SE/0170/2020

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y

ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA N° 170

Sucre, 25 de septiembre de 2020

Expediente : 306/2018- CA

Demandante : Iván Sandoval Fuentes.

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo.

Resolución Impugnada : AGIT-RJ N° 1653/2018 de 10 de julio.

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda de Iván Sandoval Fuentes, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS.

La demanda contenciosa administrativa de fs. 14 a 22, interpuesta por Iván Sandoval Fuentes, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Daney David Valdivia Coria, la respuesta a la demanda de fs. 74 a 88 vta.; la réplica de fs. 91 a 92; la dúplica de fs.95 a 99, los antecedentes del proceso y de la emisión de la resolución impugnada;

I ARGUMENTOS DE LA DEMANDA Y CONTESTACIÓN.

1.- Demanda y petitorio.

Iván Sandoval Fuentes, luego de una relación de los antecedentes, señala que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 01653/2018, restringe el derecho al debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación, así como también violenta los principios constitucionales de seguridad jurídica y legalidad, contemplados en el Texto Constitucional, sustentando su demanda en los siguientes puntos:

Vicios de Nulidad de la Vista de Cargo y Resolución Determinativa.

Después de transcribir parte del argumento contenido en la página 15 de la Resolución Jerárquica demandada, referida a la determinación de la base imponible, indicó que la Vista de Cargo, constituiría un acto administrativo que dio lugar al sujeto pasivo, a efectuar sus observaciones y presentar sus descargos; sin embargo, en el caso, no se menciona el respaldo de la base cierta con la disposición legal de dicha Vista, tan sólo la AT indicó que la deuda fue determinada sobre base cierta según papeles de trabajo, concluyendo que las Notas Fiscales, son fuera de rango de dosificación autorizada por la AT y emitida a diferentes beneficiarios, fecha e importe y no así de la normativa que estable la determinación sobre base cierta, ni se identificó el artículo o la disposición que respalda la determinación sobre base cierta; en consecuencia, la Vista de Cargo carece de fundamentos de hecho y derecho conforme lo exige el art. 96 de la Ley N° 2492.

Reclamó el cálculo de intereses, que no habría sido supuestamente, objeto de reclamo en el Recurso de Alzada; más al contrario, fue introducido en la instancia de alzada; sin embargo, la AGIT no se percató, ni reviso el cuadernillo de los antecedentes de la AT, donde cursa la nota de 16 de noviembre de 2017 en la que solicitó corregir el cálculo del monto de intereses de vencimiento a 4 de octubre de 2017, al presentar error de cálculo, que repercutía en la Vista de Cargo, que además no se detalló de qué fecha a que fecha se aplicó la tasa de los intereses del 4% y 6% por que solo se expuso el resultado de manera resumida y de manera global, por ende no se sustentó el cuadro de análisis de la deuda tributaria, ni los fundamentos de hecho y derecho que exige el art. 96 de la Ley N° 2492.

A continuación, señala que, la posición adoptada por la ARIT y confirmada por la AGIT; es errónea, en el sentido de que los 4 años tengan 1461 días; es decir, un año tiene 365 días, multiplicados por 4 años da 1460 días, aspecto que tiene su efecto en los intereses calculados por un día demás al 4%.

Respecto del interés del 6% cuando dice transcurrieron 287 días de mora, sería falso, aspecto que implica, vulneración a sus derechos y garantías constitucionales, porque al señalar que ese día, se toma por el año bisiesto, entonces todos los años son bisiestos para aplicar la fórmula de un día de más.

Prosigue, manifestando que es claro el contenido del art. 76 de la Ley N° 2492; sin embargo, ni la Administración Tributaria, menos la Autoridad de Alzada y Jerárquica, pueden desconocer el texto de la Ley, tomando en cuenta que en la interpretación de las normas, se aplica la sana crítica; consecuentemente, la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa son contrarias a lo dispuesto en el art. 55 del Decreto Supremo (DS) N° 27113 Reglamento a la Ley del Procedimiento Administrativo, en concordancia con el derecho a la defensa, al debido proceso, al art. 8. d), e) y f) de la Convención Americana de Derechos Humanos o Pacto de San José de Costa Rica, además, de los arts. 115-II y 119-II de la Constitución Política del Estado (CPE), sancionando con la anulación hasta el vicio más antiguo, conforme el art. 36-II de la Ley del Procedimiento Administrativo (LPA).

Sobre la depuración de la nota fiscales.

La AT realizó en uso de sus facultades, la determinación de la deuda tributaria sobre base cierta, conforme los arts. 66 y 100 del Código Tributario (CTB-2003), tomando en cuenta la información del SIRAT, GAUSS y la proporcionada por el propio contribuyente, concluyendo que las notas fiscales son observadas por "fuera de rango" de dosificación autorizada por la AT y emitidas a diferentes beneficiarios (fecha e importe y facturas anuladas).

