los preceptos establecidos en el ordenamiento jurídico, vulnerando incluso el debido proceso y la seguridad jurídica, además de agraviar el interés nacional y causar daño al Estado.

Petitorio

Con los fundamentos descritos precedentemente, solicitó se declare Probada la demanda contenciosa administrativa y se Revoque la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020 de 24 de septiembre emitida por la AGIT y en consecuencia se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa AN-GRZGR-ULEZR-RESDET- 1303/2019 de 17 de diciembre de 2019 y por ende se prosiga con la ejecución de la deuda tributaria mediante medidas coactivas.

CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Admitida la demanda mediante Auto de Admisión de 6 de enero de 2021, de fs. 28, fue corrida en traslado a la autoridad demandada quién fue legamente citada, apersonándose por escrito de fs. 106 a 114, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, contestó negativamente la demanda con los argumentos siguientes:

La presente demanda demuestra una falta de argumentación técnico jurídica que desvirtúe los vicios advertidos en la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-1281/2018 de 24 de octubre y la Resolución Determinativa (RD) AN-GRZGR-ULEZR-RESDET-1303/2019 de 17 de diciembre; sólo realizó una exposición de argumentos generales, repetitivos y confusos, sin explicar de qué manera la AGIT habría realizado un incorrecta o indebida interpretación de la norma; desconociendo la entidad demandante el requisito previsto en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil; es decir, no expuso en ningún momento los hechos en se funda la demanda.

Asimismo, refirió que, la AGIT a momento de resolver los casos sometidos a su conocimiento, debe pronunciarse sobre los agravios formulados en el Recurso Jerárquico; aspecto que, sucedió en el presente caso al momento de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020 de 24 de septiembre; y tomando en cuenta que la parte actora en su demanda pretende que se ingrese a la revisión del Fondo del acto administrativo definitivo emitido por Administración Aduanera, lleva a advertir una incongruencia en su actuar; pretendiendo que la RD AN-GRZGR-ULEZR-RESDET- 1303/2019 de 17 de diciembre, sea confirmada, sin considerar que la Resolución de Recurso Jerárquico que impugna, circunscribió su decisión a los agravios reclamados en el Recurso Jerárquico; en ese contexto, se puede corroborar que no se puede ingresar al fondo de la problemática planteada, hasta que se subsanen los vicios de nulidad que fueron advertidos por la AGIT, porque la Resolución de Recurso Jerárquico fue emitida en consideración a los argumentos expuestos en el memorial de Recurso Jerárquico, ingresando únicamente a la revisión de los aspectos de forma, corroborando la existencia de los vicios de nulidad advertidos por la instancia de alzada, considerando el criterio asumido en el fallo precedente, también anulatorio de obrados; por lo que, la consecuencia lógica es que el Tribunal revisor solo ingrese a la revisión de dichos aspectos de forma, encontrándose impedido de revisar aspectos de fondo; los cuales como se tiene mencionado, no fueron objeto de análisis al momento de la emisión del Recurso Jerárquico demandado.

Indicó de igual manera que, respecto de la falta de fundamentación de los factores de riesgo que dieron origen a la duda razonable, la entidad demandante en ningún momento desvirtuó la fundamentación contenida en la Resolución de Recurso Jerárquico, ni justificó la solicitud de control de legalidad sobre el análisis efectuado por la AGIT, demostrando sólo un desacuerdo; sin embargo, lo alegado por la entidad demandante en lo referido a este punto, no es evidente, porque se advirtió que la Aduana Nacional no explicó ni fundamentó de qué manera determinó que la diferencia en precios entre la mercancía importada y la mercancía considerada comparable, es ostensible bajo, habiendo además omitido consignar datos sobre la calidad, nivel comercial, datos técnicos y operativos y características de la mercancía con las que comparó, así como las fecha con las cuales se estableció el momento aproximado; con lo que se evidencia que la VC no contiene una explicación de la manera en la que la referida comparación fue llevada a cabo.

Con referencia al segundo factor de riesgo mencionado, se advirtió que lo aseverado por la AN, en sentido que la documentación soporte de la DUI consigna escasa información sobre las características de la mercancía, lo cual impediría su identificación, resulta insuficiente, considerando que al respecto asumió una actitud pasiva en lugar de llevar a cabo investigaciones adicionales a efectos de obtener información cierta sobre la mercancía en cuestión.