Al respecto, la línea sentada por el Tribunal Supremo de Justicia ha establecido en los Autos Supremos Nos. 293 de 28-12-91; 74 de 4-03-11, emitidos por la Corte Suprema de Justicia de entonces, que es la AT la que debe determinar la existencia o no de un contribuyente y su autorización para emitir facturas; porque es la misma, la que habilita previo procedimiento y autorización; en consecuencia el ciudadano que adquiere una factura a través de una transacción no tiene responsabilidad de la dosificación de la factura, normativa que es concordante con la Sentencia N° 16/2015 de 23-02-15, emitida por el Tribunal Supremo de Justicia; a su vez la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0016-16, advierte que es la AT, la Entidad encargada de autorizar la habilitación de facturas o notas fiscales, de controlar la validez de dichos documentos; por tanto, no es responsabilidad del sujeto pasivo aquello, porque no cuenta materialmente, con los medios y mecanismos para ejercer tal control al momento de la transacción constitutivo del hecho generador. Para lo cual citó el Auto Supremo N° 124/2018 de la Sala Social Primera, la Sentencia N° 272/2012 de 15 de noviembre de Sala Plena ambos de este Tribunal.

Por otra parte, señaló que la AT no observó el medio fehaciente de pago, conforme al criterio de la AGIT, entonces se colige el reconocimiento tácito de la transacción que efectivamente fue realizada entre el proveedor. Citando para ello la Sentencia N° 40/2017 de 15-2-2017 emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

A continuación indicó que, la AT, al pretender cobrar, estaría exaccionando al sujeto pasivo, porque como ejemplo: si se compra un producto o servicio y paralelamente se emite la factura y posteriormente es depurada por la AT, como en el presente caso; al comprar el producto o servicio y al emitirse la factura, el impuesto fue retenido y en consecuencia surge la obligación de vendedor de pagar o empozar los impuestos; sin embargo; el pretender cobrar nuevamente el impuesto ya pagado al comprador, pero además aplicando una multa por omisión de pago, cuando ello no es evidente y se agrava la situación cuando adicionalmente le impone una sanción por incumplimiento de deberes formales, que en los hechos, ya no es una recaudación sino exacción, contraviniendo el principio de conservación de la fuente, destruyendo la misma, en lugar de mejorar la recaudación creando una cultura tributaria, más al contrario desalienta a la actividad económica, constituyéndose finalmente un exceso y abuso hacia el contribuyente.

Petitorio.

En ese sentido pidió se emita resolución declarando probada la demanda, consecuentemente se revoque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio, la resolución de Recurso de Alzada ARIT-RA 0136/2018 de 24 de abril y la Resolución Determinativa N° 171710000723 de 28 de noviembre de 2017.

2.- Contestación a la demanda y petitorio.

Mediante memorial de fs. 38 a 53 vta., la Autoridad AGIT demandada, contesto negativamente a la demanda, bajo los siguientes argumentos:

Luego de señalar que los argumentos de la demanda son reiterativos, ya resueltos anteriormente, a continuación, hace referencia a la carencia de argumentos en la demanda planteada, toda vez que en la misma se emiten criterios subjetivos, sin hacer una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento y la vulneración causada por la resolución demandada; es decir, se reduce a enumerar pretensiones y calificativos, sin mayor explicación causal; y lo peor es que, no se demuestra los agravios que la resolución demandante le habría causado.

Sobre los incongruentes y nuevos argumentos, señala que la Resolución de Recurso Jerárquico demandada, emitió su decisión en base a la documentación, hechos, agravios expuestos por las partes y esencialmente a la norma legal aplicable.

En ese sentido la parte demandante busca introducir argumentos nuevos como la exacción y el principio de conservación de la fuente, pero que de la revisión del recuso jerárquico constataran que el mismo no fue mencionado y por ende tampoco fue motivo de la decisión ahora demandada.

Sobre las abstractas pretensiones, señala que, la acción planteada al igual que cualquier otra, debe responder a criterios de especificidad y no a generalidades como se observa en el memorial de demanda, cuando refiere a la depuración en general sin precisar de qué forma, cómo y bajo qué circunstancias considera incorrecta la depuración de una determinada factura, no se sabe si alude a dos, a un parte o a la totalidad de las transacciones; es decir, la parte actora sobreentiende que las autoridades deducirán las facturas, transacciones y circunstancias que impugna, demostrándose con ello lo abstracta que es la demanda incoada.

En ese contexto no se evidencia vulneración al debido proceso, ni indefensión alguna, puesto que, de los antecedentes administrativos, se comprobó que el sujeto pasivo conoció los actuados emitidos por la AT desde el inició de la Orden de Verificación hasta la conclusión del proceso con la notificación de la Resolución Determinativa.