Referente al tercer factor de riesgo identificado, se advirtió que la Administración Aduanera omitió explicar cuáles son los motivos o razones por los que la procedencia de zona franca de la mercancía, constituye un factor de riesgo; situación que es corroborada con la falta de fundamentación advertida en el contenido de la VC; además que la Administración Aduanera, se encuentra en la obligación de fundamentar cada una de sus observaciones en base a argumentos claros y concretos que permitan al sujeto pasivo asumir defensa y desvirtuar los cargos atribuidos en su contra, dejando constancia escrita sobre el hecho encontrado (factores de riesgo o cualquier otro aspecto que hubiere generado duda razonable) indicando siempre los justificativos correspondientes.

Por lo que, al haberse limitado a enunciar observaciones, sin una explicación y fundamentación que establezca el origen de las mismas, argumentando infundadamente la VC, no permite verificar los datos objetivos y cuantificables que sustenten los factores de riesgo que llevaron a establecer la supuesta duda razonable para descartar el valor declarado por el operador.

Argumentó que, con referencia a la observación referida a que la VC carece de fundamentación que sustente el descarte de los métodos de valoración, conforme se advirtió la VC carece de un análisis que explique de manera fundamentada, cuáles los motivos para que la Administración Aduanera establezca el incumplimiento del art. 5 incs. b), c) y g) de la Resolución Nº 1684, puesto que, no explicó cuál la relevancia o incidencia que tiene en el precio pagado o por pagar, el requerimiento que efectuó para obtener documentación que señale las condiciones de la negociación o transacción, ni los motivos por los cuales la ausencia de dicha documentación constituye un factor de riesgo; advirtiéndose además que la Administración Aduanera en cuanto la Declaración de Salida de Zona Franca presentada por el operador y en cuyo contenido se indicó que la misma sería equivalente a la factura comercial, omitió explicar las razones que impidieron que dicho documento sea considerado con esa calidad, limitándose a observar que no cursa una Factura Comercial que cumpla las condiciones establecidas en el art. 9 de la Resolución Nº 1684; por lo que, queda demostrado que la AN no fundamentó el descarte del Primer Método de Valoración, no obstante que para ello tenía a su alcance la documentación soporte de la DUI, pudiendo solicitar además al importador explicaciones, así como las pruebas pertinentes para efectuar las comprobaciones necesarias de manera previa a observar el incumplimiento de la norma; denotándose con ello que lo aseverado por la entidad demandante, sólo demuestra su disconformidad respecto del análisis realizado y la decisión asumida por la AGIT.

En cuanto al descarte de los Métodos Secundarios de Valoración, debe tenerse en cuenta que las aseveraciones alegadas por la entidad demandante, no explican de qué manera el análisis contenido en la Resolución impugnada sería incorrecto; no ameritando por ello ningún pronunciamiento; más aún, cuando la AN solo citó normas sin explicar las razones concretas que dieron lugar al descarte de los Métodos Secundarios; además que para efectuar la valoración de métodos secundarios, en principio se debe descartar el Primer Método de Valoración, señalando los requisitos incumplidos y justificando ellos; aspecto que, tampoco fue considerado por la Administración Aduanera, al no haber sustentado el descarte del Primer Método de Valoración.

Por lo que, no existen argumentos válidos ni suficientes que expresen un agravio con relación al descarte de los Métodos Secundarios, corresponde ratificar inextenso la Resolución impugnada, más aún cuando las observaciones contenidas en la VC emitida por AN, respecto de los factores de riesgo que dieron lugar a la duda razonable, el rechazo del Método de Valor de Transacción y de los Métodos Secundarios, no se encuentran sustentados en datos objetivos y cuantificables, conforme dispone la norma aplicable a la materia.

Alegó de igual manera que, respecto de la supuesta infracción al derecho al debido proceso y a la defensa, conforme se argumentó en la Resolución impugnada, la falta de fundamentación advertida en la VC respecto de los factores de riesgo que fundaron duda razonable, respecto al valor declarado por el operador y rechazo de la explicación del Primer Método y Métodos Secundarios del valor de la mercancía, explicada en los puntos precedentes de lo ya referido antes, dio lugar a la indefensión del operador porque se le impidió conocer con precisión los hechos que sirvieron de base a la Administración Aduanera para observar el valor que fue declarado y de esa manera poder desvirtuarlas; por lo que, correspondía confirmar el fallo que dispuso la anulación de obrados, para asegurar que el sujeto pasivo asuma plena defensa en el proceso en cuestión.

Petitorio

En mérito a lo expuesto solicitó declarar Improbada la demanda contencioso administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1316/2020 de 24 de septiembre.