Además, conforme al art. 76 del Código Tributario Boliviano relativo a la carga de la prueba, reconoció dos elementos centrales, el primero referido a los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales, el segundo, vinculado al hecho de que quien pretenda hacer valer sus derechos, deberá probarlos; es decir, que el sujeto pasivo en cualquier caso si pretendía hacer valer sus derechos, debió impugnar y probar sus argumentos.

Sobre la depuración del crédito fiscal, indicó que aquello no se cerró en la no dosificación de veinte facturas, puesto que las observaciones se referían a lo siguiente:

1.- Nota fiscal fuera de rango de dosificación autorizada por la AT.

2.- Nota fiscal emitida a diferente beneficiario, fecha e importe y factura anulada.

En tal sentido las autoridades notarán que además de las observaciones con código 1, también se produjeron observaciones con código 2, siendo la demanda incompleta al no aclarar ello, conteniendo la misma solo pretensiones sin producir prueba que demuestre su pretensión.

Por otra parte, con relación a las facturas observadas, porque el proveedor reporta que fueron emitidas a otro cliente o se anularon, indica que, en aplicación de la Verdad Material, la AT extractó reportes de sus sistemas que en virtud del art. 7 del DS N° 27310 Reglamento al Código Tributario Boliviano: tiene validez probatoria, según los cuales los proveedores informaron haber emitido dichas facturas a otros clientes o señalaron haberlas anulado, lo que genera que las facturas observadas no sustentan las compras declaradas por el dependiente; en ese sentido el contribuyente no puede imputarlas como pago a cuenta del RC-IVA.

Sobre la determinación de la deuda y la inexistencia de vicios, señaló que la AT, en su pretensión de obtener el pago de la obligación tributaria, lo efectuó en base a la información requerida al empleador del sujeto pasivo, en tal sentido la determinación se la efectuó sobre las obligaciones impositivas del contribuyente con el objeto de verificar las obligaciones impositiva relativas al crédito fiscal, contenido en las facturas presentadas por el Dependiente como pago a cuenta del RC-IVA, mediante el Formulario 110, correspondientes a los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, mayo, junio, septiembre y octubre 2013, constatándose una determinación basada en el art. 43 parág. I de la Ley N° 2492; es decir, sobre base cierta porque se tomó en cuenta, la información y los documentos que permitieron conocer de forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo, actividad que se sustentó en el art. 93 del Código Tributario, determinado la deuda de oficio; consecuentemente, resulta evidente que la AT en la determinación de la deuda tributaria, utilizó el método sobre base cierta, toda vez que a partir de la información que poseía y requirió, pudo establecer la existencia y cuantía del hecho generador del RC-IVA para los periodos verificados.

Posteriormente, una vez transcrito el art. 96 del La Ley N° 2492, indicó que de una revisión a la Vista de Cargo N° 291710000182, se concluye que ésta contiene los hechos, datos y valoraciones que se efectuaron respecto a la depuración del crédito fiscal RC-IVA, que sirvió de base a la Resolución Determinativa.

Añade que una vez notificado al sujeto pasivo con la Vista de Cargo, éste presentó descargos, observando el cálculo de interés de la deuda tributaria, que fueron evaluados en la Resolución Determinativa N° 17170000723 de 28 de noviembre de 2009 que refleja ese análisis; por lo que deja establecido que el sujeto pasivo ejerció su amplio derecho a la defensa, denotando conocimiento de los cargos establecidos en su contra, frente a los cuales presentó pruebas y argumentos sin ninguna restricción, por lo que no se vulneró el debido proceso, en su vertiente a derecho a la defensa, tampoco la debida motivación de la Vista de Cargo.

Respeto al cálculo de los intereses, aclaró que dicho tema no fue reclamado por el recurrente en el Recurso de Alzada; empero, fue esta instancia la que la introdujo en su análisis, correspondiendo su tratamiento.

En ese sentido, aclaró que la ARIT verificó que el cálculo fue efectuado por la AT conforme establece el art. 47 del Código Tributario Boliviano, modificado por la Ley N° 812, que señala que para el cálculo de intereses se consideran como días en mora, los comprendidos desde el día siguiente al vencimiento del plazo para el pago de la obligación tributaría.

Señala como ejemplo, para el periodo fiscal enero de 2013, el cómputo de los días de mora, se inició el 14 de febrero de 2013 (posterior a la fecha de vencimiento) considerando cuatro años hasta el 14 de febrero de 2017, más un día por el año bisiesto, resultando 1461 días; por lo que el cálculo efectuado por la AT, conforme la "Calculadora Tributaria según Modificación-Ley 812", se adecúa a dicha normativa, hecho que también fue corroborado por la instancia de Alzada.